我國(guó)個(gè)人所得稅納稅單位選擇的再思考

余亭萱

摘 要：本文提出了以家庭為納稅單位是我國(guó)個(gè)人所得稅的改革方向。但與此同時(shí)，我國(guó)當(dāng)前制度環(huán)境與稅收征管水平等諸多方面還存在著與此改革方向不相適應(yīng)的制約因素。為促進(jìn)以家庭為納稅單位的個(gè)人所得稅改革，筆者進(jìn)一步提出從以下四個(gè)方面進(jìn)行系統(tǒng)的配套改革推進(jìn)：一是建立分類與綜合相結(jié)合的課征模式；二是設(shè)定家庭扣除項(xiàng)目；三是完善稅收征管體系，具體來(lái)說(shuō)，就是健全納稅人信息庫(kù)和納稅人識(shí)別號(hào)制度；四是提高納稅人自主納稅意識(shí)。

關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅；納稅單位；家庭

引言

中國(guó)正處于“兩個(gè)一百年”奮斗目標(biāo)的歷史交匯期，為建設(shè)富強(qiáng)民主文明和諧的社會(huì)主義現(xiàn)代化強(qiáng)國(guó)，實(shí)現(xiàn)中華民族的偉大復(fù)興，縮小貧富差距是必須要解決的問(wèn)題。據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局公布，2016年基尼系數(shù)為0.465，比2015年高0.003。雖然不同機(jī)構(gòu)測(cè)算出來(lái)的基尼系數(shù)并不相同，但是總體來(lái)說(shuō)，中國(guó)基尼系數(shù)高于貧富差距線0.4，并且呈上升趨勢(shì)。這表明我國(guó)貧富差距在一步步拉大，急切需要政府通過(guò)組織稅收收入和財(cái)政支出的形式調(diào)節(jié)收入分配，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)收入再分配，縮小貧富差距，在稅收中的個(gè)人所得稅中主要發(fā)揮著調(diào)節(jié)收入分配的作用。

我國(guó)個(gè)人所得稅已開(kāi)征38年，在這期間，個(gè)人所得稅根據(jù)發(fā)展需求進(jìn)行了不斷的調(diào)整。目前所實(shí)行的個(gè)人所得稅征收是以個(gè)人為納稅單位的個(gè)人所得稅，采取的是分類征收的模式。這些規(guī)定與我國(guó)個(gè)人所得稅開(kāi)征之初，稅收征管水平較低的現(xiàn)實(shí)條件相符合。但是，隨著中國(guó)的迅速發(fā)展，現(xiàn)行的以個(gè)人為納稅單位的個(gè)人所得稅暴露出了許多問(wèn)題，比如橫向不公平等，這就使得個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入的能力弱化，進(jìn)而不利于縮小貧富差距。對(duì)此，人們提出了改革個(gè)人所得稅納稅單位的想法。

我國(guó)以個(gè)人為納稅單位的個(gè)人所得稅存在的問(wèn)題

以個(gè)人為納稅單位的個(gè)人所得稅橫向不公平

收入水平相同的家庭，承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)卻不一定相同。收入分配越均等的家庭，面臨的邊際稅率相對(duì)低，稅收負(fù)擔(dān)低。比如，有甲乙兩個(gè)家庭，家庭構(gòu)成相同，均為三口人。甲家庭中夫妻都參加工作，并且收入均為4000元，每人每月應(yīng)交個(gè)人所得稅15元，總計(jì)30元。乙家庭只有一人參加工作，月收入為8000元，因此每月應(yīng)交個(gè)人所得稅為345元，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于甲家庭。如下表1所示，按照家庭計(jì)算稅收負(fù)擔(dān)，甲家庭的稅收負(fù)擔(dān)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于乙家庭的稅收負(fù)擔(dān)，這不符合稅收的橫向公平原則。

以個(gè)人為納稅單位的個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除不合理，不符合量能負(fù)擔(dān)原則

