企業(yè)稅收籌劃模式探討

李秀花　黃薇

摘要：稅收籌劃是現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理的重要組成部分，有利于高效管理企業(yè)財(cái)務(wù)，提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。以蘋果公司、微軟公司、北京嘉寓門窗幕墻股份有限公司為切入口探討了三種稅收籌劃的模式及其應(yīng)用，并比較了其優(yōu)勢(shì)與劣勢(shì)。在此基礎(chǔ)上，提出了利用公司注冊(cè)地、權(quán)衡非稅目標(biāo)、不同階段選擇不同組織模式的觀點(diǎn)，體現(xiàn)了稅收籌劃的專業(yè)性與多樣性，為企業(yè)進(jìn)行有效稅收籌劃提供了一定的參考。

關(guān)鍵詞：稅收籌劃；居民納稅人；分?jǐn)偧夹g(shù)；稅負(fù)

中圖分類號(hào)：F23文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2018.22.045

稅收籌劃指的是納稅人在符合屬地國(guó)家法律和稅收法規(guī)的前提下，按照現(xiàn)行稅收政策法規(guī)的導(dǎo)向，事前謀劃稅收利益最大化的納稅方案開展自己的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)和投資、理財(cái)活動(dòng)的一種企業(yè)籌劃行為。

1企業(yè)稅收籌劃的三種重要模式及其應(yīng)用

1.1低稅率地區(qū)居民納稅人籌劃模式——以蘋果公司為例

低稅率地區(qū)居民納稅人籌劃模式：居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其在中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅，負(fù)有全面的納稅義務(wù)，稅收負(fù)擔(dān)重，企業(yè)可選擇在低稅率國(guó)家注冊(cè)公司，避免稅負(fù)過重。

案例：蘋果公司充分運(yùn)用不同國(guó)家稅政的差異，在愛爾蘭注冊(cè)成了蘋果國(guó)際運(yùn)營(yíng)公司（AOI）和蘋果國(guó)際銷售公司（ASI），知識(shí)產(chǎn)權(quán)法律所有權(quán)及核心管理仍然由美國(guó)公司總部控制。愛爾蘭注冊(cè)成立的AOI公司和ASI公司卻仍然避開了居民納稅人的身份，由于愛爾蘭的稅法規(guī)定只要總部設(shè)立在外國(guó)的公司均被認(rèn)定為非居民納稅人，其境外收入不需要繳納企業(yè)所得稅。蘋果公司設(shè)立在愛爾蘭的AOI公司和ASI公司的繳稅情況，如表1所示。

由表1可以看出，AOI公司從2014到2015年間從愛爾蘭及歐洲和亞洲的子公司取得的股息收入300億美元未繳納任何稅費(fèi)，而ASI公司在愛爾蘭及北美和南美的高額銷售收入，其99%都順利流入蘋果公司，保證了企業(yè)的利益最大化和強(qiáng)大的市場(chǎng)影響力。

1.2分?jǐn)偧夹g(shù)籌劃模式——以微軟公司為例

拆分技術(shù)籌劃模式：指合理、合法的在兩個(gè)或兩個(gè)以上的納稅企業(yè)之間將營(yíng)業(yè)的成本、財(cái)產(chǎn)、所得進(jìn)行分割，以達(dá)到節(jié)稅利益最大化的目的。在這些交易中，特別是跨國(guó)公司，利用分?jǐn)偠▋r(jià)等策略實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的轉(zhuǎn)移。

案例：微軟公司為了減少其知識(shí)產(chǎn)權(quán)收入在美國(guó)的納稅額，在愛爾蘭等地構(gòu)建海外區(qū)域運(yùn)營(yíng)中心，簽訂成本分?jǐn)倕f(xié)議。子公司將以其占全球收入的份額比例分?jǐn)偽④浿R(shí)產(chǎn)權(quán)的研發(fā)成本，同時(shí)獲得子公司所在區(qū)域的銷售權(quán)利?？蓪⒚绹?guó)總部研發(fā)的高價(jià)值知識(shí)產(chǎn)權(quán)及其產(chǎn)生的收益轉(zhuǎn)讓給較低稅率水平的海外子公司，如表2。

由表2數(shù)據(jù)可以得出，微軟公司的稅前利潤(rùn)總額從2011年到2015年呈現(xiàn)持續(xù)穩(wěn)步增長(zhǎng)的趨勢(shì)，且處于較高水平，而與之相反的是微軟繳納的所得稅額在逐年降低。

