“營(yíng)改增”對(duì)廣播影視業(yè)的稅負(fù)影響研究

王喜枝

摘要：“營(yíng)改增”新一輪改革試點(diǎn)將廣播影視服務(wù)業(yè)納入擴(kuò)容范圍，必將對(duì)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生影響。本文以廣播影視業(yè)滬深上市公司2012～2015年披露的年報(bào)數(shù)據(jù)為測(cè)算樣本，研究其在“營(yíng)改增”前后的流轉(zhuǎn)稅及所得稅稅負(fù)增減變化情況，分析個(gè)別公司稅負(fù)變化異常的原因。得出“營(yíng)改增”后廣播影視業(yè)流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)降低而所得稅稅負(fù)增減不一的結(jié)論，并基于該結(jié)論對(duì)廣播影視業(yè)的發(fā)展提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；廣播影視業(yè)；稅負(fù)

2013年5月24日，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)局發(fā)布《關(guān)于在全國(guó)開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2013]37號(hào)），該文件決定自8月1日起，廣播影視服務(wù)將作為部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅目的子目，一次性全部納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅（以下簡(jiǎn)稱“營(yíng)改增”）試點(diǎn)范圍，由原來(lái)3%、1%的營(yíng)業(yè)稅改征3%、6%的增值稅，在全國(guó)推開。“營(yíng)改增”是我國(guó)在結(jié)構(gòu)性減稅方面的重要改革，理論上來(lái)說(shuō)，該政策可以減少重復(fù)納稅，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級(jí)。而廣播影視業(yè)作為文化產(chǎn)業(yè)不可或缺的組成部分，對(duì)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展具體強(qiáng)大的推動(dòng)作用，且正處于技術(shù)革新的高速發(fā)展新階段。因此，研究其在“營(yíng)改增”前后稅收負(fù)擔(dān)的變化有著重要的經(jīng)濟(jì)意義。

一、樣本數(shù)據(jù)與測(cè)度指標(biāo)的選取

本文根據(jù)CSRC（證監(jiān)會(huì)）的行業(yè)分類標(biāo)準(zhǔn)，以滬深兩市廣播影視業(yè)的A股上市公司為研究對(duì)象，剔除2012年后上市或涉足廣播影視業(yè)的公司、ST、*ST股票以及數(shù)據(jù)缺失的上市公司，選取了14個(gè)有效研究樣本。通過(guò)對(duì)其披露的2012～2015年報(bào)數(shù)據(jù)進(jìn)行研究，用2012年的數(shù)據(jù)作為“營(yíng)改增”之前的數(shù)據(jù)，2013年則為過(guò)渡期，2014-2015年為深化“營(yíng)改增”后的數(shù)據(jù)，對(duì)比企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)和所得稅稅負(fù)，分析“營(yíng)改增”政策對(duì)于廣播影視業(yè)稅負(fù)所產(chǎn)生的影響。

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《納稅評(píng)估管理辦法（試行）》（國(guó)稅發(fā)[2005]43號(hào)）的規(guī)定，建立流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)和所得稅稅負(fù)指標(biāo)，數(shù)據(jù)測(cè)算公式如下：

本期流轉(zhuǎn)稅稅額=本期城市維護(hù)建設(shè)稅（或教育費(fèi)附加）÷稅率

流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)=本期流轉(zhuǎn)稅稅額÷本期營(yíng)業(yè)收入

所得稅稅負(fù)=（應(yīng)納所得稅額÷利潤(rùn)總額）×100%

二、稅負(fù)水平的描述性統(tǒng)計(jì)分析

根據(jù)研究樣本的財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)，計(jì)算得出2012～2015年14家上市公司的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)和所得稅稅負(fù)，詳見表1，并對(duì)樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行描述性統(tǒng)計(jì)分析，見表2。（數(shù)據(jù)來(lái)源：巨潮資訊網(wǎng)）

