業(yè)成本法與目標(biāo)成本法融合研究

袁雨順

作業(yè)成本法以顧客和市場(chǎng)為導(dǎo)向。它是指將作業(yè)中心的作業(yè)活動(dòng)作為成本計(jì)算的基礎(chǔ)，通過(guò)對(duì)作業(yè)成本的確認(rèn)、計(jì)量而計(jì)算產(chǎn)品成本的方法。作業(yè)成本法計(jì)算出的成本信息可視為一種相對(duì)準(zhǔn)確的信息，作業(yè)成本法分配間接費(fèi)用時(shí)著眼于費(fèi)用、成本的來(lái)源。在分配間接費(fèi)用時(shí)，選擇多樣化的分配標(biāo)準(zhǔn)，不但強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)變量，也強(qiáng)調(diào)非財(cái)務(wù)變量，提高了產(chǎn)品與其實(shí)際消耗費(fèi)用之間的相關(guān)性，使成本的可歸屬性大大增加，提高了成本信息的準(zhǔn)確性；但是，它也存在弊端：

1、實(shí)施作業(yè)成本法的成本較高。作業(yè)成本法需要大量的作業(yè)分析、確認(rèn)，以及將相應(yīng)的作業(yè)分配到目標(biāo)成本對(duì)象上，需要工作人員做大量的工作，而隨著產(chǎn)品生產(chǎn)規(guī)模不斷擴(kuò)大和品種的增多，作業(yè)成本法會(huì)不斷加大工作量。

2、存在一定的主觀判斷。作業(yè)成本法不是使用企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所涉及的全部作業(yè)，而是通過(guò)剔除合并大量減少作業(yè)數(shù)，這里需要依靠一定程度的主觀判斷。此外，對(duì)于作業(yè)動(dòng)因的選擇也會(huì)帶有管理當(dāng)局的主觀性，導(dǎo)致成本信息不真實(shí)。

3、需要涉及到的部門較多，要投入大量的人力成本。作業(yè)成本法的實(shí)施需要各個(gè)部門、各個(gè)員工共同參加，所以會(huì)涉及到各個(gè)部門的分工合作，需要長(zhǎng)期投入大量的人力成本。

4、作業(yè)成本法不能預(yù)期控制好成本，是一種事中的控制。它只是根據(jù)相應(yīng)的成本動(dòng)因歸集成本，而這個(gè)成本沒(méi)有在一個(gè)具體的范圍之內(nèi)，所以說(shuō)作業(yè)成本法下的成本是不可控制的。

目標(biāo)成本法起源于日本，是一種全新的成本管理思想，是企業(yè)預(yù)先確定好的、在一定時(shí)期內(nèi)所要實(shí)現(xiàn)的成本目標(biāo)。目標(biāo)成本是企業(yè)內(nèi)部的控制成本。它是在已確認(rèn)的產(chǎn)品銷售價(jià)格或市場(chǎng)能夠接受的價(jià)格水平基礎(chǔ)上，按照企業(yè)內(nèi)部的目標(biāo)而測(cè)算的成本目標(biāo)值。它的成本控制原理在于設(shè)定了目標(biāo)成本之后，分解到相應(yīng)的功能、構(gòu)造、成本要素或者相應(yīng)的研發(fā)人員上面，最終達(dá)成成本控制的目的。相比作業(yè)成本法而言，它具有以下優(yōu)點(diǎn)：

1、作業(yè)成本管理計(jì)量成本高，限制了其迅速推廣，而目標(biāo)成本管理使用的標(biāo)準(zhǔn)成本制度簡(jiǎn)便易行，通過(guò)建立作業(yè)層次的標(biāo)準(zhǔn)成本體系，能夠降低作業(yè)成本管理的推行成本。

2、不需要投入太多的人力成本，只需要將相應(yīng)的成本歸集到相應(yīng)部門或者人員，由部門或者相關(guān)人員進(jìn)行控制，就能很好地達(dá)成成本控制的目的。

3、目標(biāo)成本法是一種超前性的成本管理模式。目標(biāo)成本法必須在事前做好科學(xué)的成本預(yù)測(cè)，制定正確的成本目標(biāo)，并依據(jù)成本目標(biāo)進(jìn)行成本決策和成本企劃，制定最優(yōu)的成本方案和實(shí)施措施，預(yù)先考慮到成本變動(dòng)的趨勢(shì)和可能發(fā)生的情況，提前做好準(zhǔn)備和安排，采取預(yù)防措施，把成本控制放在成本發(fā)生之前。這樣就把成本控制從事中變?yōu)槭虑傲恕?/p>

基于上述對(duì)作業(yè)成本法和目標(biāo)成本法的對(duì)比分析，我們可以得知二者各有利弊，所以將二者進(jìn)行有機(jī)結(jié)合，可以達(dá)到事半功倍的效果。根據(jù)二者的特點(diǎn)，現(xiàn)提出以下融合方法：

