基于案例分析的家族內(nèi)部財(cái)務(wù)舞弊問題探討

白洋

摘要：基于家丑不可外揚(yáng)的中國(guó)傳統(tǒng)文化和不透明的家族企業(yè)管理制度，家族企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)舞弊對(duì)家族企業(yè)本身和家庭成員的傷害很少被提及。通過列舉近年來(lái)中國(guó)社會(huì)三個(gè)典型的家族內(nèi)部財(cái)務(wù)舞弊的案例和回顧性分析最新的全球財(cái)務(wù)舞弊研究報(bào)告的數(shù)據(jù)，分析了家族內(nèi)部財(cái)務(wù)舞弊的隱蔽性和廣泛性。發(fā)現(xiàn)家族成員間的盲目信任是家族財(cái)務(wù)舞弊的主要原因。其后從機(jī)會(huì)、壓力、自我合理化三個(gè)角度提出了加強(qiáng)家族企業(yè)內(nèi)部控制的措施。

關(guān)鍵詞：家族企業(yè)；財(cái)務(wù)舞弊；盲目信任；舞弊三角論；內(nèi)部控制

改革開放以來(lái)，民間企業(yè)在沿海地區(qū)迅速崛起。家族內(nèi)的兄弟姐妹互相支援，共同出資，白手起家，共同經(jīng)營(yíng)，成就了一些商業(yè)傳奇。李嘉誠(chéng)的長(zhǎng)江實(shí)業(yè)集團(tuán)、劉永好的新希望集團(tuán)等是其中翹楚。但家族企業(yè)也存在一些弊端，比如排外心理制約了公司的拓展、任人唯親導(dǎo)致員工歸屬感下降、缺乏公正合理性的管理制度等等。去年落馬的證監(jiān)會(huì)原主席肖鋼在《財(cái)經(jīng)》2017年會(huì)上的演講中曾提到一股獨(dú)大的現(xiàn)象在家族企業(yè)很普遍，侵害了中小投資者的權(quán)益。中國(guó)證券業(yè)協(xié)會(huì)發(fā)布的2014年72號(hào)文件《反洗錢工作指引》中，風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)評(píng)估參考指標(biāo)的客戶特性指標(biāo)也把家族企業(yè)列為第二高的等級(jí)。

但是，目前幾乎所有關(guān)于家族企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的學(xué)術(shù)研究著眼點(diǎn)均在家族企業(yè)對(duì)社會(huì)外部投資者造成的傷害和損失，而并非對(duì)家族企業(yè)本身和家族成員投資者造成的損失[1-4]。2015年，美國(guó)學(xué)者Stephen Pedneault和Bonita K. Peterson在文章 Shattered Trust： Fraud in the Family 中首次提出涉及家族企業(yè)內(nèi)部的財(cái)物舞弊對(duì)家族企業(yè)帶來(lái)的更加深刻和無(wú)法彌補(bǔ)的傷害[5]。本文結(jié)合中國(guó)社會(huì)特點(diǎn)進(jìn)一步探討家族企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)舞弊的成因和防范措施。

需要指出的是，關(guān)于家族企業(yè)內(nèi)部財(cái)物舞弊的數(shù)據(jù)難以查找，能找到的數(shù)據(jù)也以估算為主，并且很有可能遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于實(shí)際的發(fā)生額。這是由于在家族企業(yè)發(fā)生財(cái)物舞弊后，經(jīng)營(yíng)者們更傾向于隱藏消息，在公司或者家族內(nèi)部解決問題而不是公之于眾。而原因主要有以下兩點(diǎn)：第一，中國(guó)文化強(qiáng)調(diào)家丑不可外揚(yáng)。家庭內(nèi)部發(fā)生財(cái)務(wù)的造假與舞弊，對(duì)于家族企業(yè)本身，尤其是中小企業(yè)，是一件丟臉的事情。受害一方往往被要求沉默，等待事件被平靜地解決；第二，企業(yè)內(nèi)部的管理制度本身不夠透明，缺乏監(jiān)管[6]。兄弟姐妹間互相防備往往被認(rèn)為會(huì)破壞家族內(nèi)親密的感情。所以一些資金挪用活動(dòng)沒有得到記錄，只有財(cái)物舞弊擴(kuò)大到一定規(guī)模后才被發(fā)現(xiàn)。

