“營(yíng)改增”背景及其意義

黃漪嵐

“營(yíng)改增”背景及其意義

黃漪嵐

“營(yíng)改增”有著深遠(yuǎn)的歷史背景和重要的現(xiàn)實(shí)意義。為加快財(cái)稅體制改革，進(jìn)一步減輕企業(yè)稅負(fù)，調(diào)動(dòng)各方積極性，促進(jìn)服務(wù)業(yè)尤其是科技等高端服務(wù)業(yè)的發(fā)展，2012年，我國(guó)拉開(kāi)新一輪稅制改革的序幕。經(jīng)過(guò)近5年的改革，營(yíng)業(yè)稅徹底退出歷史舞臺(tái)。“營(yíng)改增”有利于消除重復(fù)征稅，平衡行業(yè)稅負(fù)，促進(jìn)工業(yè)轉(zhuǎn)型、服務(wù)業(yè)發(fā)展和商業(yè)模式創(chuàng)新，是我國(guó)經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)良性循環(huán)和高效發(fā)展的有利保障。

稅法；營(yíng)改增；背景；意義

一、我國(guó)稅制改革的歷程

改革開(kāi)放35年間，我國(guó)一共經(jīng)歷了3次較大的稅制改革。

（一）1994年“分稅制”改革

隨著我國(guó)的改革開(kāi)放一步步推進(jìn)，當(dāng)時(shí)過(guò)于簡(jiǎn)單的工商稅制已經(jīng)不再適應(yīng)形勢(shì)發(fā)展。1994年，一場(chǎng)具有深遠(yuǎn)影響的分稅制改革拉開(kāi)序幕。這次改革，初步建立了以流轉(zhuǎn)稅為主、增值稅和營(yíng)業(yè)稅并存的稅收體制，由原來(lái)的封閉型轉(zhuǎn)為開(kāi)放型，由單一型轉(zhuǎn)為復(fù)合型。雖然營(yíng)業(yè)稅存在著全額征收、重復(fù)征稅的缺點(diǎn)，但對(duì)于當(dāng)時(shí)正在改革起步階段的中國(guó)來(lái)說(shuō)，正是這種重復(fù)征收給政府帶來(lái)了巨大的財(cái)政收入。分稅制的實(shí)行，使中國(guó)的財(cái)政秩序?yàn)橹蟾模醒胴?cái)政重獲活力。

（二）2009年1月1日起，生產(chǎn)型增值稅改為消費(fèi)型增值稅

自1994年以來(lái)，增值稅和營(yíng)業(yè)稅成為我國(guó)最主要的兩個(gè)稅種。工業(yè)——我國(guó)的第二產(chǎn)業(yè)，主要由增值稅來(lái)調(diào)節(jié)；服務(wù)業(yè)——我國(guó)的第三產(chǎn)業(yè)，主要由營(yíng)業(yè)稅來(lái)調(diào)節(jié)。相比之下，營(yíng)業(yè)稅因存在著重復(fù)征稅的缺點(diǎn)，在一定程度上延緩了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展；加上我國(guó)加入WTO以來(lái)，國(guó)民經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)發(fā)生重大變化，稅制中涉及營(yíng)業(yè)稅的各要素發(fā)生了相應(yīng)的變化，部分舊條款已經(jīng)不能再適應(yīng)當(dāng)今社會(huì)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要；再者，2009年1月1日起，我國(guó)實(shí)行多年的生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型增值稅，再次減輕了第二產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)，但是第三產(chǎn)業(yè)服務(wù)業(yè)特別是金融、保險(xiǎn)、電信等領(lǐng)域在國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中還處于弱勢(shì)。為了平衡三大產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，國(guó)家應(yīng)該為第三產(chǎn)業(yè)創(chuàng)造更好的機(jī)會(huì)及平臺(tái)，于是才有了通過(guò)稅收政策改革為第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展創(chuàng)造條件的想法，其中一項(xiàng)很重要的內(nèi)容就是完善流轉(zhuǎn)稅稅制。適時(shí)調(diào)整、完善營(yíng)業(yè)稅政策，為我國(guó)企業(yè)適應(yīng)當(dāng)前國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境創(chuàng)造了條件，也為后面稅制的進(jìn)一步改革——營(yíng)業(yè)稅改征增值稅做了鋪墊。

