售后租回形成融資租賃承租人的所得稅會(huì)計(jì)處理

吳風(fēng)奇

摘要：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，與稅法規(guī)定不一致，產(chǎn)生暫時(shí)性差異，須進(jìn)行納稅調(diào)整。文章結(jié)合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》（以下簡(jiǎn)稱租賃準(zhǔn)則）對(duì)售后租回形成融資租賃承租人的所得稅會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了探討。

關(guān)鍵詞：售后租回 融資租賃 承租人 所得稅會(huì)計(jì)處理

一、售后租回形成融資租賃承租人的會(huì)計(jì)處理

售后租回是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù)，是指賣(mài)主（即承租人）將一項(xiàng)自制或外購(gòu)的資產(chǎn)出售后，又將該項(xiàng)資產(chǎn)從買(mǎi)主（即出租人）租回。在這種租賃方式下，賣(mài)主同時(shí)又是承租人，買(mǎi)主同時(shí)又是出租人。通過(guò)售后租回交易，資產(chǎn)的原所有者即承租人在保留對(duì)資產(chǎn)的占有權(quán)、使用權(quán)和控制權(quán)的前提下，將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)榱鲃?dòng)資產(chǎn)，增強(qiáng)了資金的流動(dòng)性，大大提高了資金使用效率，有力地解決了流動(dòng)資金不足這一難題。

在售后租回形成一項(xiàng)融資租賃的情況下，賣(mài)主即承租人先把資產(chǎn)銷售出去然后再租賃回來(lái)，進(jìn)行交易的目的是為了取得現(xiàn)金流入，在資產(chǎn)出售時(shí)可以取得全部?jī)r(jià)款的現(xiàn)金，而租金則可以分期支付，實(shí)質(zhì)是出租人向承租人提供資金，并以資產(chǎn)作為擔(dān)保。雖然賣(mài)主（即承租人）出售資產(chǎn)，將資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給買(mǎi)主（即出租方），但買(mǎi)主（即出租人）通過(guò)融資租賃方式將資產(chǎn)相關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬又轉(zhuǎn)移給賣(mài)主（即承租人），按照收入準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)必須將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方才能確認(rèn)收入，所以，售后租回形成融資租賃業(yè)務(wù)，不應(yīng)確認(rèn)收入。無(wú)論賣(mài)主即承租人所取得的售價(jià)高于還是低于出售前資產(chǎn)的賬面價(jià)值，所發(fā)生的收益或損失都不應(yīng)立即確認(rèn)為當(dāng)期損益，而應(yīng)將其作為融資費(fèi)用遞延并按資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。

故租賃準(zhǔn)則第三十一條規(guī)定，售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并按照該項(xiàng)資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偅鳛檎叟f費(fèi)用的調(diào)整。其會(huì)計(jì)處理如下。

（一）結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本時(shí)：

借記“固定資產(chǎn)清理（固定資產(chǎn)賬面價(jià)值）”“累計(jì)折舊（計(jì)提折舊）”科目，貸記“固定資產(chǎn)（固定資產(chǎn)原價(jià)）”科目。

（二）出售固定資產(chǎn)的三種情況

1.售價(jià)大于資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)：

借記“銀行存款（固定資產(chǎn)售價(jià)）”科目，貸記“遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃）”“固定資產(chǎn)清理（固定資產(chǎn)賬面價(jià)值）”科目。

2.售價(jià)小于資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)：

借記“銀行存款（固定資產(chǎn)售價(jià)）”“遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃）”科目，貸記“固定資產(chǎn)清理（固定資產(chǎn)賬面價(jià)值）”科目。

3.售價(jià)等于資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)：

借記“銀行存款（固定資產(chǎn)售價(jià)）”“固定資產(chǎn)清理（固定資產(chǎn)賬面價(jià)值）”科目。

（三）分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益的三種情況

1.售價(jià)大于資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)：

借記“遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃）”科目，貸記“制造費(fèi)用——折舊費(fèi)”科目。

2.售價(jià)小于資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)：

借記“制造費(fèi)用——折舊費(fèi)”科目，貸記“遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃）”科目。

3.售價(jià)等于資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，沒(méi)有售后租回?fù)p益，不需攤銷。其他會(huì)計(jì)分錄略。

二、企業(yè)所得稅法對(duì)售后租回形成融資租賃的規(guī)定

國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的外商投資企業(yè)售后回租業(yè)務(wù)所得稅處理問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2007]603號(hào)）規(guī)定，從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)的外商投資企業(yè)以銷售方式轉(zhuǎn)讓其生產(chǎn)、開(kāi)發(fā)的房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)，又通過(guò)租賃方式從買(mǎi)受人回租該資產(chǎn)，企業(yè)無(wú)論采取何種租賃方式，均應(yīng)將售后回租業(yè)務(wù)分解為銷售和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行稅務(wù)處理。企業(yè)銷售或轉(zhuǎn)讓有關(guān)不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的收入與該被轉(zhuǎn)讓的不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的成本、費(fèi)用的差額，應(yīng)作為業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期的損益，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