我國(guó)現(xiàn)行的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)沒(méi)有考慮到納稅人的家庭負(fù)擔(dān)和納稅能力。比如兩個(gè)家庭，一號(hào)家庭為兩口之家，只有丈夫參加工作且月工資為8000元，需要交納個(gè)人所得稅345元。二號(hào)家庭為三口之家，也同樣只有一人參加工作，工資也是每月8000元，需要交納個(gè)人所得稅345元。但是，二號(hào)家庭由于有一個(gè)兩歲的孩子，需要大量的奶粉等嬰兒用品支出。所以，同樣的收入與個(gè)人所得稅，二號(hào)家庭的負(fù)擔(dān)更重，納稅能力低于一號(hào)家庭。同時(shí)，目前費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)缺乏彈性。不同年份的物價(jià)水平不同，但是費(fèi)用扣除水平在很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)是維持不變的，這就變相地加重了納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。

不能實(shí)現(xiàn)個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的征收目的

以個(gè)人為納稅單位的個(gè)人所得稅不能實(shí)現(xiàn)我國(guó)個(gè)人所得稅征收目的，即調(diào)節(jié)收入分配。但是，現(xiàn)在人們的收入來(lái)源越來(lái)越多樣化，以個(gè)人為納稅單位和分類課征的模式不能全面地綜合把握一個(gè)人的收入水平，因此不能實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)。而且，現(xiàn)在貧富差距問(wèn)題越來(lái)越突出，對(duì)收入調(diào)節(jié)分配的需要進(jìn)一步增加?，F(xiàn)行的以個(gè)人為納稅單位的個(gè)人所得稅不能滿足這些要求，因此個(gè)人所得稅需要進(jìn)行納稅單位的改革。

我國(guó)現(xiàn)階段實(shí)施以家庭為納稅單位的制約因素分析

個(gè)人所得稅納稅單位的選擇問(wèn)題不同于單方面的提高起征點(diǎn)問(wèn)題。以家庭為納稅單位的個(gè)人所得稅的改革是整個(gè)個(gè)人所得稅制度的改革，需要對(duì)稅率、扣除、信息采取、稅收征管體系等多方面進(jìn)行改革，涉及的方面十分多。因此，改革的制約因素也非常多。主要有下面幾個(gè)方面：

分類課征的局限性

我國(guó)目前的個(gè)人所得稅采取的是分類課征模式。這種模式與以個(gè)人為納稅對(duì)象相適應(yīng)，與以家庭為納稅對(duì)象不兼容。分類課征主要是根據(jù)收入的來(lái)源不同，分別以不同的稅率征收個(gè)人所得稅。同時(shí)，對(duì)于不同來(lái)源的收入，費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)也不同。比如，工資的稅率為七級(jí)累進(jìn)稅率，扣除標(biāo)準(zhǔn)為3500；偶然所得不符合免征條件的全額按稅率20%征稅；以家庭為納稅單位是對(duì)家庭的總收入征稅，是以家庭為基本單位計(jì)算所得，設(shè)定扣除標(biāo)準(zhǔn)和稅率表，這與分類課征模式相沖突。

納稅人的自主納稅意識(shí)不高

以家庭為納稅單位需要納稅人有較高的自主納稅意識(shí)，在年終自覺(jué)申報(bào)納稅。而目前我國(guó)納稅人的自主納稅觀念沒(méi)有樹(shù)立，采取的稅收征管模式是以源泉扣繳為主，只有“年收入高于12萬(wàn)元的”納稅人采取自主申報(bào)。這些制度的設(shè)定沒(méi)有幫助人們養(yǎng)成自主申報(bào)的習(xí)慣，不利于以家庭為納稅單位制度的實(shí)施。

