談船員勞務(wù)派遣工資管理及財務(wù)核算規(guī)范

劉建華

（中遠(yuǎn)（香港）航運有限公司，廣東 深圳 518033）

一、船員勞務(wù)派遣概念

勞務(wù)派遣指的是由勞務(wù)派遣單位與派遣勞工訂立勞動合同，勞務(wù)派遣單位根據(jù)用工單位的需要，把勞動者派給用人單位，并向勞動者支付相應(yīng)報酬，而勞務(wù)派遣單位則向用人單位收取一定管理服務(wù)費用的一種特殊用工模式。船員勞務(wù)派遣，即船員勞務(wù)公司與船東（或?qū)嶋H用工單位）簽訂船員派遣協(xié)議，把船員派往船東船舶工作。

二、船員勞務(wù)派遣工資發(fā)放的模式及特點

因船員工資的發(fā)放模式不同，存在的問題也不同。包括勞務(wù)派遣人員工資總額的統(tǒng)計和管理、相關(guān)會計核算等問題。目前，船東支付給船員的工資主要有以下幾種方式：

（一）通過勞務(wù)公司（派出單位）支付

即船東將船員的工資隨同船員管理費用、規(guī)費（社保費用及住房公積金）等船員租金統(tǒng)一先支付給船員勞務(wù)公司（派出單位），再由船員勞務(wù)公司（派出單位）統(tǒng)一給船員發(fā)放工資。該方式是較為傳統(tǒng)的船員工資支付方式，但是由于國內(nèi)的船員勞務(wù)中介機構(gòu)資質(zhì)良莠不齊，存在部分勞務(wù)公司沒有按用工單位的標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放船員工資的情況，導(dǎo)致船員無法足額收到船東發(fā)放的工資。同時，因船東（用工單位）沒有直接給船員發(fā)放工資，導(dǎo)致船東對在船船員的考核和管控也難以有效控制。

（二）船東直接支付

即船東將船員管理費、船員規(guī)費（社會保險及住房公積金）等費用支付給勞務(wù)公司后，船員工資由船東直接發(fā)放給船員。該方式使得船員“誰發(fā)工資聽誰的管控”，有利于船東（用工單位）對船員的管控和考核。但是，因勞務(wù)公司全程不參與派遣船員的工資發(fā)放，導(dǎo)致容易失去對船員的控制權(quán)，給勞務(wù)公司的船員管理帶來一定的被動影響。

（三）勞務(wù)公司（派出單位）與船東分別支付

即勞務(wù)公司（派出單位）與船東通過協(xié)議明確雙方發(fā)放船員工資的類別劃分，比如勞務(wù)公司（派出單位）負(fù)責(zé)發(fā)放崗位工資等相對固定的工資部分，船東負(fù)責(zé)離船考核獎、評級獎等考核部分的獎金。該方式有利于派員與用工單位雙方對船員的管理和控制，但由于多頭管理也會帶來其他后續(xù)管理問題。

船員工資發(fā)放方式的不盡統(tǒng)一，導(dǎo)致船員勞務(wù)派遣業(yè)務(wù)的不規(guī)范，也容易產(chǎn)生稅務(wù)和核算及統(tǒng)計方面問題：

1.稅務(wù)風(fēng)險問題

因船員工資發(fā)放主體可能存在多個主體發(fā)放，導(dǎo)致船員個人所得稅等稅種的計算、繳納出現(xiàn)漏申報或少申報。后兩種工資發(fā)放方式雖然從一定程度上加強了船東對在船船員的控制力，但是對于境內(nèi)外派船員來說，大部分境外船東不予代扣代繳船員個人所得稅，部分境內(nèi)船東直接發(fā)放的船員獎金部分也可能沒有代扣代繳船員個人所得稅，船員個人所得稅代扣代繳不全面，對企業(yè)和船員來說存在稅務(wù)風(fēng)險。

另外，船員派遣業(yè)務(wù)因全額或者差額記收入方式的不規(guī)范，可能少記收入從而導(dǎo)致少申報繳納增值稅。

2.核算及統(tǒng)計方面問題

由于船員勞務(wù)派遣業(yè)務(wù)的會計核算方法不統(tǒng)一，會導(dǎo)致工資總額管理不規(guī)范，如：未將派往境外單位的船員工資、獎金納入工資總額管理；在工資總額外列支派遣船員的工資、獎金；少計勞務(wù)派遣收入成本等。