一、國(guó)內(nèi)典型家族內(nèi)部舞弊案例回顧

本文列舉了三個(gè)國(guó)內(nèi)典型的家族內(nèi)部財(cái)務(wù)舞弊，為之后的理論分析提供實(shí)證案例。

（一）橋香園案例

1982年，哥哥江勇和弟弟江俊在蒙自火車站開立“鐵路小吃”，這也是后面橋香園的前身。1987年，兄弟倆入駐昆明，在青年路和小西門分別開設(shè)了兩家米線店。1989年，因?yàn)橘Y金周轉(zhuǎn)困難，哥哥江勇向弟弟江俊借錢兩萬(wàn)元用于自己青年路的店鋪搬遷。弟弟江俊提議該資金作為自己對(duì)哥哥店鋪的投資，但不參與哥哥店鋪的經(jīng)營(yíng)，分紅兩人各占一半。隨著時(shí)間的推移，哥哥江勇的生意越做越大，新開設(shè)了五六家分店。而弟弟的生意則每況俞下。出于兄弟情誼，哥哥接納了弟弟江俊，在1993年，本著“至親至誠(chéng)、同心同德“的理念，兄弟二人共同創(chuàng)辦了橋香園。至2007年為止，橋香園的直營(yíng)店和加盟店一共達(dá)到了一百多家。哥哥江勇出于對(duì)弟弟的信任，將公司的外聯(lián)和財(cái)物大權(quán)全部給了弟弟江俊，自己專心于內(nèi)部管理、員工培訓(xùn)和美食研發(fā)。哥哥江勇沒想到的是，弟弟江俊通過偽造哥哥江勇簽字，使用“江氏兄弟”、“橋香園”兩個(gè)兄弟共有的注冊(cè)商標(biāo)，背著哥哥成立了云南江氏兄弟橋香園餐飲管理有限公司。兩年后，弟弟江俊伙同公司財(cái)務(wù)李雪梅，再次通過偽造江勇簽字和手印，欺騙工商部門，將之前兩人共有的蒙自橋香園過橋米線餐飲文化有限公司和蒙自同德房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)公司轉(zhuǎn)為個(gè)人獨(dú)有，對(duì)外則宣稱哥哥只是一般員工。萬(wàn)般無(wú)奈下，哥哥只好一紙?jiān)V狀將弟弟告上法院。雖然最后勝訴，兄弟倆被判各享有公司百分之五十的資產(chǎn)，但產(chǎn)品供給、經(jīng)營(yíng)規(guī)模、企業(yè)發(fā)展速度和和社會(huì)形象都蒙受了巨大負(fù)面影響。

（二）真功夫案例

1994年，蔡達(dá)標(biāo)、潘敏峰夫婦經(jīng)營(yíng)的五金店因?yàn)樯獠缓玫归]，以4萬(wàn)元投資額， 加入了其蔡達(dá)標(biāo)小舅子潘宇海經(jīng)營(yíng)的“168甜品屋”，占50%的股權(quán)?！?68甜品屋”后擴(kuò)大為粥粉店并更名為“168蒸品店”。經(jīng)過三人的苦心經(jīng)營(yíng)，“168蒸品店”后來(lái)發(fā)展為國(guó)內(nèi)首屈一指的中式快餐品牌“真功夫”。因?yàn)槿耸植蛔?，蔡家和潘家多位親戚也入職公司，或做關(guān)聯(lián)生意。在2006年，真功夫計(jì)劃上市。跟多家風(fēng)投機(jī)構(gòu)接洽后，蔡達(dá)標(biāo)希望爭(zhēng)取公司控制權(quán)并將公司去家族化。與此同時(shí)，在夫妻矛盾的激化下，蔡達(dá)標(biāo)私下與妻子簽訂協(xié)議，讓出孩子的撫養(yǎng)權(quán)和每年一百萬(wàn)的撫養(yǎng)費(fèi)，換取公司妻子手中25%的公司股權(quán)。對(duì)于這些潘宇海毫不知情。2007年，蔡達(dá)標(biāo)、潘宇海分別持有公司41.74%的股份，入駐的兩家風(fēng)投機(jī)構(gòu)持有3%的股份，蔡達(dá)標(biāo)和潘宇海共同名下的東莞雙種子公司持有余下10.52%的股份。在潘宇海不知情的情況下，蔡達(dá)標(biāo)逐漸更換掉了公司的潘家人。為了進(jìn)一步侵奪股份，蔡達(dá)標(biāo)進(jìn)行了一連串資金調(diào)撥和收購(gòu)動(dòng)作，希望收購(gòu)風(fēng)投公司手上的股份。在最后的法院判決上，法院認(rèn)定在2009年至2010年中，蔡達(dá)標(biāo)從真功夫侵占或挪用3000多萬(wàn)元資金，分別構(gòu)成職務(wù)侵占罪和挪用資金罪。