（三）營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，營(yíng)業(yè)稅將一步步退出歷史舞臺(tái)

營(yíng)業(yè)稅改為征收增值稅（簡(jiǎn)稱(chēng)營(yíng)改增），指的是改革前該企業(yè)是繳納營(yíng)業(yè)稅的，改革后變更為繳納增值稅。改征增值稅后，企業(yè)可以對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵繳，而大部分小規(guī)模企業(yè)由原來(lái)繳納5%的營(yíng)業(yè)稅改為繳納3%的增值稅，稅收負(fù)擔(dān)得以減輕。行業(yè)稅負(fù)只減不增，正是營(yíng)改增對(duì)外宣傳時(shí)作出的鄭重承諾，其目的除了減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)外，還有調(diào)動(dòng)企業(yè)的積極性，促進(jìn)企業(yè)自身發(fā)展，從而增強(qiáng)國(guó)家的綜合實(shí)力，推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

這次稅制改革，從國(guó)家決定開(kāi)展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅到營(yíng)業(yè)稅完全被增值稅取代，歷時(shí)近5年時(shí)間，分了3個(gè)階段，共6個(gè)時(shí)點(diǎn)，循序漸進(jìn)地把多個(gè)服務(wù)業(yè)分批分省市地在我國(guó)推行。

1.第一階段：選取部分行業(yè)在部分地區(qū)推行“營(yíng)改增”試點(diǎn)

打響“營(yíng)改增”第一炮的是上海市。按規(guī)定自2012年1月1日起，在上海市對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)領(lǐng)域開(kāi)展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅的試點(diǎn)工作，由此正式拉開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的序幕。

一項(xiàng)政策要想順利地推行、實(shí)施，選擇試點(diǎn)進(jìn)行經(jīng)驗(yàn)的累積是十分必要的。選擇上海作為試點(diǎn)，是因?yàn)樯虾Ｊ俏覈?guó)極為重要的經(jīng)濟(jì)、科技、金融、貿(mào)易中心，其服務(wù)業(yè)門(mén)類(lèi)較為齊全，而且上海地處我國(guó)心臟地帶，其輻射作用非常顯著。作為先行先試地區(qū)，能為以后其他地區(qū)、其他服務(wù)業(yè)的“營(yíng)改增”提供更有說(shuō)服力的經(jīng)驗(yàn)。

第一階段的改革試點(diǎn)并沒(méi)有全面鋪開(kāi)，而是選擇了條件相對(duì)比較成熟的行業(yè)——交通運(yùn)輸業(yè)（包括水路運(yùn)輸、陸路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、管道運(yùn)輸）以及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)包括研發(fā)和技術(shù)、信息技術(shù)、物流輔助、文化創(chuàng)意、有形動(dòng)產(chǎn)租賃和鑒證咨詢(xún)這6個(gè)領(lǐng)域進(jìn)行試點(diǎn)。第一階段選擇這些行業(yè)做試點(diǎn)，主要是因?yàn)榻煌ㄟ\(yùn)輸與企業(yè)的生產(chǎn)息息相關(guān)，選擇試點(diǎn)中的部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)是為了促進(jìn)第二、第三產(chǎn)業(yè)之間的融合發(fā)展，減少產(chǎn)業(yè)細(xì)分和分工存在的重復(fù)征稅因素，有效提高改革質(zhì)量。