三、會(huì)計(jì)與稅法差異分析

（一）出售資產(chǎn)的售價(jià)大于資產(chǎn)的賬面價(jià)值時(shí)

按照租賃準(zhǔn)則的規(guī)定，出售資產(chǎn)的售價(jià)大于資產(chǎn)的賬面價(jià)值部分應(yīng)當(dāng)予以遞延，計(jì)入“遞延收益”科目的貸方，并按照該項(xiàng)資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，分?jǐn)倳r(shí)，按既定比例減少未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益，同時(shí)相應(yīng)減少折舊費(fèi)用。稅法規(guī)定，應(yīng)將售后回租業(yè)務(wù)分解為銷售和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行稅務(wù)處理。企業(yè)銷售或轉(zhuǎn)讓有關(guān)不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的收入與該被轉(zhuǎn)讓的不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的成本、費(fèi)用的差額，應(yīng)作為業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期的收益，增加當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的要求，從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過(guò)比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的“遞延收益”的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差異分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債，并在此基礎(chǔ)上確定每一會(huì)計(jì)期間利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。

對(duì)于遞延收益，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》將其作為負(fù)債類會(huì)計(jì)科目進(jìn)行說(shuō)明，財(cái)政部《外商投資企業(yè)執(zhí)行 <企業(yè)會(huì)計(jì)制度>有關(guān)問(wèn)題解答》（財(cái)會(huì)[2002]5號(hào)）規(guī)定，“遞延收益”科目的期末余額在預(yù)計(jì)負(fù)債項(xiàng)目下增設(shè)“遞延收益”項(xiàng)目反映，據(jù)此，可以將“遞延收益”當(dāng)作一項(xiàng)負(fù)債。

當(dāng)售后租回交易發(fā)生時(shí)，“遞延收益”的賬面價(jià)值為出售資產(chǎn)的售價(jià)與出售資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，其金額大于零。由于稅法規(guī)定，當(dāng)售后租回交易發(fā)生時(shí)，對(duì)于出售資產(chǎn)的售價(jià)大于其賬面價(jià)值部分，應(yīng)確認(rèn)為收益，增加當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；而對(duì)于會(huì)計(jì)上以后各期轉(zhuǎn)回的遞延收益，調(diào)減折舊費(fèi)用，使利潤(rùn)總額增加，應(yīng)做納稅調(diào)減處理，調(diào)減的合計(jì)金額就是“遞延收益”的金額，因此，“遞延收益”項(xiàng)目“未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額”也就是出售資產(chǎn)的售價(jià)大于其賬面價(jià)值部分，與“遞延收益”項(xiàng)目的賬面價(jià)值相等，根據(jù)“負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額”，因此其計(jì)稅基礎(chǔ)為零。由于“遞延收益”的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，需進(jìn)行納稅調(diào)整。

（二）出售資產(chǎn)的售價(jià)小于資產(chǎn)的賬面價(jià)值

按照《租賃》準(zhǔn)則的規(guī)定，出售資產(chǎn)的售價(jià)小于資產(chǎn)的賬面價(jià)值部分應(yīng)當(dāng)予以遞延，計(jì)入“遞延收益”會(huì)計(jì)科目的借方，并按照該項(xiàng)資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，分?jǐn)倳r(shí)，按既定比例減少未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益，同時(shí)相應(yīng)增加折舊費(fèi)用。稅法規(guī)定，應(yīng)將售后回租業(yè)務(wù)分解為銷售和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行稅務(wù)處理。企業(yè)銷售或轉(zhuǎn)讓有關(guān)不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的收入與該被轉(zhuǎn)讓的不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的成本、費(fèi)用的差額，應(yīng)作為業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期的損失，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

當(dāng)售后租回交易發(fā)生時(shí)，“遞延收益”的賬面價(jià)值為出售資產(chǎn)的售價(jià)與出售資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，其金額小于零。由于稅法規(guī)定，當(dāng)售后租回交易發(fā)生時(shí)，對(duì)于出售資產(chǎn)的售價(jià)小于其賬面價(jià)值部分，應(yīng)確認(rèn)為損失，減少當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；而會(huì)計(jì)上以后各期轉(zhuǎn)回的遞延收益，調(diào)增折舊費(fèi)用，使利潤(rùn)總額減少，應(yīng)做納稅調(diào)增處理，調(diào)增的合計(jì)金額就是“遞延收益”的金額，因此，“遞延收益”項(xiàng)目“未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額”也就是出售資產(chǎn)的售價(jià)與賬面價(jià)值的差額，與“遞延收益”項(xiàng)目的賬面價(jià)值相等，根據(jù)“負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額”，因此其計(jì)稅基礎(chǔ)為零。由于“遞延收益”的賬面價(jià)值小于零，而其計(jì)稅基礎(chǔ)為零，其賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，需進(jìn)行納稅調(diào)整。