（三）新鴻基地產(chǎn)案例

香港的郭氏家族經(jīng)營(yíng)的新鴻基地產(chǎn)曾是香港最大的地產(chǎn)商。在創(chuàng)業(yè)者父親去世到2008年的十八年間，郭炳湘、郭炳江和郭炳聯(lián)合作無(wú)間，不斷提升新鴻基地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值和地位。甚至在1997年的郭炳湘被綁架案中，三兄弟也共同應(yīng)對(duì)，不惜拿出巨額贖金確保郭炳湘安全釋放。但在2008年，新鴻基地產(chǎn)董事會(huì)公開投票罷免郭炳湘的董事會(huì)主席一職。郭炳江和郭炳聯(lián)為趕哥哥下臺(tái)，據(jù)稱找人診斷郭炳湘在被綁架后具有精神狂躁癥，并且指責(zé)其作風(fēng)獨(dú)斷，不和董事局協(xié)商做出了許多項(xiàng)目決策，包括讓自己女友插手公司人事組織安排。在郭炳湘下臺(tái)之后，郭炳江和郭炳聯(lián)卻被香港廉政公署批捕，據(jù)稱是郭炳湘向廉政公署舉報(bào)兩個(gè)弟弟串謀公職人員輸送利益，并向廉政公署提供了證據(jù)。而在調(diào)查過程中，郭炳湘自己也牽扯其中，也被廉政公署批捕。到2014年，三兄弟三分家產(chǎn)才讓故事告一段落。

二、家族內(nèi)部財(cái)務(wù)舞弊數(shù)據(jù)分析

美國(guó)注冊(cè)舞弊審核師協(xié)會(huì)2017年發(fā)布的最新的全球財(cái)務(wù)舞弊研究報(bào)告（Report to the Nations on Occupational Fraud and Abuse）[7]對(duì)全球范圍內(nèi)的2410家發(fā)生財(cái)物舞弊的公司進(jìn)行了調(diào)查。雖然報(bào)告中沒有具體提供家族企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊案例的數(shù)據(jù)，但因?yàn)槲⑿推髽I(yè)所包含的小餐館、超市、五金店和服裝店大多均是家族企業(yè)，因此我們可以通過微型企業(yè)的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)一瞥端倪。根據(jù)圖1，財(cái)務(wù)舞弊在微型企業(yè)（雇員少于一百人）當(dāng)中發(fā)生的頻率是最高的，占據(jù)了調(diào)查案例的30%。而大型企業(yè)（雇員超過10000人的企業(yè)）報(bào)告中僅占了20.5%。根據(jù)圖2，雖然兩類企業(yè)的平均損失的調(diào)查結(jié)果均為150，000美元（約合960000人民幣），但可以想象微型企業(yè)因此而遭受的打擊要沉重的多。本文前面三個(gè)案例都是從微型企業(yè)起步發(fā)展壯大的企業(yè)，都因?yàn)榧易宄蓡T的財(cái)物舞弊蒙受了巨大損失。對(duì)于微型企業(yè)來(lái)講，財(cái)物舞弊的打擊是致命的，可能直接導(dǎo)致企業(yè)在發(fā)展初期夭折。由于微型企業(yè)沒有獲得媒體的關(guān)注，關(guān)于微型企業(yè)內(nèi)部財(cái)物舞弊的案例的報(bào)道甚少，所以數(shù)量是遠(yuǎn)遠(yuǎn)被低估的。