在“營(yíng)改增”打響第一炮后大概半年時(shí)間，通過(guò)上海的試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)，國(guó)家又規(guī)定了從2012年8月1日至2012年12月1日，將交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)由上海市分4批次擴(kuò)大到北京市、天津市、江蘇省、浙江省、安徽省、福建?。ê瑥B門(mén)市）、廣東省（含深圳市）和湖北省。把“營(yíng)改增”從一個(gè)地區(qū)向多個(gè)地區(qū)擴(kuò)展，目的就是希望能在這10個(gè)省市中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、解決問(wèn)題，從中得到更多的經(jīng)驗(yàn)，為“營(yíng)改增”第二個(gè)階段做更好的準(zhǔn)備工作。

2.第二階段：選取部分行業(yè)在全國(guó)范圍內(nèi)進(jìn)行“營(yíng)改增”試點(diǎn)

2013年8月1日起，交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)工作推向全國(guó)，并且把廣播影視服務(wù)納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍。2014年1月1日起，鐵路運(yùn)輸業(yè)和郵政業(yè)在全國(guó)范圍實(shí)施“營(yíng)改增”試點(diǎn)。2014年6月1日起，電信業(yè)在全國(guó)范圍實(shí)施“營(yíng)改增”試點(diǎn)。

2014年4月1日“營(yíng)改增”擴(kuò)展到鐵路運(yùn)輸業(yè)后，所有形式的交通運(yùn)輸服務(wù)全部納入“營(yíng)改增”范圍。到此為止，“營(yíng)改增”試點(diǎn)工作已經(jīng)覆蓋3大行業(yè)——交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)；7個(gè)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)——研發(fā)技術(shù)、信息技術(shù)、物流輔助、有形動(dòng)產(chǎn)租賃、文化創(chuàng)意、鑒證咨詢(xún)、廣播影視。

3.第三階段：在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)“營(yíng)改增”，最終結(jié)束營(yíng)業(yè)稅的歷史使命

距離上一階段大概2年后，2016年終于迎來(lái)“營(yíng)改增”第三階段。自2016年5月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開(kāi)“營(yíng)改增”。將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)納入“營(yíng)改增”范圍后，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅稅制改革宣布收官，營(yíng)業(yè)稅從此退出了歷史的舞臺(tái)。

我國(guó)推行這次稅制改革是遵循循序漸進(jìn)的原則，通過(guò)將近5年、3大階段來(lái)實(shí)現(xiàn)了貨物和服務(wù)行業(yè)的全覆蓋，打通稅收抵扣鏈條，確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增，支持現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展和制造業(yè)升級(jí)，提升我國(guó)綜合國(guó)力。

二、“營(yíng)改增”的背景

（一）兩稅并行存在重復(fù)征稅，有失公平

首先，讓我們來(lái)簡(jiǎn)單對(duì)比一下?tīng)I(yíng)業(yè)稅和增值稅。

在“營(yíng)改增”之前，營(yíng)業(yè)稅是我國(guó)流轉(zhuǎn)稅制中一個(gè)非常重要的稅種，具體包括我國(guó)境內(nèi)提供的應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人。應(yīng)稅勞務(wù)指的是交通運(yùn)輸業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通訊業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、建筑業(yè)、服務(wù)業(yè)的勞務(wù)。由于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍涉及第三產(chǎn)業(yè)這一廣泛領(lǐng)域，因此營(yíng)業(yè)稅有著不同的稅率，其稅率為3%到20%不等。營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，營(yíng)業(yè)收入的總額乘以適用稅率直接計(jì)算出應(yīng)納稅額。營(yíng)業(yè)稅與增值稅最大的區(qū)別，就是營(yíng)業(yè)稅不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