微軟公司在營(yíng)業(yè)收入穩(wěn)步增長(zhǎng)的趨勢(shì)下繳納的所得稅額卻逐年降低，其中的重要原因就是微軟公司采用的稅收策略，它利用成本分?jǐn)倕f(xié)議將知識(shí)產(chǎn)權(quán)和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅率的納稅區(qū)，大大降低微軟的實(shí)際繳納稅率且呈現(xiàn)降低趨勢(shì)。

微軟公司巧妙運(yùn)用無形資產(chǎn)的高流動(dòng)性，通過設(shè)立海外子公司轉(zhuǎn)移知識(shí)產(chǎn)權(quán)及其收益的方式，利用海外低稅率管轄區(qū)的稅政優(yōu)勢(shì)，大幅降低企業(yè)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，進(jìn)一步降低企業(yè)的運(yùn)作成本，實(shí)現(xiàn)利益最大化。

1.3設(shè)立分/子公司稅收籌劃模式——以北京嘉寓門窗幕墻股份有限公司為例

設(shè)立分/子公司稅收籌劃模式 ：利用公司的組織形式、所處發(fā)展階段所適用的稅收法律的差異進(jìn)行的籌劃。分公司同總公司匯總繳納，子公司獨(dú)立計(jì)算、繳納。

案例：北京嘉寓門窗幕墻股份有限公司，為了擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，設(shè)立多個(gè)全資子公司，公司盈利情況如表4所示。

2三種稅收籌劃模式優(yōu)勢(shì)與劣勢(shì)比較

2.1低稅率地區(qū)居民納稅人籌劃模式

優(yōu)勢(shì)是選擇面廣，可操作性強(qiáng)。目前，各國(guó)為吸引國(guó)際投資或收取注冊(cè)管理費(fèi)形成財(cái)政收入來源，在世界上還存在著大量的低稅率甚至零稅率的國(guó)家或地區(qū)。以開曼群島為例，對(duì)于公司的注冊(cè)沒有國(guó)籍上的限制，只需要一個(gè)股東就能后注冊(cè)，對(duì)其離岸公司的注冊(cè)資本也無限制，審批流程寬松，操作手續(xù)簡(jiǎn)單。劣勢(shì)是受各國(guó)居民納稅人判定標(biāo)準(zhǔn)、稅收管轄權(quán)的影響，可能造成重復(fù)征稅，加重企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。具體法律細(xì)則較復(fù)雜，如在香港上市的中國(guó)移動(dòng)有限公司被認(rèn)定為中國(guó)內(nèi)地的居民企業(yè)，未能降低稅負(fù)。

2.2分?jǐn)偧夹g(shù)籌劃模式

優(yōu)勢(shì)是研發(fā)成本間接轉(zhuǎn)換為收入。針對(duì)科技型企業(yè)，尤其是跨國(guó)公司，每年的研發(fā)成本投入量大，企業(yè)必須對(duì)研發(fā)成本進(jìn)行充分而合法的利用。以微軟公司通過成本分?jǐn)倕f(xié)議將合法高效的將成本轉(zhuǎn)換為了收入。劣勢(shì)是可能涉嫌避稅，如轉(zhuǎn)讓定價(jià)不合理。經(jīng)合組織范本指出， 根據(jù)公平原則，對(duì)關(guān)聯(lián)公司的交易價(jià)格進(jìn)行調(diào)整納稅額是恰當(dāng)?shù)模幻绹?guó)的稅法也規(guī)定，依據(jù)反避稅法規(guī)對(duì)跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)的利調(diào)進(jìn)行調(diào)整。

2.3分/子公司籌劃模式

優(yōu)勢(shì)是組織模式籌劃時(shí)間點(diǎn)明確。在時(shí)間點(diǎn)的籌劃上，“先分后子”公司組織模式成為較理想的稅收籌劃選擇，提倡先設(shè)立分公司后轉(zhuǎn)換為子公司。劣勢(shì)是易受多種因素制約。兩種組織模式中，稅收利益的誰高誰低不絕對(duì)，它受到諸多因素的影響，比如：所在國(guó)家或地區(qū)的稅收制度、企業(yè)內(nèi)部利潤(rùn)分配方式等因素，分公司籌劃稅額可能性小，稅法針對(duì)利息支付、特許權(quán)、利潤(rùn)匯回條件嚴(yán)格。