納稅人信息監(jiān)管困難

以家庭為納稅單位需要準(zhǔn)確掌握納稅人的家庭成員信息和家庭收入。比如：受教育情況、就業(yè)狀態(tài)、年齡、健康狀況（是否殘疾）等。這些信息的采取仍然是稅務(wù)部門(mén)的一大難題。如今人們的收入越來(lái)越多樣化，收入來(lái)源分散，現(xiàn)金支付、銀行卡支付、支付寶、微信支付等多種支付方式同時(shí)存在。而現(xiàn)在我國(guó)稅務(wù)部門(mén)并未建立與銀行等相關(guān)部門(mén)、機(jī)構(gòu)的信息共享系統(tǒng)，無(wú)法從源頭進(jìn)行監(jiān)管。這就使得以家庭為納稅單位對(duì)家庭收入的監(jiān)管困難，不能準(zhǔn)確獲得納稅人的收入總額，無(wú)法準(zhǔn)確核算稅收，進(jìn)而就無(wú)法實(shí)現(xiàn)個(gè)人所得稅的收入調(diào)節(jié)功能，縮小貧富差距，也無(wú)法做到稅收公平。

家庭組成復(fù)雜

以家庭為納稅單位，重點(diǎn)在于家庭的界定。目前，我國(guó)的家庭組成十分復(fù)雜。如果以戶口本為家庭界定的依據(jù)時(shí)，就會(huì)面臨同一張戶口本上的人是否真正生活在一起的判定。這需要實(shí)地考察，還需要不定期檢查，工作量巨大，耗費(fèi)時(shí)間、人力、財(cái)力，并不切實(shí)可行。

如果以婚姻為家庭界定的依據(jù)，就需要對(duì)一些幾代同堂的家庭進(jìn)行拆分，這時(shí)候就面臨贍養(yǎng)老人費(fèi)用究竟是如何劃分的問(wèn)題。有些家庭的子女眾多，不能判斷出究竟這項(xiàng)支出該由哪個(gè)家庭承擔(dān)，也無(wú)法確定這個(gè)家庭是否真正支付了這一項(xiàng)支出。

難以制定新的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)

以家庭為納稅單位需要設(shè)計(jì)新的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定，要求充分考慮不同家庭的具體情況。比如，這個(gè)家庭需要撫養(yǎng)的子女個(gè)數(shù)及撫養(yǎng)子女的支出，需要贍養(yǎng)幾個(gè)老人及養(yǎng)老的支出，喪失勞動(dòng)力的人數(shù)及支出等。每一項(xiàng)費(fèi)用的數(shù)據(jù)都需要經(jīng)過(guò)大量的調(diào)查，且不易獲得，工作量巨大。

探析推進(jìn)實(shí)施家庭制個(gè)人所得稅的配套制度改革

建立分類與綜合的結(jié)合的課征模式

目前，我國(guó)采用的是分類課征模式。隨著收入越來(lái)越多樣化，分類課征存在的問(wèn)題越來(lái)越突出。它弱化了個(gè)人所得稅的收入調(diào)節(jié)分配功能，不符合個(gè)人所得稅的征收目的，不利于社會(huì)公平。同時(shí)，它與以家庭為納稅單位的個(gè)人所得稅不匹配。因此，進(jìn)行個(gè)人所得稅的改革，首先要將分類所得稅轉(zhuǎn)向分類綜合所得稅。

個(gè)人所得稅納稅單位的改革是一個(gè)循序漸進(jìn)的過(guò)程，而個(gè)人所得稅稅收征收模式的改革是其中最必不可少的一項(xiàng)環(huán)節(jié)。分類與綜合相結(jié)合的課征模式簡(jiǎn)稱混合制，混合制是分類課征與綜合課征并行，在收入發(fā)生時(shí)采取分類課征的模式分類征收，在年終，將納稅人的收入進(jìn)行匯總，計(jì)算應(yīng)納稅額。對(duì)于年內(nèi)已經(jīng)繳納的個(gè)人所得稅，從應(yīng)納稅額中扣除。這樣，在分類課征時(shí)可以采用源泉扣繳，征收簡(jiǎn)便。在綜合課征環(huán)節(jié)，有利于納稅人養(yǎng)成自主申報(bào)意識(shí)，給以家庭為課稅單位的個(gè)人所得稅改革提供了必要條件。