“營(yíng)改增”實(shí)施以前，增值稅同樣是我國(guó)稅制中很重要的流轉(zhuǎn)稅之一。它是以商品在流轉(zhuǎn)過(guò)程中所產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種稅。增值稅屬于價(jià)外稅，也就是說(shuō)稅額是由消費(fèi)者承擔(dān)的，實(shí)行有增值才需要繳稅，沒(méi)有增值則不需要繳納稅款。也正因?yàn)樵鲋刀愔粚?duì)增值部分征收稅款，因此增值稅是允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的。應(yīng)納稅所得額是根據(jù)銷(xiāo)售商品或勞務(wù)的不含稅銷(xiāo)售額乘以相應(yīng)的稅率計(jì)算出銷(xiāo)項(xiàng)稅額，然后扣除取得該商品或勞務(wù)時(shí)所支付的增值稅款，即進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅的稅率并沒(méi)有營(yíng)業(yè)稅稅率那樣種類(lèi)繁多，增值稅一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)稅率為17%，在此基礎(chǔ)上又有著13%的低稅率和出口稅率為0的特殊稅率，而規(guī)模較小的小規(guī)模納稅人稅率一般為3%。

我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)中，構(gòu)成主要稅收來(lái)源的增值稅和營(yíng)業(yè)稅是最為重要的兩個(gè)流轉(zhuǎn)稅稅種，二者雖分立而行，卻存在著交叉的情況。營(yíng)業(yè)稅是以營(yíng)業(yè)額乘以相對(duì)應(yīng)的稅率計(jì)算稅額的，其最大的缺陷就是，商品每經(jīng)過(guò)一個(gè)流通環(huán)節(jié)都需要繳納一次稅款，重復(fù)征收現(xiàn)象明顯，從而使得納稅人重復(fù)繳稅，增加納稅人稅收負(fù)擔(dān)的同時(shí)，更體現(xiàn)了稅負(fù)的不公平。

（二）兩稅并行不利于專(zhuān)業(yè)的分工

企業(yè)既承擔(dān)了以增值稅為計(jì)稅依據(jù)的納稅義務(wù)，又在不斷的流轉(zhuǎn)過(guò)程中承擔(dān)了以營(yíng)業(yè)稅為計(jì)稅依據(jù)的納稅義務(wù)。當(dāng)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多，層層疊加后，繳納的稅款就越多，稅負(fù)就越重。一些企業(yè)為了減輕稅收負(fù)擔(dān)，避免層層納稅，于是盡量減少商品的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，迫使企業(yè)逐漸向混業(yè)的經(jīng)營(yíng)方向發(fā)展，從而不利于專(zhuān)業(yè)分工與集約化生產(chǎn)，資源要素配置沒(méi)有達(dá)到帕累托最優(yōu)，造成生產(chǎn)效率低下，導(dǎo)致企業(yè)失去競(jìng)爭(zhēng)力，國(guó)家也失去了一定的綜合國(guó)力。

（三）兩稅并行不利于稅收管理

營(yíng)業(yè)稅由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收管理，而增值稅由國(guó)家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收管理，這樣的管理容易使納稅人發(fā)生混淆，導(dǎo)致出現(xiàn)少報(bào)、漏報(bào)稅款的情況。而且，營(yíng)業(yè)稅與增值稅并行征收，營(yíng)業(yè)稅不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，導(dǎo)致抵扣鏈條不完整，從而不利于稅制的簡(jiǎn)化和管理。

（四）兩稅界限不清

隨著世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，在我國(guó)與國(guó)際先進(jìn)領(lǐng)域的接軌中，不斷涌現(xiàn)出各種各樣新型的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)模式，一些單一的服務(wù)行業(yè)為了自身的生存與發(fā)展，也不斷地向多樣化經(jīng)營(yíng)模式發(fā)展。在這些新型的和多樣化的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)模式中，營(yíng)業(yè)稅與增值稅所適用的商品與服務(wù)的品種發(fā)生了交叉、融合，區(qū)分愈益模糊，兩者難以清晰界定，在稅收征管中帶來(lái)了困難。

（五）兩稅并行不利于服務(wù)業(yè)發(fā)展

在經(jīng)濟(jì)全球一體化的當(dāng)下，世界大部分國(guó)家征收的是增值稅，實(shí)行的是出口“零稅率”。由于我國(guó)營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍大部分是第三產(chǎn)業(yè)——服務(wù)業(yè)，因此大部分服務(wù)都是含稅出口，這不僅不利于我國(guó)第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，而且削弱了我國(guó)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，更不利于我國(guó)與國(guó)際接軌。