此外，根據(jù)世界財(cái)務(wù)舞弊報(bào)告，財(cái)務(wù)舞弊大約會(huì)讓公司的利潤(rùn)減少百分之五。財(cái)務(wù)舞弊發(fā)生的時(shí)間越長(zhǎng)，造成的損失越大。微型企業(yè)平均財(cái)物舞弊的時(shí)長(zhǎng)為18個(gè)月，40.7%的受害企業(yè)都決定不借助法律手段處理財(cái)物舞弊。家族企業(yè)借助法律手段的可能性只能更低。家族企業(yè)因?yàn)橛H人之間彼此的信任，相比于其它企業(yè)，錯(cuò)帳假賬很長(zhǎng)時(shí)間都不會(huì)被檢查。即使發(fā)現(xiàn)了，員工也迫于復(fù)雜的家庭成員關(guān)系不敢開口。

另外，所有的財(cái)物舞弊中和資產(chǎn)挪用相關(guān)的財(cái)物舞弊占57.2%，其中和受賄相關(guān)聯(lián)的占23.6%，和財(cái)物報(bào)表造假相關(guān)聯(lián)的有3.4%。在中國(guó)，這種比例可能會(huì)更加極端。考慮到大多數(shù)家族企業(yè)均為非上市的小公司，財(cái)物舞弊更多的方式是資產(chǎn)挪用，不是財(cái)物報(bào)表做假。

報(bào)告中亞太地區(qū)受賄方式的舞弊占40%，而50%以上的財(cái)物舞弊都涉及文件造假。中國(guó)的案例一共有64起，是財(cái)物舞弊的重災(zāi)區(qū)。曾經(jīng)街上隨處可見的印章店和小廣告均反映了中國(guó)人造假方式的靈活變通。更為可怖的是，考慮到中國(guó)法制和財(cái)物制度信息的不透明[8-9]，財(cái)物舞弊在中國(guó)的影響程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)被低估。

報(bào)告中 30.3%的企業(yè)不存在內(nèi)部控制，20.3%的企業(yè)缺少管理復(fù)查，20.1%存在越權(quán)。18.9%的舞弊者是公司所有者。他們的舞弊行為平均需要兩年才被發(fā)現(xiàn)。36.8%是經(jīng)理，平均需要一年半被發(fā)現(xiàn)。國(guó)內(nèi)大多數(shù)家族企業(yè)都是從街邊小作坊發(fā)展起來(lái)。因?yàn)槠髽I(yè)主沒有專業(yè)的商科背景，內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)監(jiān)管對(duì)于企業(yè)主是陌生的字眼。大多數(shù)國(guó)內(nèi)家族企業(yè)出納和會(huì)計(jì)為同一人，直接受企業(yè)總經(jīng)理垂直管理，更是降低了財(cái)物舞弊的操作難度。13.4%的財(cái)物舞弊案例都展現(xiàn)出家庭矛盾或離異特征，應(yīng)和了國(guó)內(nèi)出軌行為和離婚事實(shí)往往是財(cái)物舞弊和紛爭(zhēng)的導(dǎo)火索，本文真功夫就是一個(gè)典型。

三、家族內(nèi)部財(cái)務(wù)舞弊的原因分析

無(wú)論企業(yè)的規(guī)模、地域、所處行業(yè)、組織類型，沒有任何一種企業(yè)對(duì)財(cái)務(wù)舞弊是免疫的。因此所有企業(yè)都應(yīng)當(dāng)設(shè)立內(nèi)部控制措施。家族企業(yè)，不同于其它企業(yè)，恰恰把血濃于水的親情和家族成員之間彼此的信任作為內(nèi)部控制。上述案例已經(jīng)證明在利益面前，親情是如此脆弱。更何況家族企業(yè)因?yàn)橛H情對(duì)其它內(nèi)部控制措施持消極態(tài)度。

