管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位中的創(chuàng)新運(yùn)用

褚茂康

【摘要】管理會(huì)計(jì)是當(dāng)前企業(yè)如何規(guī)劃未來財(cái)務(wù)戰(zhàn)略目標(biāo)、如何制定預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)的一個(gè)重要崗位，其提供的相關(guān)管理信息結(jié)合了當(dāng)前的財(cái)務(wù)現(xiàn)狀，并對此作出實(shí)質(zhì)性分析。在分析管理會(huì)計(jì)自身的重要特點(diǎn)外，以事業(yè)單位為支點(diǎn)進(jìn)行闡述，并提出如何將其兩者有機(jī)結(jié)合的方案，完善管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位的操作運(yùn)用。本文通過對事業(yè)單位的內(nèi)部機(jī)制介紹，考慮其財(cái)務(wù)方面的特殊性要素，采取管理會(huì)計(jì)中的規(guī)劃方案，來制定如何使管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位的日常財(cái)務(wù)和戰(zhàn)略制定中得到創(chuàng)新運(yùn)用。

【關(guān)鍵詞】管理會(huì)計(jì)；事業(yè)單位；信息處理

【中圖分類號】F234.3；F810.6

管理會(huì)計(jì)作為與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)并列的一個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)分支，其獨(dú)有的平衡記分卡、SWOT分析法、波特五力模型等分析方法都在企業(yè)的日常規(guī)劃決策中得到了很好的運(yùn)用。事業(yè)單位作為非營利組織，其核算體系與一般的生產(chǎn)制造銷售企業(yè)有明顯的不同，其不存在產(chǎn)品成本規(guī)劃、原材料購進(jìn)、貨物銷售等環(huán)節(jié)，更多偏向于行政業(yè)務(wù)、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)方面的拓展開發(fā)，管理會(huì)計(jì)中的成本模型案例、機(jī)遇挑戰(zhàn)等常規(guī)性預(yù)測都將不適用事業(yè)單位。本文將根據(jù)管理會(huì)計(jì)的特點(diǎn)，結(jié)合其預(yù)算和數(shù)據(jù)分析功能，以事業(yè)單位為模板，探究是否能夠?qū)㈩A(yù)算體系、數(shù)據(jù)模型與事業(yè)單位相結(jié)合，并提出實(shí)際的解決措施。

一、管理會(huì)計(jì)的特點(diǎn)及運(yùn)用角度

（一）管理會(huì)計(jì)偏向于總體把控與統(tǒng)籌規(guī)劃

整體到局部是管理的核心點(diǎn)。從整體出發(fā)，基于總目標(biāo)所制定的總體方案更大程度上符合未來的發(fā)展趨勢。分塊的細(xì)節(jié)化處理，對于總體目標(biāo)的達(dá)成起到了決定性作用。相較于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的理念，管理會(huì)計(jì)對于各大資產(chǎn)、負(fù)債等明細(xì)類科目不作重點(diǎn)關(guān)注，其核心集中于如何把控企業(yè)未來的發(fā)展方向和企業(yè)當(dāng)前所期望的利潤目標(biāo)，從而誕生管理會(huì)計(jì)這一會(huì)計(jì)分支。其中預(yù)算方面更加展現(xiàn)了管理會(huì)計(jì)這一總體把控到局部細(xì)化的特點(diǎn)。預(yù)算從銷售預(yù)算出發(fā)，根據(jù)企業(yè)當(dāng)前和往年該季度或該年份的銷售數(shù)據(jù)，預(yù)估未來季度或年份的銷售數(shù)據(jù)，并從銷售預(yù)算出發(fā)，對成本、費(fèi)用、利潤項(xiàng)目做預(yù)算分析。

（二）管理會(huì)計(jì)基于當(dāng)前企業(yè)信息作必要性補(bǔ)充

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所取得的信息更多程度上是基于企業(yè)目前所產(chǎn)生的銷售量、訂單量、生產(chǎn)量、耗費(fèi)量等記錄的實(shí)際數(shù)據(jù)，對于未來層面企業(yè)所面臨的壓力、機(jī)遇、挑戰(zhàn)等宏觀性內(nèi)容，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分析到的信息較為稀缺，并不能完全滿足企業(yè)對未來項(xiàng)目的預(yù)測及考量。同時(shí)企業(yè)內(nèi)部的信息大多為經(jīng)營性信息，如何把控經(jīng)營項(xiàng)目、籌資項(xiàng)目與投資項(xiàng)目有機(jī)結(jié)合，是管理會(huì)計(jì)需要從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所提供的信息中進(jìn)行提煉和分析。同時(shí)管理會(huì)計(jì)更大程度上基于企業(yè)內(nèi)部管理者的要求所制定的未來發(fā)展方案，其所提供的內(nèi)容不需要經(jīng)過外界的考量和評估，更大程度上降低外界對企業(yè)內(nèi)部發(fā)展戰(zhàn)略制定的影響。

