淺析企業(yè)內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系

羅倩

【摘要】?jī)?nèi)部控制作為上市公司自身的管理活動(dòng)，能夠從根源對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的生成進(jìn)行監(jiān)督。當(dāng)前，我國(guó)上市公司內(nèi)部控制設(shè)計(jì)不夠健全，內(nèi)部控制執(zhí)行效力低下，由此導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真情況嚴(yán)重，會(huì)計(jì)舞弊事件屢禁不止，降低上市公司決策的有效性水平，削弱投資者信心。因此，研究?jī)?nèi)部控制和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系就顯得尤為重要。本文從目標(biāo)角度、委托代理理論角度、公司治理角度對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系進(jìn)行了探析。

【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部控制 會(huì)計(jì)信息質(zhì)量 關(guān)系

一、內(nèi)部控制的含義

1992年COSO（Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission）出臺(tái)一份頗具影響力的內(nèi)部控制報(bào)告，在這一報(bào)告中內(nèi)部控制被描述為：“由主體的各層次實(shí)施旨在為實(shí)現(xiàn)其主要目標(biāo)提供合理保證的過程”。這一定義也被中外學(xué)界當(dāng)做內(nèi)部控制概念的權(quán)威界定。在這一定義中可以發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過程，其作用是保證特定目標(biāo)能夠達(dá)到。在1996年美國(guó)《審計(jì)準(zhǔn)則公告》78號(hào)中，明確了內(nèi)部控制的三個(gè)目標(biāo)，首先是保證企業(yè)出具的財(cái)務(wù)報(bào)告具有可靠性，其次要保證企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效果和效率，最后是保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程符合相關(guān)的法律與法規(guī)。這些目標(biāo)正是內(nèi)部控制主體所要達(dá)到的。

二、內(nèi)部控制的作用

（一）降低交易成本

科斯在1937年《企業(yè)的性質(zhì)》中闡述道：企業(yè)內(nèi)部組織交易的成本和市場(chǎng)組織交易的成本的大小決是企業(yè)邊界的決定性因素。企業(yè)的最優(yōu)邊界在企業(yè)交易成本與市場(chǎng)交易成本相等的地方。之后的新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)學(xué)者繼續(xù)開展研究，認(rèn)為在其他條件不變的情況下，內(nèi)部交易成本越低，在企業(yè)內(nèi)部組織生產(chǎn)的優(yōu)勢(shì)也就越大，從而企業(yè)規(guī)模擴(kuò)大。而內(nèi)部控制正是影響交易成本的重要因素之一，良好的內(nèi)部控制能夠規(guī)范管理人員行為，激勵(lì)他們做出有利于企業(yè)價(jià)值最大化的決策。因此結(jié)合上述企業(yè)邊界理論，高質(zhì)量的內(nèi)部控制可以通過提高內(nèi)部運(yùn)營(yíng)效率達(dá)到降低企業(yè)交易成本的目的，從而擴(kuò)大企業(yè)的邊界，替代部分外部控制。

（二）降低代理成本

在委托代理人對(duì)公司進(jìn)行管理之后，所有者與管理者之間存在信息不對(duì)稱，管理者掌握大部分信息，公司所有者無(wú)法完全觀察管理者是否完成自己的職責(zé)。在這樣的情況下，管理者可能會(huì)忽視股東利益，利用信息優(yōu)勢(shì)追求自身利益最大化，甚至做出有損所有者利益的決策，從而產(chǎn)生代理成本。有效的內(nèi)部控制能夠?qū)芾碚叩男袨檫M(jìn)行監(jiān)督，促使管理者實(shí)現(xiàn)所有者利益最大化的目標(biāo)，防范道德風(fēng)險(xiǎn)。

三、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量

企業(yè)的會(huì)計(jì)信息就是反應(yīng)與企業(yè)財(cái)務(wù)相關(guān)的數(shù)據(jù)。會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量對(duì)于不同的信息使用者有不同的內(nèi)涵。首先，對(duì)于外部投資者，他們對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求屬于“用戶視角”，是滿足自身投資需要。投資者角度的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量可以理解為：會(huì)計(jì)信息滿足其決策分析需求的程度，這符合會(huì)計(jì)信息決策有用觀。而對(duì)于內(nèi)部管理者而言，內(nèi)部管理者作為會(huì)計(jì)信息的提供者，其提供會(huì)計(jì)信息的目的本身就是為了減少由于信息不對(duì)稱所引起的逆向選擇問題。其希望通過提供一個(gè)有用的信息滿足投資者的需求以吸引投資者對(duì)其進(jìn)行投資。所以從這個(gè)角度來說其目的在一定程度上就是投資者的目的。除管理者提供給投資者的會(huì)計(jì)信息外，管理者也會(huì)因管理需要而要求真實(shí)準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息，所以，從內(nèi)部管理者方面可以描述會(huì)計(jì)信息質(zhì)量為，會(huì)計(jì)信息滿足投資者需求以及管理需求的程度。