（三）出售資產(chǎn)的售價(jià)等于資產(chǎn)的賬面價(jià)值

當(dāng)出售資產(chǎn)的售價(jià)等于其賬面價(jià)值時(shí)，不會(huì)產(chǎn)生遞延收益，也不會(huì)出現(xiàn)暫時(shí)性差異，無(wú)需進(jìn)行納稅調(diào)整。

四、案例分析

（一）出售資產(chǎn)的售價(jià)大于其賬面價(jià)值

假設(shè)20×6年1月1日，甲公司將一臺(tái)塑鋼機(jī)按70萬(wàn)元的價(jià)格銷售給乙公司。該機(jī)器的公允價(jià)值為70萬(wàn)元，賬面原價(jià)為100萬(wàn)元，已提折舊40萬(wàn)元。同時(shí)又簽訂了一份融資租賃協(xié)議將機(jī)器租回。甲公司20×6年至20×0年利潤(rùn)總額為500萬(wàn)元，該公司適用所得稅率為25%，無(wú)其他納稅調(diào)整項(xiàng)目。甲公司對(duì)售后租回交易中售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額的攤銷計(jì)算過(guò)程參見(jiàn)表1。

1.20×6年的會(huì)計(jì)處理。

（1）20×6年1月1日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本。

借：固定資產(chǎn)清理 600 000

累計(jì)折舊 400 000

貸：固定資產(chǎn)——塑鋼機(jī) 1 000 000

（2）20×6年1月1日，向乙公司出售塑鋼機(jī)。

借：銀行存款 700 000

貸：固定資產(chǎn)清理 600 000

遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益 100 000

（3）20×6年12月31日，確認(rèn)本年度應(yīng)分?jǐn)偟奈磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。

借：遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃）

20 000

貸：制造費(fèi)用——折舊費(fèi) 20 000

（4）20×6年12月31日的所得稅會(huì)計(jì)處理。

分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益前，遞延收益的賬面價(jià)值為貸方余額10萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，負(fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，兩者之間的差額10萬(wàn)元為可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)2.5萬(wàn)元（10萬(wàn)×25%）。

本年度分?jǐn)?萬(wàn)元未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益后，遞延收益的賬面價(jià)值為貸方余額8萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，負(fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，兩者之間的差額8萬(wàn)元為可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)2萬(wàn)元（8萬(wàn)元×25%），但此前遞延所得稅資產(chǎn)的余額為2.5萬(wàn)元，所以應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)0.5元。

甲公司20×6年的利潤(rùn)總額為500萬(wàn)元，按照稅法規(guī)定，出售固定資產(chǎn)的售價(jià)70萬(wàn)元與其賬面價(jià)值60萬(wàn)元之間的差額10萬(wàn)元應(yīng)增加當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，而會(huì)計(jì)將兩者之間的差額也就是收益計(jì)入遞延收益，在本年度分?jǐn)?萬(wàn)元，因此應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額8萬(wàn)元，20×6年應(yīng)交企業(yè)所得稅127萬(wàn)元[（500+8）×25%]。 會(huì)計(jì)分錄如下：

借：所得稅費(fèi)用 1 250 000

遞延所得稅資產(chǎn) 20 000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 1 270 000

2.20×7年的會(huì)計(jì)處理。

（1）20×7年12月31日，確認(rèn)本年度應(yīng)分?jǐn)偟奈磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。

借：遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃）

20 000

貸：制造費(fèi)用——折舊費(fèi) 20 000

（2）20×7年12月31日的所得稅會(huì)計(jì)處理。

本年度分?jǐn)?萬(wàn)元未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益后，遞延收益的賬面價(jià)值為貸方余額6萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，負(fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，兩者之間的差額6萬(wàn)元為可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)1.5萬(wàn)元（6萬(wàn)元×25%），但此前遞延所得稅資產(chǎn)的余額為2萬(wàn)元，所以應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)0.5萬(wàn)元。

甲公司20×7年的利潤(rùn)總額為500萬(wàn)元，按照稅法規(guī)定，出售固定資產(chǎn)的售價(jià)70萬(wàn)元與其賬面價(jià)值60萬(wàn)元之間的差額10萬(wàn)元已計(jì)入20×6的應(yīng)納稅所得額，而會(huì)計(jì)將兩者之間的差額也就是收益計(jì)入遞延收益，在本年度分?jǐn)?萬(wàn)元，使本年度利潤(rùn)總額增加2萬(wàn)元，因此應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額2萬(wàn)元，20×6年應(yīng)交企業(yè)所得稅124.5萬(wàn)元[（500-2）×25%]。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：所得稅費(fèi)用 1 250 000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 1 245 000