這種消極態(tài)度主要有三種原因。一個(gè)是內(nèi)部控制被認(rèn)為會(huì)破壞家庭和氣。中國(guó)人好面子，往往把內(nèi)部控制和互相防備劃上等號(hào)。家族企業(yè)的掌舵者往往是輩份最大的創(chuàng)始人，尤其不希望家族內(nèi)部成員之間出現(xiàn)互相隔閡。這種初心雖然是好的，但隨著企業(yè)的壯大，在發(fā)展問題和利益分成上面早晚會(huì)出現(xiàn)不同的觀點(diǎn)。中國(guó)人尤其講究家族內(nèi)部的等級(jí)觀念。輩份大的家族成員要關(guān)懷輩份小的家族成員。輩份小的家族成員要尊重輩份老的家族成員。這種垂直的家族關(guān)系層次不利于信息的流通。一旦出現(xiàn)意見的不統(tǒng)一，部分成員很容易萌生搶奪利益的念頭。在缺少其它內(nèi)部控制的情況下，發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊也就非常容易了。

第二種原因是許多家族成員傾向于認(rèn)為家族成員彼此之間非常熟悉，如果某個(gè)成員萌生了財(cái)務(wù)舞弊的念頭，其它成員肯定會(huì)洞悉。事實(shí)證明人心深不可測(cè)，很多舞弊和紛爭(zhēng)恰恰發(fā)生在被人們認(rèn)為關(guān)系最為鞏固的親兄弟和夫妻之間，如上述三個(gè)案例。世界財(cái)務(wù)舞弊報(bào)告把財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)現(xiàn)途徑分為如下幾類。其中最有用的途經(jīng)是給好處費(fèi)， 其次是內(nèi)部審計(jì)。這都是借助于外部人員的力量。（見圖3）

第三種原因是設(shè)立內(nèi)部控制成本太高。對(duì)于大多數(shù)為微型企業(yè)的家族企業(yè)而言，聘用內(nèi)部審計(jì)師、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估人員以及安裝內(nèi)控軟件和硬件都會(huì)占用企業(yè)本就匱乏的資源。內(nèi)控中不必可少的權(quán)責(zé)分離則會(huì)降低企業(yè)運(yùn)營(yíng)的效率[10-11]。

綜上所述，信任蒙蔽了家族管理者的雙眼，使他們既不愿意睜眼去看，也無(wú)力睜眼去看。即使睜開眼，家族管理者也很難看到真相。

四、家族內(nèi)部財(cái)務(wù)舞弊的防范措施

根據(jù)舞弊三角理論，財(cái)務(wù)舞弊的產(chǎn)生是由壓力、機(jī)會(huì)和自我合理化三要素組成。下面就從這三個(gè)要素的角度來(lái)考慮如何設(shè)置內(nèi)部控制來(lái)降低財(cái)務(wù)舞弊在家族內(nèi)部發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)。

（一）消除舞弊者心理壓力

在本文第一個(gè)案例中，哥哥江勇發(fā)現(xiàn)弟弟江俊侵吞公司財(cái)產(chǎn)發(fā)生在橋香園壯大之后。真功夫股權(quán)爭(zhēng)奪利益輸送發(fā)生在真功夫上市之際。舞弊者都是通過偽造文書，合謀公司財(cái)務(wù)的方式暗地里轉(zhuǎn)移公司所有權(quán)和挪用資產(chǎn)。壓力都來(lái)自于膨脹的欲望，包括搶奪經(jīng)濟(jì)利益的金錢欲望以及爭(zhēng)奪公司控制權(quán)的權(quán)力欲望。從人性角度，這種欲望是很難根治的。但在公司成立之初，家族成員之間可以簽訂一份家族內(nèi)部行為準(zhǔn)則。沒有企圖之心的家族成員不會(huì)拒絕簽署這樣一份準(zhǔn)則。在公司壯大或者上市之后，公司可以考慮聘請(qǐng)內(nèi)部審計(jì)師對(duì)公司內(nèi)部控制的缺陷進(jìn)行審核評(píng)估。給權(quán)利設(shè)定邊界是唯一有效應(yīng)應(yīng)對(duì)人的欲望的方法。