四、企業(yè)內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系

（一）從目標(biāo)角度分析

我國(guó)發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中指出，內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。由此可以看出，合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性成了內(nèi)部控制所要實(shí)現(xiàn)的首要目標(biāo)。

美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》明確指出，會(huì)計(jì)信息的首要質(zhì)量是相關(guān)性和可靠性。從決策有用的觀點(diǎn)來看，財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是為企業(yè)的各方利益相關(guān)者提供有助于決策者決策的信息，也是能夠真實(shí)反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)管理成果的信息。我國(guó)在2006年發(fā)布的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則中也提出，企業(yè)應(yīng)當(dāng)如實(shí)反映實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，以確保會(huì)計(jì)信息的完整、真實(shí)可靠，提供有助于會(huì)計(jì)信息使用者進(jìn)行決策的相關(guān)信息。

由于內(nèi)部控制把財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性作為它的首要目標(biāo)，因此，它的目標(biāo)與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求在某種程度上具有很大的一致性。內(nèi)部控制的有效執(zhí)行能夠在一定程度上確保企業(yè)提供真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)報(bào)告，從而影響企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

（二）從委托代理理論角度的分析

首先，企業(yè)所有者與管理者之間的委托代理關(guān)系。企業(yè)所有者大多傾向于穩(wěn)健的會(huì)計(jì)政策，以及比較注重公司的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展和長(zhǎng)遠(yuǎn)利益，而管理者很可能由于自身利益選擇激進(jìn)的發(fā)展措施和管理手段，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)進(jìn)行夸大或粉飾，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行虛假處理，甚至不惜損害企業(yè)所有者的利益，也就是委托代理理論中提到的代理人的“逆向選擇”和“道德風(fēng)險(xiǎn)”。這便造成了會(huì)計(jì)信息的不對(duì)稱以及會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的下降。

其次，企業(yè)管理者與員工之間也存在委托代理關(guān)系，管理者把企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行細(xì)化并層層分工，在這層委托代理關(guān)系之下，管理者與員工之間也存在利益沖突，員工更多的關(guān)注如何使自身效益最大化。因此，企業(yè)員工也會(huì)由于自身利益做出有損企業(yè)的行為。

內(nèi)部控制包括所有者對(duì)管理者實(shí)施的監(jiān)督控制和管理者對(duì)企業(yè)日常業(yè)務(wù)活動(dòng)的控制，是解決委托代理問題的一個(gè)重要方面。這個(gè)時(shí)候健全完善的內(nèi)部控制可以降低代理成本，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，形成良性的企業(yè)所有者、管理者、員工之間的制衡協(xié)調(diào)機(jī)制。

（三）從公司治理的角度分析

公司治理的核心是尋找各種方法確保有效地制定戰(zhàn)略決策，管理潛在利益沖突的各方之間秩序的一種方式。同時(shí)，它在合法、合理、可持續(xù)的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)股東價(jià)值最大化，確保公平對(duì)待每一個(gè)利益相關(guān)者。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng)，在這套制度安排中扮演信息提供者的重要角色，成為所有者控制經(jīng)營(yíng)者的一個(gè)重要工具。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和公司治理結(jié)構(gòu)之間的關(guān)系是系統(tǒng)和環(huán)境的關(guān)系。顯然，系統(tǒng)要與環(huán)境相適應(yīng)、相協(xié)調(diào)，這樣才能有助于系統(tǒng)，特別是人造系統(tǒng)的目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。因此，公司治理結(jié)構(gòu)這一制度環(huán)境在很大程度上會(huì)影響財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的信息質(zhì)量，從而影響該系統(tǒng)的目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度。

而對(duì)于公司治理和內(nèi)部控制的相互關(guān)系，第一，內(nèi)部控制與公司治理結(jié)構(gòu)是“你中有我、我中有你”的相互包含關(guān)系。離開公司治理結(jié)構(gòu)，內(nèi)部控制就沒有完整性，當(dāng)然也就不可能取得內(nèi)部控制方面的成功；第二，公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制具有內(nèi)在的結(jié)構(gòu)上的對(duì)應(yīng)與一致性。在設(shè)計(jì)內(nèi)部控制制度時(shí)，需要注意與公司治理結(jié)構(gòu)的模式與特征相適應(yīng)；第三，與內(nèi)部控制對(duì)公司治理結(jié)構(gòu)的依賴性一樣，公司治理結(jié)構(gòu)同樣也離不開內(nèi)部控制制度，如果沒有完善的內(nèi)部控制做支撐，公司治理結(jié)構(gòu)所追求的公平與效率的目標(biāo)也必然會(huì)落空。

一方面，良好的公司治理制度為內(nèi)部控制提供了良好的內(nèi)部環(huán)境，確保內(nèi)部控制能夠高效、快捷地運(yùn)轉(zhuǎn)，同時(shí)提升了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的合理化，和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的客觀性和可靠性。另一方面，健全的內(nèi)部控制反過來也促進(jìn)了企業(yè)在原有基礎(chǔ)上不斷完善公司治理結(jié)構(gòu)，同時(shí)也對(duì)減少舞弊行為的發(fā)生和虛假會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生有著積極影響，提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

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