遞延所得稅資產(chǎn) 5 000

20×8年至20×0年的會(huì)計(jì)處理與20×7年相同，不再贅述。

（二）出售資產(chǎn)的售價(jià)小于其賬面價(jià)值

假設(shè)20×6年1月1日，甲公司將一臺(tái)塑鋼機(jī)按50萬(wàn)元的價(jià)格銷售給乙公司。該機(jī)器的公允價(jià)值為70萬(wàn)元，賬面原價(jià)為100萬(wàn)元，已提折舊40萬(wàn)元。同時(shí)又簽訂了一份融資租賃協(xié)議將機(jī)器租回。甲公司20×6年至20×0年利潤(rùn)總額為500萬(wàn)元，該公司適用所得稅率為25%，無(wú)其他納稅調(diào)整項(xiàng)目。甲公司對(duì)售后租回交易中售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額的攤銷計(jì)算過(guò)程參見(jiàn)表2。

1.20×6年的會(huì)計(jì)處理。

（1）20×6年1月1日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本。

借：固定資產(chǎn)清理 600 000

累計(jì)折舊 400 000

貸：固定資產(chǎn)——塑鋼機(jī)1 000 000

（2）20×6年1月1日，向乙公司出售塑鋼機(jī)。

借：銀行存款 500 000

遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益 100 000

貸：固定資產(chǎn)清理 600 000

（3）20×6年12月31日，確認(rèn)本年度應(yīng)分?jǐn)偟奈磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。

借：制造費(fèi)用——折舊費(fèi) 20 000

貸：遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃）

20 000

（4）20×6年12月31日的所得稅會(huì)計(jì)處理。

分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益前，遞延收益的賬面價(jià)值為借方余額10萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，負(fù)債的賬面價(jià)值-10萬(wàn)元小于計(jì)稅基礎(chǔ)0，兩者之間的差額10萬(wàn)元為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債2.5萬(wàn)元（10萬(wàn)元×25%）。

本年度分?jǐn)?萬(wàn)元未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益后，遞延收益的賬面價(jià)值為借方余額8萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，負(fù)債的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，兩者之間的差額8萬(wàn)元為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債2萬(wàn)元（8萬(wàn)元×25%），但此前遞延所得稅負(fù)債的余額為2.5萬(wàn)元，所以應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅負(fù)債0.5萬(wàn)元。

甲公司20×6年的利潤(rùn)總額為500萬(wàn)元，按照稅法規(guī)定，出售固定資產(chǎn)的售價(jià)50萬(wàn)元與其賬面價(jià)值60萬(wàn)元之間的差額10萬(wàn)元應(yīng)減少當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，而會(huì)計(jì)將兩者之間的差額也就是出售資產(chǎn)的損失計(jì)入遞延收益，在本年度分?jǐn)?萬(wàn)元，因此應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額8萬(wàn)元，20×6年應(yīng)交企業(yè)所得稅123萬(wàn)元[（500-8）×25%]。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：所得稅費(fèi)用 1 250 000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅1 230 000

遞延所得稅負(fù)債 20 000

2.20×7年的會(huì)計(jì)處理。

（1）20×7年12月31日，確認(rèn)本年度應(yīng)分?jǐn)偟奈磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。

借：制造費(fèi)用——折舊費(fèi) 20 000

貸：遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃）20 000

（2）20×7年12月31日的所得稅會(huì)計(jì)處理。

本年度分?jǐn)?萬(wàn)元未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益后，遞延收益的賬面價(jià)值為借方余額6萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，負(fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，兩者之間的差額6萬(wàn)元為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債1.5萬(wàn)元 （60 000×25%），但此前遞延所得稅負(fù)債的余額為2萬(wàn)元，所以應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅負(fù)債0.5萬(wàn)元。

甲公司20×7年的利潤(rùn)總額為500萬(wàn)元，按照稅法規(guī)定，出售固定資產(chǎn)的售價(jià)50萬(wàn)元與其賬面價(jià)值60萬(wàn)元之間的差額10萬(wàn)元已調(diào)減20×6的應(yīng)納稅所得額，而會(huì)計(jì)將兩者之間的差額計(jì)入遞延收益，在本年度分?jǐn)?萬(wàn)元，使本年度利潤(rùn)總額減少2萬(wàn)元，因此應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額2萬(wàn)元，20×6年應(yīng)交企業(yè)所得稅125.5萬(wàn)元[（500+2）×25%]。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：所得稅費(fèi)用 1 250 000

遞延所得稅負(fù)債 5 000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅1 255 000

20×8年至20×0年的會(huì)計(jì)處理與20×7年相同，不再贅述。Z

參考文獻(xiàn)：

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[3]財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫(xiě)組.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解[S].2016.