（三）管理會(huì)計(jì)工具方法具有多樣性

管理會(huì)計(jì)主要是在戰(zhàn)略、分析、預(yù)算、成本、預(yù)測等方面對企業(yè)的未來發(fā)展做出合理性預(yù)估和判斷，減少企業(yè)應(yīng)對突發(fā)事件的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)的戰(zhàn)略決定了公司實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)的主要方向，管理會(huì)計(jì)在戰(zhàn)略方面采取公司整體戰(zhàn)略、競爭性戰(zhàn)略、職能性戰(zhàn)略這三種常見層次的戰(zhàn)略，從外部因素（法律法規(guī)、社會(huì)規(guī)范、行業(yè)規(guī)范等）和內(nèi)部因素（資源、流程、技能等）這兩方面進(jìn)行戰(zhàn)略預(yù)估判斷，采取SWOT分析法與加權(quán)平均、概率預(yù)估相結(jié)合，應(yīng)用于組織的戰(zhàn)略流程中，并且在生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)采取平衡記分卡，生產(chǎn)部門的生產(chǎn)意愿、銷售環(huán)節(jié)的現(xiàn)金流量差和業(yè)務(wù)規(guī)劃點(diǎn)都將作為評估平衡記分卡使用成效的有利依據(jù)。在預(yù)算方面所采取的零基預(yù)算、滾動(dòng)預(yù)算、彈性預(yù)算等預(yù)算制定方法都將從企業(yè)實(shí)際所發(fā)展的經(jīng)營情況出發(fā)。成本環(huán)節(jié)中采取的先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法等都是根據(jù)生產(chǎn)部門所制定的成本歸集方法來預(yù)估判斷。學(xué)習(xí)曲線、期望值分析、差異計(jì)算等績效使用方法都是基于如何更加有效利用企業(yè)現(xiàn)有資源。

二、管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位運(yùn)用的現(xiàn)狀及形勢分析

（一）事業(yè)單位核算體系的現(xiàn)狀

與企業(yè)相比，事業(yè)單位屬于非營利組織，不以盈利作為其首要目的，資金來源于公共財(cái)政預(yù)算撥款，資金提供者不要求得到同等資金所對應(yīng)的回報(bào)，也不用對外公布該項(xiàng)投資款所對應(yīng)的投資項(xiàng)目當(dāng)前或未來預(yù)期的利潤信息。這種資源形式的配置由于不用考慮是否該項(xiàng)投資能夠得到較好的經(jīng)濟(jì)回報(bào)，也不用為此承擔(dān)較大的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，作為事業(yè)單位本身而言，從管理層到具體實(shí)施部門，對于項(xiàng)目本身的成本問題都會(huì)缺乏效益觀念，缺乏對于成本本身的估計(jì)和核算，也不用追求成本最小化、信息最精細(xì)化。并且事業(yè)單位采取收付實(shí)現(xiàn)制，與企業(yè)采用的權(quán)責(zé)發(fā)生制大相徑庭，沒有進(jìn)一步追求組織價(jià)值最大化的壓力，即事業(yè)單位只考慮如何滿足當(dāng)前國家信息、形勢的需要，并未考慮其他外界利益相關(guān)者的切身需求，不利于事業(yè)單位自身的控制管理。

（二）管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位運(yùn)用的分析

管理會(huì)計(jì)在當(dāng)前事業(yè)單位的運(yùn)用中并未得到很好的效果。首先，體制上受到了制約，事業(yè)單位的資金較大部分來源于財(cái)政撥款，每年該事業(yè)單位的撥款量一般維持在一個(gè)恒定的數(shù)額（特殊建設(shè)項(xiàng)目資金除外），其撥款的數(shù)額與最后的利潤回報(bào)不成正比關(guān)系（不要求得到相對應(yīng)回報(bào)），因此管理會(huì)計(jì)無法很好的實(shí)施成本控制與績效考核，其運(yùn)用的動(dòng)力不足。其次，事業(yè)單位管理者觀念落后。行政管理部門較大程度上關(guān)注該項(xiàng)目是否能夠切實(shí)可效的實(shí)施和運(yùn)營，對于成本方面的關(guān)注度較少。最后，當(dāng)前事業(yè)單位采用預(yù)算會(huì)計(jì)，執(zhí)行的核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制，使得事業(yè)單位除開展專業(yè)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)收支核算體系以外，其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)沒有得到應(yīng)有的會(huì)計(jì)核算和信息披露，成本意識弱化，管理會(huì)計(jì)所需要的信息更加缺乏。