（一）“營(yíng)改增”給流轉(zhuǎn)稅帶來(lái)的稅負(fù)變化

政策在過(guò)渡期（2013年）僅實(shí)行了5個(gè)月，就有近85%的公司稅負(fù)有所降低，東方明珠和華數(shù)傳媒的降幅最大，均達(dá)到了20%以上。僅有兩家公司稅負(fù)較2012年有所上升，分別是中視傳媒和歌華有線。其中，歌華有線年報(bào)所披露的信息顯示，其有線電視收視業(yè)務(wù)由原按3%計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅改為按6%計(jì)繳增值稅，稅率提高了3個(gè)百分點(diǎn)，而其成本構(gòu)成項(xiàng)目中對(duì)流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)影響較大的折舊費(fèi)用僅增長(zhǎng)了0.24%，因此可以解釋該企業(yè)流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)略有所增加。

在全面深化“營(yíng)改增”（2014年～2015年）政策后，流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的變化趨勢(shì)大致是相同的，但也存在個(gè)別異常情況。除華誼兄弟和奧飛娛樂(lè)外，絕大多數(shù)樣本企業(yè)的稅負(fù)較2013年大幅下降，主要是由于主營(yíng)業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)速度遠(yuǎn)大于流轉(zhuǎn)稅額，導(dǎo)致流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)下降很快。華誼兄弟的稅負(fù)增長(zhǎng)并不明顯，屬于稅率的正常波動(dòng)。奧飛娛樂(lè)的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)相對(duì)于2014年增長(zhǎng)了近50%，主要是因?yàn)?015年其流轉(zhuǎn)稅稅額的增幅遠(yuǎn)超過(guò)了主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的增長(zhǎng)。

對(duì)于廣播影視業(yè)的小規(guī)模納稅人而言，營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，而增值稅屬于價(jià)外稅，在款項(xiàng)總額不變的情況下，將意味著稅基會(huì)有所降低。顯然，“營(yíng)改增”政策并不會(huì)引起這一類納稅人流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的增加。對(duì)于一般納稅人來(lái)說(shuō)，雖然“營(yíng)改增”政策使得增值稅稅率較營(yíng)業(yè)稅稅率上升了3%和1%，但考慮到增值稅進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣銷項(xiàng)稅以及逐環(huán)節(jié)征稅的特點(diǎn)，因此不能僅從稅率的絕對(duì)變化來(lái)判斷企業(yè)的實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)，還應(yīng)該結(jié)合其他相關(guān)因素尤其是企業(yè)規(guī)模、成本項(xiàng)目構(gòu)成、毛利率、稅務(wù)架構(gòu)等做具體分析。

站在逐環(huán)節(jié)納稅和購(gòu)進(jìn)可抵的角度而言，一方面，本文選取的廣播影視業(yè)樣本公司兼有影視節(jié)目制作、發(fā)行、采購(gòu)及播放業(yè)務(wù)。企業(yè)從這些環(huán)節(jié)均能夠獲得可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，因此在一定程度上能夠降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。此外，廣播影視業(yè)具有規(guī)模效益的行業(yè)特點(diǎn)，企業(yè)規(guī)模一般較大且擁有分子公司，這為其納稅籌劃和合理規(guī)劃稅務(wù)架構(gòu)提供了巨大的空間。另一方面，對(duì)于處于產(chǎn)業(yè)鏈中上游的影視制作發(fā)行業(yè)務(wù)而言，其成本項(xiàng)目構(gòu)成中人工成本、房屋租賃費(fèi)占有較大的比例。而按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，這些成本費(fèi)用并未納入增值稅范圍，尚不能取得可用于抵扣的增值稅專用發(fā)票，不能抵扣銷項(xiàng)稅。而可以抵扣銷項(xiàng)稅的固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)款項(xiàng)、水電費(fèi)、修理費(fèi)等成本項(xiàng)目相對(duì)而言卻比較有限。此外，廣播影視業(yè)的毛利率較高，也會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的銷項(xiàng)稅額增高，從而導(dǎo)致流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)有所上升。