2.4三種稅收籌劃模式選擇

稅收籌劃要求做好納稅義務(wù)發(fā)生前的籌劃及風(fēng)險(xiǎn)把控工作，三種稅收籌劃模式優(yōu)勢(shì)與劣勢(shì)分析如表4所示。

由上表看出，在三種稅收籌劃模式中，主要是根據(jù)企業(yè)所處的階段與類型進(jìn)行操作的。在公司注冊(cè)時(shí)，企業(yè)可以選擇采用低稅率地區(qū)居民納稅人模式進(jìn)行籌劃；如果公司資本實(shí)力雄厚，研發(fā)多，可以采用分?jǐn)偧夹g(shù)籌劃模式，將無形資產(chǎn)等資源發(fā)揮最大作用；當(dāng)公司需要擴(kuò)大規(guī)模時(shí)，可以采用“先分后子”的公司組織形式，將稅收優(yōu)惠等政策充分利用。另外，企業(yè)在選擇稅收籌劃時(shí)也應(yīng)該注意稅收籌劃模式潛在的缺陷。否則給稅收籌劃帶來了不可避免的操作風(fēng)險(xiǎn)。

鑒于以上原因，企業(yè)應(yīng)謹(jǐn)慎使用以上三種稅收籌劃模式。可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交企業(yè)所策劃的方案，讓稅務(wù)機(jī)關(guān)來界定是否存在有違規(guī)行為。

3應(yīng)對(duì)三種稅收籌劃模式缺陷的對(duì)策

3.1充分利用注冊(cè)地國(guó)家的居民納稅人判定標(biāo)準(zhǔn)

目前，如巴拿馬、肯尼亞、阿根廷、中國(guó)香港等國(guó)家和地區(qū)實(shí)行單一的地域管轄權(quán)；如丹麥、瑞典等國(guó)家則采用了注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)；而墨西哥和新加坡等國(guó)采用管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)。選擇注冊(cè)地，企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分考慮當(dāng)?shù)厥┬械恼?，以及?guó)家之間是否有稅收協(xié)定以避免雙重征稅，最大限度地實(shí)現(xiàn)稅收籌劃的目標(biāo)。

3.2注意轉(zhuǎn)移定價(jià)規(guī)則及權(quán)衡企業(yè)非稅目標(biāo)

充分了解公司所在國(guó)或地區(qū)的反避稅規(guī)則，避免觸及紅線。非稅目標(biāo)即通過價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制開拓產(chǎn)品國(guó)外市場(chǎng)，提高市場(chǎng)占有率；通過股權(quán)制度等關(guān)系分享合資企業(yè)利潤(rùn)。企業(yè)要注重權(quán)衡，在轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)，制定相應(yīng)的機(jī)制保障各個(gè)公司的權(quán)益，避免造成內(nèi)部矛盾，進(jìn)而影響企業(yè)的效益。同時(shí)，要特別注意可能受到反避稅調(diào)查，做好合法性評(píng)估。

3.3根據(jù)企業(yè)投資的不同時(shí)期選擇分/子公司籌劃模式

一般來說，企業(yè)網(wǎng)在投資的初始階段，其各個(gè)分支機(jī)構(gòu)產(chǎn)生虧損的可能性還是比較大，采用分公司的組織模式較為合適；分公司具備盈利能力后，采用子公司的組織模式比較合適，充分地享受所在地提供的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策。就我國(guó)企業(yè)而言，子公司或分公司可以在優(yōu)惠地區(qū)相對(duì)較多的地方進(jìn)行注冊(cè)，比如中國(guó)新疆伊犁哈薩克自治州霍爾果斯開發(fā)區(qū)等。

4結(jié)語

通過分析我們也可以看出，雖然稅收籌劃模式為企業(yè)提供了稅收操作空間，但也相應(yīng)的存在著一定的問題，如重復(fù)征稅、避稅等，稅收籌劃需要具有很強(qiáng)的專業(yè)性，需要謹(jǐn)慎籌劃。由于本人知識(shí)的局限性，本文還存在很多的不足之處，許多知識(shí)解釋的不夠到位，理解力度還不夠。另外，本文的研究也存在一定的局限性，還需要后期的研究及更多的數(shù)據(jù)來說明。

參考文獻(xiàn)

[1]劉巧玲.我國(guó)一般納稅人增值稅稅收籌劃研究[D].廣州：暨南大學(xué)，2010.

[2]周亞玲.基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃研究[D].武漢：武漢科技大學(xué)，2010.

[3]周冬君.成本效益原則在財(cái)務(wù)管理中的運(yùn)用[J].財(cái)經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2014.