（二）減少舞弊者舞弊的機(jī)會(huì)

因?yàn)槊つ康男湃危易宄蓡T往往有很多機(jī)會(huì)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊。公司領(lǐng)導(dǎo)者首先需要被灌輸內(nèi)部控制的概念。設(shè)置內(nèi)部控制利于公司的程序化管理、利于建立良好的口碑、能有效遏制財(cái)務(wù)舞弊發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)[12-13]。一旦財(cái)務(wù)舞弊發(fā)生，企業(yè)蒙受的損失要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于設(shè)置內(nèi)部控制的成本。設(shè)置內(nèi)部控制的成本不一定需要很高[14]，比如讓銀行定期寄送公司銀行對(duì)賬單到每一個(gè)管理者手里，或讓所有轉(zhuǎn)賬支出被兩個(gè)以上的管理者簽字，以及公司所有費(fèi)用清單定期被所有管理者復(fù)查。這些措施并不會(huì)給公司造成多大開銷。此外，給公司購(gòu)買保險(xiǎn)也是一個(gè)有效彌補(bǔ)財(cái)務(wù)舞弊損失的舉措。保險(xiǎn)公司作為第三方在簽署理賠協(xié)議前會(huì)對(duì)公司的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，因?yàn)楸ｋU(xiǎn)費(fèi)往往是和風(fēng)險(xiǎn)相掛鉤的。保險(xiǎn)公司會(huì)對(duì)公司做出關(guān)于加強(qiáng)內(nèi)部控制的建議。一旦發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊，家族企業(yè)也至少能從保險(xiǎn)公司得到部分經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償。最后，要加強(qiáng)舞弊者的違法成本。執(zhí)法司法部門往往傾向于家庭矛盾內(nèi)部調(diào)解解決。但在舞弊中，除了家族成員外，往往也涉及財(cái)務(wù)部門的家族外成員。讓這些普通員工知道違法成本高昂，避免他們成為家族財(cái)務(wù)舞弊成員的幫手，可以讓財(cái)務(wù)舞弊的機(jī)會(huì)大大減小。

（三）營(yíng)造公開透明的企業(yè)文化，避免舞弊合理化

當(dāng)家族內(nèi)部的財(cái)物舞弊被上訴到法庭時(shí)，舞弊者往往以是為了整個(gè)家族利益為借口。內(nèi)心則自我解釋為是其它家族成員阻止我壯大公司。因?yàn)楹侠砘艽蟪潭壬弦彩切睦韺用娴?，因此塑造良好的家族氛圍是必要的[15]。隨著企業(yè)的壯大，各家族成員的聯(lián)系往往不像最初那樣緊密。這時(shí)候就需要公司的掌舵者定期聚集所有家族成員進(jìn)行交流溝通。同時(shí)，公司壯大之后掌舵者最好設(shè)立投訴信箱和熱線電話鼓勵(lì)下層的員工直接反饋公司出現(xiàn)的異常狀況。

五、結(jié)語(yǔ)

家族內(nèi)部的財(cái)物舞弊是很容易被經(jīng)營(yíng)者忽略的問題。但它的影響又是如此廣泛。一旦發(fā)生，家族企業(yè)不僅蒙受財(cái)產(chǎn)損失，還遭受家庭的分崩離析。因此，防范于未然顯得尤其重要。最有效的措施就是加強(qiáng)內(nèi)部控制[16]。雖然家族資源有限，但方法仍然是有的，最重要的就是讓家族企業(yè)管理者具有內(nèi)部控制的意識(shí)，以及認(rèn)識(shí)到信任并不是一種內(nèi)部控制手段。盲目信任，被證明恰恰是家族內(nèi)部財(cái)務(wù)舞弊的罪魁禍?zhǔn)住?h3>參考文獻(xiàn)：

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（作者單位：浙江科技學(xué)院 經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院）