（六）產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不合理，環(huán)境污染、資源浪費(fèi)嚴(yán)重

改革開(kāi)放30多年來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)雖然實(shí)現(xiàn)了高速發(fā)展，但也存在著一系列問(wèn)題，例如產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不合理。據(jù)統(tǒng)計(jì)，在“營(yíng)改增”之前，我國(guó)的第二產(chǎn)業(yè)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中所占比重遠(yuǎn)高于第三產(chǎn)業(yè)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中所占比重，而且第三產(chǎn)業(yè)中嚴(yán)重缺乏高新技術(shù)服務(wù)業(yè)的發(fā)展。由于沒(méi)有高新技術(shù)服務(wù)業(yè)的支撐，第二產(chǎn)業(yè)中高耗能高污染企業(yè)觸目皆是，造成環(huán)境的嚴(yán)重污染及資源的嚴(yán)重浪費(fèi)。

2008年金融危機(jī)的爆發(fā)，使得我國(guó)傳統(tǒng)的以出口為主的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式受到極大沖擊。這次的稅制改革，促使我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型換代，高新技術(shù)服務(wù)業(yè)的發(fā)展步伐也得以加快。

三、“營(yíng)改增”的意義

自2012年1月1日“營(yíng)改增”試點(diǎn)以來(lái)，各行各業(yè)之間的抵扣鏈條隨著“營(yíng)改增”的階段性推行全部打通，促進(jìn)了社會(huì)專(zhuān)業(yè)化分工，同時(shí)也促進(jìn)了服務(wù)業(yè)的發(fā)展和制造業(yè)的轉(zhuǎn)型升級(jí)。

數(shù)據(jù)顯示，從2012年“營(yíng)改增”拉開(kāi)序幕到2016年“營(yíng)改增”落下帷幕，2012－2014年第三產(chǎn)業(yè)增加值占國(guó)民經(jīng)濟(jì)總產(chǎn)值的百分比都是逐年上升的，而且從2013年起均高于同年第二產(chǎn)業(yè)增加值在國(guó)民經(jīng)濟(jì)總產(chǎn)值中的比重。這意味著中國(guó)經(jīng)濟(jì)正在由工業(yè)主導(dǎo)向服務(wù)業(yè)主導(dǎo)加快轉(zhuǎn)變。

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，第三產(chǎn)業(yè)增加值占GDP的比重逐步提高；高能耗行業(yè)增加值占比有所降低，拉動(dòng)了居民的消費(fèi)增長(zhǎng)?！盃I(yíng)改增”不僅僅是為了減稅，因?yàn)橥顿Y越多，抵扣越多，享受的政策優(yōu)惠就越明顯，這更是鼓勵(lì)企業(yè)的投資發(fā)展，有助于企業(yè)做大做強(qiáng)，從而有助于增強(qiáng)我國(guó)的綜合國(guó)力。

2012－2016年三大產(chǎn)業(yè)增加值占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值比重

① 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》的通知（財(cái)稅〔2011〕110號(hào)）

②《關(guān)于在北京等8省市開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2012〕71號(hào)）

③《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）

④《中華人民共和國(guó)2016年國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展統(tǒng)計(jì)公報(bào)》，國(guó)家統(tǒng)計(jì)局網(wǎng)站，http://www.stats.gov.cn/tjsj/zxfb/201702/t20170228_1467424.html，2017年2月28日

⑤蔡新：《“營(yíng)改增”試點(diǎn)穩(wěn)步推進(jìn)取得階段性成效》[N]，《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》，2012年11月28日

黃漪嵐，廣州番禺職業(yè)技術(shù)學(xué)院計(jì)劃財(cái)務(wù)處。