增加涉及家庭負(fù)擔(dān)的費(fèi)用扣除

目前，我國(guó)采用的是以個(gè)人為納稅單位。在費(fèi)用扣除方面沒(méi)有考慮家庭負(fù)擔(dān)，這不利于社會(huì)公平的實(shí)現(xiàn)，也不符合橫向公平原則。家庭作為社會(huì)基本單位，個(gè)人收入主要用于家庭支出，因此在費(fèi)用扣除的設(shè)定中考慮家庭費(fèi)用扣除是十分有必要的。

在這方面我國(guó)可以借鑒外國(guó)的費(fèi)用扣除設(shè)定。比如，日本的配偶扣除、撫養(yǎng)扣除，加拿大的基本免征額，韓國(guó)的基本扣除，以及法國(guó)的系數(shù)法等都為我國(guó)個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除的設(shè)定提供了參考。我國(guó)費(fèi)用扣除項(xiàng)目應(yīng)增加撫養(yǎng)子女扣除，養(yǎng)老扣除，配偶扣除，醫(yī)療扣除，住房扣除，殘疾扣除，捐贈(zèng)扣除等項(xiàng)目。這與我國(guó)進(jìn)入老齡化社會(huì)，二孩政策的實(shí)施等社會(huì)發(fā)展背景相適應(yīng)。

同時(shí)，我國(guó)的費(fèi)用扣除需要與物價(jià)水平掛鉤。我國(guó)目前工資的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)是3500元，這是在2011年設(shè)定的。然而，據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局發(fā)布的數(shù)據(jù)顯示，我國(guó)的物價(jià)水平一直在上漲。其中，2017年的居民消費(fèi)水平上漲了1.6%，但是起征點(diǎn)在很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)沒(méi)有調(diào)整。費(fèi)用扣除額也是這樣，中國(guó)目前的個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除存在著滯后于物價(jià)水平與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)水平的情況。因此，應(yīng)該建立與物價(jià)水平相關(guān)聯(lián)的費(fèi)用扣除制度。

建立現(xiàn)代化的征收管理制度

現(xiàn)在，信息化水平越來(lái)越高，互聯(lián)網(wǎng)與生活越來(lái)越密不可分。稅務(wù)部門(mén)開(kāi)始利用互聯(lián)網(wǎng)辦公，征管水平與稅務(wù)服務(wù)水平不斷提高。

這促進(jìn)了我國(guó)現(xiàn)代化征管制度的不斷完善，讓以家庭為納稅單位的個(gè)人所得稅的實(shí)施變成可能。但是，目前我國(guó)的征管水平依舊沒(méi)有達(dá)到實(shí)施家庭制的要求。因此，要不斷完善稅收征管體系。

建立信息共享體系

稅務(wù)部門(mén)內(nèi)部，稅務(wù)部門(mén)之間，稅務(wù)部門(mén)與銀行等相關(guān)部門(mén)之間可以構(gòu)建信息網(wǎng)，完善納稅人的基本信息與涉稅信息，建立完備的數(shù)據(jù)庫(kù)。一方面，在全國(guó)稅務(wù)部門(mén)之間信息共享，有利于掌握納稅人的總體納稅情況，同時(shí)方便稅務(wù)部門(mén)進(jìn)行稅收工作。另一方面，與銀行等部門(mén)建立聯(lián)系，可以有效監(jiān)管稅源，防止納稅人偷稅漏稅，提高稅收監(jiān)管水平。

建立納稅人識(shí)別號(hào)制度

可以用身份證號(hào)作為納稅人的識(shí)別號(hào)。通過(guò)建立納稅人識(shí)別號(hào)制度，掌控納稅人的收入信息。解決了納稅人收入來(lái)源多樣化、分散化，不便于統(tǒng)計(jì)的問(wèn)題，為以家庭為納稅單位的收入統(tǒng)計(jì)提供了制度支撐。

加大稅收知識(shí)的宣傳力度，提高納稅人自主納稅意識(shí)

讓納稅人知法、懂法、守法。具體可以通過(guò)公益廣告、宣傳標(biāo)語(yǔ)、電視劇等途徑宣傳稅法，讓稅法走進(jìn)人們的日常生活，這有利于提高納稅人的稅收遵從度。

（作者單位：中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)公共管理學(xué)院）

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