三、船員勞務(wù)派遣業(yè)務(wù)工資及核算規(guī)范的總體原則

根據(jù)上述船員工資發(fā)放、會計核算、稅務(wù)等因素分析，筆者認(rèn)為船員勞務(wù)派遣業(yè)務(wù)處理模式總體要遵循以下原則：

（一）對于自用船員（派往本單位自有船舶船員），按照船員歸屬（勞動合同的簽訂）作為核定、統(tǒng)計工資總額的依據(jù)。發(fā)放自有船員的薪酬應(yīng)全部統(tǒng)計為本企業(yè)職工工資總額；發(fā)放實際使用的勞務(wù)人員的薪酬應(yīng)統(tǒng)計為勞務(wù)派遣費用。

（二）對于外派船員，用工成本實際是由船東（用工單位）負(fù)擔(dān)，按照性質(zhì)不應(yīng)該計入派出單位的工資總額，但如果從財務(wù)核算或管理角度，這部分實際由對方船東負(fù)擔(dān)的成本費用應(yīng)確認(rèn)為派出單位的收入，派出單位建議按照以下方式統(tǒng)一規(guī)范工資統(tǒng)計管理：

1.派出的自有船員

在滿足以下條件前提下，合同約定的由派出單位直接發(fā)放薪酬，統(tǒng)計為派出單位的職工工資總額，相應(yīng)的工資總額預(yù)算向相關(guān)上級單位及政府部門單獨申請：

（1）代發(fā)的船員工資必須單獨統(tǒng)計、核算，并有相應(yīng)的憑證及支付記錄支持，確保工資額度的獨立性和準(zhǔn)確性；

（2）必須保證是按照合同約定標(biāo)準(zhǔn)代對方船東（用工單位）足額支付給船員，沒有挪用。

2.派出的勞務(wù)船員

派出的勞務(wù)船員因不是派出單位實際使用的勞務(wù)人員，相關(guān)費用不納入派出單位職工薪酬（包括職工工資或勞務(wù)派遣費用）。

四、船員工資管理及會計核算建議

因船員勞務(wù)派遣規(guī)范涉及派出單位（勞務(wù)公司）和船東，考慮到有關(guān)業(yè)務(wù)統(tǒng)一和規(guī)范的可行性，本文從航運集團角度，分別從集團內(nèi)部相互派員、集團外（第三方）派員方面進(jìn)行闡述。

（一）集團內(nèi)部各公司之間互派船員

1.派出單位（勞務(wù)公司）

派出的自有船員，統(tǒng)計為本企業(yè)職工人數(shù)，船員薪酬在派出單位一地發(fā)放并扣繳個人所得稅和社會保險及住房公積金；派出單位（勞務(wù)公司）負(fù)責(zé)按照用工單位（船東）核定的標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放船員工資，計入本單位職工工資總額。

派出的勞務(wù)船員，不納入本單位職工薪酬（包括工資或勞務(wù)派遣費用）和勞務(wù)人員統(tǒng)計。

船東支付的船員租金（含船員管理費、船員規(guī)費、船員工資等）作為收入進(jìn)行核算，借記應(yīng)收賬款，貸記船員管理費收入（船員租賃收入）。收到船員管理費、船員規(guī)費時，借記銀行存款，貸記應(yīng)收賬款。核算船員工資時，借記工資費用科目，貸記應(yīng)付職工薪酬科目，為了符合有關(guān)稅收規(guī)定享受稅收優(yōu)惠，應(yīng)將境外勞務(wù)派遣與境內(nèi)勞務(wù)派遣區(qū)分核算。

船員派遣其他雜費，與船東間采取包干方式的，將包干費作為收入核算，實際支出作為成本核算（如果勞務(wù)公司與船員之間采取包干方式，按包干金額作為成本核算）；明確規(guī)定采取實報實銷方式的（合同或協(xié)議中必須體現(xiàn)具體的適用船員姓名、費用項目），發(fā)生時計入其他應(yīng)收款，收到款項時，核銷其他應(yīng)收款。

2.實際用工單位（船東）

實際用工單位（船東）將船員（包括派出單位的自有船員和勞務(wù)船員）全部統(tǒng)計為本單位勞務(wù)人員，實際負(fù)擔(dān)的薪酬（含船員工資及社會保險）統(tǒng)計為本單位的勞務(wù)派遣費用。同時，負(fù)責(zé)核定船員的薪酬標(biāo)準(zhǔn)，并通知派出單位（勞務(wù)公司）按標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行發(fā)放。