三、管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位應(yīng)用的意義

（一）加強(qiáng)內(nèi)部控制管理

事業(yè)單位的內(nèi)部控制因事業(yè)單位的核算體系做出調(diào)整。事業(yè)單位作為非營利組織，主要以追求宏觀的社會(huì)效益為總體目的，并且將完善當(dāng)前城市的基礎(chǔ)建設(shè)、基礎(chǔ)服務(wù)作為目標(biāo)，而社會(huì)效益的大小并沒有量化的標(biāo)準(zhǔn)和其他相類似行業(yè)的判斷依據(jù)，在日常的行業(yè)管理中存在管理渙散等問題，同時(shí)事業(yè)單位內(nèi)部控制制度相較于企業(yè)的內(nèi)部控制制度缺乏層次性，不僅降低了社會(huì)資源的利用效率，還會(huì)降低整體社會(huì)的福利水平。因此，加強(qiáng)事業(yè)單位管理，采用管理會(huì)計(jì)的方法對事業(yè)單位的資源進(jìn)行規(guī)劃和調(diào)整，最大限度發(fā)揮資源的社會(huì)價(jià)值。

（二）提高事業(yè)單位各基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的績效

基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)在方案成型之初，絕大多數(shù)和成本掛鉤，其成本的核算體系并未很好的符合目標(biāo)成本的要求。針對事業(yè)單位采取收付實(shí)現(xiàn)制，基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的成本耗費(fèi)在建設(shè)過程中不能很好的按照完工百分比法核算。同時(shí)該項(xiàng)目在投入過程中，應(yīng)考慮投資回報(bào)率的因素，考慮到事業(yè)單位組織形式的特殊性，該因素的考慮比例不能很大程度上決定該項(xiàng)目是否進(jìn)行投產(chǎn)，完全不顧成本的盲目投資很大程度上會(huì)降低資源的使用效率。在此基礎(chǔ)上，剩余所得所提供的項(xiàng)目未來盈利信息能夠有效判斷該項(xiàng)目的投產(chǎn)比率是否能夠?yàn)槭聵I(yè)單位本身帶來一定的利潤、能否平衡社會(huì)服務(wù)和利潤獲得之間的關(guān)系。將目標(biāo)成本和未來收益率都考慮在內(nèi)，并且以事業(yè)單位基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的服務(wù)目的為總要求，更大程度上提高事業(yè)單位的績效。

（三）強(qiáng)化戰(zhàn)略體系在事業(yè)單位的運(yùn)用

管理人員利用管理會(huì)計(jì)特定的技術(shù)和方法，對事業(yè)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表和相關(guān)信息資料做進(jìn)一步處理，分析事業(yè)單位所存在戰(zhàn)略問題和管理缺陷，并對此進(jìn)行改善。為事業(yè)單位未來的規(guī)劃奠定基礎(chǔ)，有利于事業(yè)單位根據(jù)當(dāng)前的投資情況和社會(huì)反響，做出下一步的方案預(yù)估，不斷提高管理水平。

（四）加強(qiáng)對事業(yè)單位的監(jiān)督

完善事業(yè)單位的內(nèi)部控制制度，加強(qiáng)外部環(huán)境對事業(yè)單位的監(jiān)督，向利益相關(guān)者提供社會(huì)責(zé)任信息。運(yùn)用管理會(huì)計(jì)的相關(guān)理念和方法對事業(yè)單位營運(yùn)全過程進(jìn)行控制，加強(qiáng)業(yè)務(wù)監(jiān)督和業(yè)績考核，衡量各部門對事業(yè)單位社會(huì)責(zé)任履行的貢獻(xiàn)程度，能夠促進(jìn)全體職工的工作熱情和主動(dòng)參與管理的積極性，促進(jìn)完成社會(huì)職責(zé)的效率，進(jìn)一步提高事業(yè)單位的社會(huì)公信力，更大程度上提高事業(yè)單位實(shí)施相關(guān)政策和開拓相關(guān)服務(wù)的執(zhí)行力。

四、管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位機(jī)制的創(chuàng)新點(diǎn)