（二）“營(yíng)改增”給所得稅帶來(lái)的稅負(fù)變化

在“營(yíng)改增”過(guò)渡期，共有八家企業(yè)所得稅稅負(fù)較2012年有所增長(zhǎng)，六家公司所得稅稅負(fù)出現(xiàn)不同程度的下降。稅負(fù)上升幅度最大是吉視傳媒、光線傳媒和華策影視。其中，吉視傳媒的變動(dòng)較為特殊，由于公司本身屬于文化改制企業(yè)，享受免繳企業(yè)所得稅的優(yōu)惠，2012年公司出現(xiàn)虧損，因此未發(fā)生所得稅費(fèi)用。光線傳媒與華策影視的這一變化主要是因?yàn)楫?dāng)期繳納所得稅額大幅上漲，而利潤(rùn)總額無(wú)明顯變動(dòng)。

深化“營(yíng)改增”后，樣本公司的所得稅稅負(fù)出現(xiàn)了不同程度的增減變動(dòng)。2014年，稅負(fù)上升幅最大的是華數(shù)傳媒和歌華有線。華數(shù)傳媒在利潤(rùn)總額上漲了50.95%的情況下，繳納的所得稅增加了578.67%。歌華有線公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)是廣播影視播映業(yè)，該業(yè)務(wù)由原按3%計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅改為按6%計(jì)繳增值稅。由公司年報(bào)披露的數(shù)據(jù)來(lái)看，本期營(yíng)業(yè)稅金及附加4，246萬(wàn)元，比去年同期減少了35.87%，這是導(dǎo)致該公司所得稅稅負(fù)上升最重要的原因之一。另一方面，稅負(fù)降幅最大的是華策影視，達(dá)73.58%。華策影視的主營(yíng)業(yè)務(wù)為廣播影視制作、發(fā)行業(yè)務(wù)，該業(yè)務(wù)自5%的營(yíng)業(yè)稅改征6%的增值稅。2014年公司利潤(rùn)總額上升47.17%，成本費(fèi)用率由2013年的67.47%上升至78.44%，且本期產(chǎn)生了較多的應(yīng)交所得稅貸方發(fā)生額，因此導(dǎo)致了所得稅稅負(fù)大大下降。endprint

2015年，共有6家樣本企業(yè)稅負(fù)上升，8家樣本企業(yè)稅負(fù)下降。但上升的幅度明顯大于下降的幅度，上升最為明顯的公司是中視傳媒，較2014年上升193.58%，主要是由于其營(yíng)業(yè)收入出現(xiàn)大額下滑。下降最為明顯的是華錄百納，其2015年的利潤(rùn)總額上升了56.92%，同期應(yīng)納所得稅額下降了28.65%，此外，從該公司年報(bào)中我們還可以得知，當(dāng)期的營(yíng)業(yè)稅金及附加較上期增長(zhǎng)了近313.63%，固定資產(chǎn)的折舊額增長(zhǎng)33.63%，稅前可抵扣的費(fèi)用也因此大幅增加。所得稅的相較減少和利潤(rùn)總額的增加均導(dǎo)致了稅負(fù)的減少。

三、結(jié)論與建議

從以上分析可以看出，實(shí)施“營(yíng)改增”政策后，廣播影視業(yè)上市公司的平均流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)逐年降低，約下降了31.61%。產(chǎn)生變動(dòng)的主要原因是“營(yíng)改增”后，企業(yè)可以通過(guò)多環(huán)節(jié)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅來(lái)降低流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)。而各年的所得稅稅負(fù)則有不同程度的增減變動(dòng)，其變化相對(duì)來(lái)說(shuō)并沒(méi)有固定的規(guī)律，甚至出現(xiàn)個(gè)別異常現(xiàn)象，表現(xiàn)為所得稅稅負(fù)極低或者極高。這種差異，一是由于廣播影視業(yè)中有許多公司屬于文化改制企業(yè)，國(guó)家給予的免稅或者其他稅收優(yōu)惠政策使得其稅負(fù)比同類企業(yè)要低得多。二是因?yàn)殡S著“營(yíng)改增”的實(shí)施，可以稅前扣除的營(yíng)業(yè)稅減少，價(jià)稅分離對(duì)企業(yè)的成本費(fèi)用帶來(lái)很大影響，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額從成本中分離出來(lái)，直接導(dǎo)致了利潤(rùn)額的增加。因此部分企業(yè)的所得稅稅負(fù)出現(xiàn)增長(zhǎng)趨勢(shì)。