船東應(yīng)將承擔(dān)的勞務(wù)派遣船員的各項費用，費用列支時，通過船員租金科目（可以區(qū)分船員派遣管理費、工資費用等明細(xì)科目）按單船進(jìn)行成本核算，貸記應(yīng)付職工薪酬等相關(guān)科目，具體到船員薪酬明細(xì)清單提供給派出單位（勞務(wù)公司）；發(fā)放或支付（或支付給勞務(wù)公司代發(fā)或代扣代繳）時，借記應(yīng)付職工薪酬科目，貸記船舶備用金、銀行存款等科目。

3.集團內(nèi)部合并抵消

對于集團內(nèi)各子企業(yè)內(nèi)部互派船員的情況，集團層面編制有關(guān)人工成本等統(tǒng)計報表時應(yīng)予以抵消，避免重復(fù)統(tǒng)計；集團內(nèi)各企業(yè)負(fù)責(zé)提供準(zhǔn)確、詳實的信息，確保互派雙方信息一致。派出單位和用工單位都應(yīng)該準(zhǔn)確掌握船員身份，特別是用工單位，也需要掌握船員是否為派出單位的自有船員或勞務(wù)船員，以確保工資核定、費用統(tǒng)計、歸集，以及合并層面的準(zhǔn)確抵消。

（二）派往第三方（集團系統(tǒng)外）船東的船員

1.派出的自有船員，人數(shù)統(tǒng)計為派出單位職工人數(shù)，代發(fā)工資（僅限按照合同約定標(biāo)準(zhǔn)代對方船東支付的工資）計入本單位職工工資總額。在外派合同中必須體現(xiàn)出代收代付的性質(zhì)，確保發(fā)放時沒有挪用，且必須單獨預(yù)算、核算。

2.派出的勞務(wù)船員，不納入本單位職工薪酬（包括工資或勞務(wù)派遣費用）和勞務(wù)人員統(tǒng)計。

3.對于合同等業(yè)務(wù)安排上沒有明細(xì)到人頭、費用項目及具體金額的上下船包干費用、船員規(guī)費單位繳費部分、待派工資費用等，財務(wù)處理必須與業(yè)務(wù)處理相匹配，勞務(wù)公司在收取時作為勞務(wù)公司的收入，支付時作為勞務(wù)公司的成本，涉及工資的納入勞務(wù)公司工資總額管理。

五、船員勞務(wù)派遣業(yè)務(wù)的涉稅安排

（一）船東公司（用工單位）

船東將承擔(dān)的船員勞務(wù)派遣管理費、勞務(wù)派遣船員的工資、福利等薪酬，區(qū)分為工資支出和職工福利費支出，并按有關(guān)稅法規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資支出的，準(zhǔn)予計入企業(yè)工資工資總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)。

船員勞務(wù)派遣人員工資規(guī)費稅前扣除參照國稅總局2012年第15號公告有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。船東以勞務(wù)公司開具的發(fā)票金額（不包括船東直接支付船員的款項）作為企業(yè)所得稅稅前扣除依據(jù)。

（二）勞務(wù)公司（派出單位）

以向船東收取的全部價款（包括代收轉(zhuǎn)付給被派遣勞動者的工資等）扣除銷項稅額后作為勞務(wù)派遣收入。涉及外派勞務(wù)的，享受增值稅免稅優(yōu)惠。因此應(yīng)區(qū)分外派及內(nèi)派單獨核算，并到主管稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行免稅備案。

勞務(wù)公司（派出單位）以通過銀行等金融機構(gòu)實際支付工資憑證、社會保險費和住房公積金繳納憑證及其他合法有效憑證作為企業(yè)所得稅扣除憑證。

對于船員個稅的代扣代繳，建議統(tǒng)一由勞務(wù)公司依據(jù)協(xié)議委托，匯總船東支付的工資和勞務(wù)公司代付的工資、勞務(wù)公司承擔(dān)并支付的工資，計算應(yīng)納稅額，并進(jìn)行船員個稅代扣代繳以及年度匯算清繳。

目前，船員勞務(wù)派遣已成為當(dāng)前航運企業(yè)較為普遍的中介服務(wù)形式，船員勞務(wù)派遣業(yè)務(wù)的工資統(tǒng)計及財務(wù)核算的規(guī)則統(tǒng)一、規(guī)范管理，將對航運企業(yè)內(nèi)部管理、對外監(jiān)管以及推動船員勞務(wù)派遣業(yè)務(wù)的發(fā)展，都有著積極的促進(jìn)意義。