（一）績效與基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的結(jié)合

基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的成本控制及管理更大程度上依賴事業(yè)單位當(dāng)期投入的資金數(shù)額，而資金數(shù)額的大小依賴于國家財(cái)政部門對該事業(yè)單位的預(yù)算。成本投入的盲目性是當(dāng)前事業(yè)單位基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的較大弊端，不考慮成本的收益原則也跟事業(yè)單位本身的特殊性有關(guān)，但是相較于企業(yè)過度看中成本收益原則，事業(yè)單位在保證該項(xiàng)目順利建設(shè)和社會(huì)反響較好的同時(shí)，也要考慮未來預(yù)期所能帶來的收益，績效原則中所提及的投資收益率和剩余所得很大程度上可以在事業(yè)單位成本機(jī)制中得到運(yùn)用，但是覆蓋面積不能過大，最終也應(yīng)考慮非營利組織的性質(zhì)。

（二）預(yù)算松弛的擴(kuò)大化運(yùn)用

預(yù)算體系在事業(yè)單位中的運(yùn)用較為充分，國家財(cái)政部門通過對該事業(yè)單位以前年度的花費(fèi)情況預(yù)估下一年度的財(cái)政撥款，并對特殊項(xiàng)目進(jìn)行額外撥款。事業(yè)單位針對財(cái)政部門的撥款項(xiàng)，應(yīng)該在單位內(nèi)部制定預(yù)算方案，根據(jù)實(shí)際情況作出調(diào)整，對于內(nèi)部預(yù)算項(xiàng)中多余的款項(xiàng)，可以采取加快未來年度的方案實(shí)施，也可以擴(kuò)大事業(yè)單位的其他投入項(xiàng)，提高事業(yè)單位的工作效率和社會(huì)公信度。

（三）基礎(chǔ)行業(yè)流程與基層行政服務(wù)單位結(jié)合

企業(yè)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)考慮產(chǎn)品的生產(chǎn)流程，縮小半成品的儲存時(shí)間，并且采用作業(yè)成本法分?jǐn)傞g接成本，幫助管理者識別出無效的產(chǎn)品、部門和活動(dòng)。事業(yè)單位應(yīng)制定相對應(yīng)的行業(yè)流程，并對該流程的可行性做相關(guān)實(shí)驗(yàn)和評估。結(jié)合基層行政服務(wù)的特點(diǎn)，簡化其中的不必要部分，加快人員的工作效率，減少不必要支出，并按月或季度對當(dāng)前行業(yè)流程進(jìn)行總結(jié)和反饋，完善基礎(chǔ)行業(yè)流程。

（四）拓展信息化輸入輸出處理

隨著“互聯(lián)網(wǎng)+”的推行，信息化整合和分析處理逐漸成為企業(yè)日益關(guān)注的焦點(diǎn)。事業(yè)單位的信息較企業(yè)而言更為簡單，但是所涉及的內(nèi)容涵蓋方面比企業(yè)更廣，企業(yè)單純性的生產(chǎn)、經(jīng)營、銷售等模式的信息處理方式不適合當(dāng)前事業(yè)單位的信息處理。事業(yè)單位將各業(yè)務(wù)按照各行業(yè)、各時(shí)間點(diǎn)、項(xiàng)目投資數(shù)額等進(jìn)行歸納總結(jié)，并且以成本作為起初標(biāo)準(zhǔn)，對項(xiàng)目的實(shí)施規(guī)范流程，在考慮內(nèi)部效益的同時(shí)還要考慮外界影響力，對于投資成本較大的項(xiàng)目實(shí)施成本控制監(jiān)控，按月度進(jìn)行上報(bào)該項(xiàng)目實(shí)施情況，并通過信息化處理，考量其成本收益，提高資源的利用率。

五、管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位運(yùn)用的發(fā)展措施

（一）會(huì)計(jì)職能拓展化

目前，會(huì)計(jì)的主要職能已由信息支持向管理決策轉(zhuǎn)移，財(cái)務(wù)部門被賦予決策權(quán)，而且對工作結(jié)果負(fù)有不可推托的責(zé)任。相應(yīng)地，財(cái)會(huì)人員由管理系統(tǒng)中的專業(yè)信息支持人員轉(zhuǎn)變?yōu)闆Q策者與合作伙伴，新的職責(zé)與角色要求財(cái)會(huì)人員更多地了解事業(yè)單位各個(gè)方面，以制定正確的戰(zhàn)略計(jì)劃，會(huì)計(jì)人員要將更多的工作精力用于計(jì)劃用于分析，并且更加廣泛地參與事業(yè)單位的各項(xiàng)活動(dòng)，在管理決策中起到更大的作用。

（二）成本控制實(shí)現(xiàn)收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的有機(jī)結(jié)合