綜上，“營(yíng)改增”對(duì)作為文化產(chǎn)業(yè)重要組成部分的廣播影視業(yè)的發(fā)展仍是十分有利的，該政策在一定程度上減輕了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，同時(shí)也體現(xiàn)了國(guó)家層面對(duì)發(fā)展文化產(chǎn)業(yè)的重視。廣播影視企業(yè)若能充分利用這項(xiàng)政策以及其他相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，不僅能降低稅負(fù)增強(qiáng)盈利能力，還能提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力和自主創(chuàng)新能力?；谏鲜鼋Y(jié)論，為充分發(fā)揮“營(yíng)改增”政策的優(yōu)勢(shì)，本文對(duì)廣播影視業(yè)的發(fā)展提出以下建議：

（1）細(xì)化分工，調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)?！盃I(yíng)改增”的實(shí)施使得廣播影視產(chǎn)業(yè)鏈的各個(gè)環(huán)節(jié)都可以抵扣稅款。企業(yè)可以通過(guò)制播分離等方式將自己不夠?qū)I(yè)的業(yè)務(wù)外包出去，這樣不僅能夠獲得更多的抵扣項(xiàng)目，而且在一定程度上可以提高企業(yè)在核心業(yè)務(wù)上的專業(yè)化程度。對(duì)于整個(gè)行業(yè)來(lái)說(shuō)，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)、產(chǎn)業(yè)鏈上下游之間更加密切的聯(lián)系是行業(yè)發(fā)展的一大趨勢(shì)。細(xì)化產(chǎn)業(yè)鏈分工不僅會(huì)影響稅負(fù)變化，更將使整個(gè)行業(yè)迎來(lái)更大的市場(chǎng)，創(chuàng)造更多的機(jī)遇。

（2）適當(dāng)增加可抵扣增值稅的項(xiàng)目，重視占成本項(xiàng)目比重較大的人力成本。隨著3D、IMAX等技術(shù)的引入，未來(lái)廣播影視業(yè)將對(duì)機(jī)器設(shè)備和技術(shù)提出更高的要求。上市公司應(yīng)當(dāng)更加重視產(chǎn)品設(shè)備的更新?lián)Q代，認(rèn)真管理、關(guān)注固定資產(chǎn)的折舊情況。一方面，購(gòu)買設(shè)備的增值稅可抵扣，應(yīng)納稅額將得到減少，另一方面，固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用也將增加成本，降低應(yīng)納稅所得額。

（3）加強(qiáng)稅收籌劃，搭建最優(yōu)稅務(wù)架構(gòu)。利用“營(yíng)改增”政策和其他稅收優(yōu)惠政策調(diào)整優(yōu)化運(yùn)營(yíng)架構(gòu)，尤其是對(duì)于集團(tuán)公司而言，可以在有稅收優(yōu)惠的低稅負(fù)地區(qū)成立子公司，在控制好交易納稅調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)銷售收入和低稅負(fù)地區(qū)公司合并繳納企業(yè)所得稅，同時(shí)整合母子公司的影視制作、發(fā)行、播放等業(yè)務(wù)，優(yōu)化供應(yīng)鏈管理，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)架構(gòu)最優(yōu)化。

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（作者單位：中南林業(yè)科技大學(xué)商學(xué)院）endprint