事業(yè)單位基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)或者服務(wù)體系方案所涉及到的成本內(nèi)容，按照當(dāng)前事業(yè)單位的核算體系，均采用收付實(shí)現(xiàn)制模式。為了達(dá)到控制成本的目的，可在運(yùn)用收付實(shí)現(xiàn)制的同時(shí)，對所屬成本項(xiàng)目均再采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算，該核算所獲得的信息可以為事業(yè)單位提供更多成本信息，從源頭尋找產(chǎn)生差異的數(shù)額及原因，從而達(dá)到持續(xù)降低成本的目標(biāo)。最后事業(yè)單位的報(bào)表內(nèi)容依舊按照收付實(shí)現(xiàn)制出具，所列示的權(quán)責(zé)發(fā)生制信息只作為成本核算信息處理。

（三）運(yùn)用不同類型的成本方法來控制事業(yè)單位基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的耗費(fèi)

事業(yè)單位的產(chǎn)出主要是服務(wù)，多以公益項(xiàng)目或政策效果來表現(xiàn)，資源的耗費(fèi)與收入不成正比。因此，在保證服務(wù)質(zhì)量不下降的同時(shí)，要采取對成本進(jìn)行控制。管理會(huì)計(jì)中所涉及的吸收成本法、變動(dòng)成本法、作業(yè)成本法等成本核算方法，都可以起到控制成本的作用。例如：運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本控制，事業(yè)單位從事的每項(xiàng)業(yè)務(wù)所涉及的每個(gè)環(huán)節(jié)都是一個(gè)作業(yè)單位，通過對該單位的分析，了解每項(xiàng)作業(yè)的有效性，資源的合理利用率、投入增值性，對作業(yè)進(jìn)行管理和改善，可使資源耗費(fèi)最小化。作業(yè)成本法可確保成本動(dòng)因的有效分析，能針對性地對資金投入進(jìn)行事中控制，從而有效地加強(qiáng)績效管理。

（四）將責(zé)任中心引入事業(yè)單位的內(nèi)部控制中

管理會(huì)計(jì)的責(zé)任中心是組織中界定分部或子單位的一種方法，各個(gè)責(zé)任中心的劃分以這些分部或子單位的自治水平及其管理者所承擔(dān)的責(zé)任為依據(jù)，責(zé)任中心的績效評估也在此基礎(chǔ)上進(jìn)行。該制度將單位日常工作分權(quán)管理，使高層管理人員從整體目標(biāo)出發(fā)，考慮事業(yè)單位的未來發(fā)展情況，并通過績效考核，發(fā)揮激勵(lì)作用。一般而言，責(zé)任中心擁有與企業(yè)總體管理目標(biāo)相協(xié)調(diào)、且與其管理職能相適應(yīng)管理決策權(quán)，責(zé)任中心的目標(biāo)與企業(yè)總目標(biāo)是協(xié)調(diào)一致的。事業(yè)單位的管理層次與責(zé)任中心的類型劃分較為吻合。對事業(yè)單位按照職能進(jìn)行分塊，并匹配相對的責(zé)任中心，將內(nèi)部控制和責(zé)任中心相結(jié)合，確定一個(gè)時(shí)間點(diǎn)對當(dāng)前各部門的績效進(jìn)行考核，起到激勵(lì)作用。擴(kuò)大內(nèi)部核算的范圍，從而為事業(yè)單位管理者提供更全面、更完整的會(huì)計(jì)信息。

六、結(jié)語

管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位的作用愈加重要。政府行政部門更加關(guān)注各項(xiàng)業(yè)務(wù)的成本問題，人員的績效考核和社會(huì)的公信力隨著信息化技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)化的普及，也逐漸成為事業(yè)單位關(guān)注的焦點(diǎn)。管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位為使用機(jī)制還需得到較大程度地完善，其中所涉及到的相關(guān)預(yù)測方法還需在事業(yè)單位的日常業(yè)務(wù)中多加實(shí)驗(yàn)，并且根據(jù)自身的業(yè)務(wù)特點(diǎn)制定相應(yīng)的行業(yè)流程，以此來簡化操作、減少資源的浪費(fèi)。管理會(huì)計(jì)目前在中國的發(fā)展還并未達(dá)到成熟的階段，許多考量的標(biāo)準(zhǔn)并未得到很好的落實(shí)，事業(yè)單位中所涉及到的資金流通和公益類項(xiàng)目的投入與管理會(huì)計(jì)的結(jié)合均存在較大分歧，如何選擇性配比是當(dāng)前需要解決的問題，完善管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容、健全事業(yè)單位管理機(jī)制對于兩者的結(jié)合起到了關(guān)鍵性作用。

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