1、對(duì)作業(yè)鏈進(jìn)行合理優(yōu)化，通過(guò)對(duì)整個(gè)作業(yè)鏈流程的優(yōu)化，這樣可以減少甚至消除非增值作業(yè)以降低乃至消除無(wú)效成本，保證產(chǎn)品層次目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)。不需要進(jìn)行成本動(dòng)因的分析，這樣避免了繁瑣的環(huán)節(jié)，簡(jiǎn)化了流程，從而將成本控制到最高效率。

2、產(chǎn)品一般來(lái)說(shuō)是由各個(gè)零部件組成的，產(chǎn)品的總成本是由各個(gè)零部件成本共同組成的，產(chǎn)品層次目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)還需要通過(guò)分解新產(chǎn)品，確定零部件的目標(biāo)成本來(lái)配合。產(chǎn)品成本縮減目標(biāo)不是平均分?jǐn)偟剿械牧悴考瞧髽I(yè)根據(jù)相關(guān)的歷史資料和數(shù)據(jù)來(lái)判斷每個(gè)零部件應(yīng)降低多少成本，在設(shè)定零部件的目標(biāo)成本后加總就可以得到產(chǎn)品的目標(biāo)成本。作業(yè)成本法的應(yīng)用可以給零部件目標(biāo)成本的確定提供更為準(zhǔn)確的依據(jù)，而零部件目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)還需要企業(yè)的決策者和產(chǎn)品的設(shè)計(jì)者與供應(yīng)商之間的密切合作來(lái)獲得成本解決方案。

3、在產(chǎn)品制造、銷售與售后服務(wù)環(huán)節(jié)，各作業(yè)中心要通過(guò)優(yōu)化流程簡(jiǎn)化步驟來(lái)實(shí)現(xiàn)成本的降低，通過(guò)作業(yè)時(shí)間的縮短、作業(yè)質(zhì)量和作業(yè)效率的提升，來(lái)降低作業(yè)對(duì)資源的消耗，達(dá)到降低當(dāng)前成本的同時(shí)，增加轉(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)品牌的增值，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)的增值。這些策略的實(shí)施要建立在激勵(lì)和信任的基礎(chǔ)上，需要企業(yè)全員參與和配合。因此，它們是合作性策略，包括與供應(yīng)商的合作。這是一個(gè)長(zhǎng)期的過(guò)程，并不是能一蹴而就的。合作能夠強(qiáng)化成本管理的組織設(shè)置，強(qiáng)調(diào)不同層面執(zhí)行者的責(zé)任，使組織結(jié)構(gòu)趨于扁平化和網(wǎng)絡(luò)化，能減少內(nèi)部沖突、增加企業(yè)的凝聚力；而且，能大大調(diào)動(dòng)員工的積極性，使成本管理職能得到全面有效的發(fā)揮，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本，提高顧客滿意度，達(dá)到雙贏的目的。

4、計(jì)算機(jī)系統(tǒng)是大數(shù)據(jù)時(shí)代的一個(gè)必要工具。建立目標(biāo)成本法推廣應(yīng)用基礎(chǔ)管理，做好相應(yīng)的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)。計(jì)算機(jī)系統(tǒng)是整個(gè)成本管理中的基本載體，目標(biāo)成本管理和作業(yè)成本法也是一樣，計(jì)算機(jī)管理系統(tǒng)是一種基礎(chǔ)管理工具，只有建立好計(jì)算機(jī)系統(tǒng)，依靠各種基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的支持，利用各種歷史數(shù)據(jù)，能快速、高效地計(jì)算新品目標(biāo)成本或成熟批產(chǎn)產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。研究各種零部件生產(chǎn)成本測(cè)量方法，是基礎(chǔ)管理的一項(xiàng)重要基礎(chǔ)工作，必須依靠大量零部件生產(chǎn)成本的測(cè)量，通過(guò)大量數(shù)據(jù)的積累，才能提煉出各種零部件生產(chǎn)成本的快速測(cè)量方法。而這個(gè)時(shí)候計(jì)算機(jī)系統(tǒng)承擔(dān)了一項(xiàng)重要任務(wù)。計(jì)算機(jī)系統(tǒng)無(wú)疑給企業(yè)成本的降低提供了很大的幫助。

5、重視職能和資源的分配。由于大多數(shù)企業(yè)，目標(biāo)成本法和作業(yè)成本法推廣應(yīng)用比較滯后，欠賬較多，不僅新品目標(biāo)成本管理工作沒(méi)有開展好，而且成熟批產(chǎn)產(chǎn)品成本分析改善工作也沒(méi)有開展好。解決這個(gè)問(wèn)題的第一種方法是將產(chǎn)品研發(fā)和成本改進(jìn)研究都交給研發(fā)部門，并配置足夠的人力資源，不僅要研究新品目標(biāo)成本，而且要研究成熟批產(chǎn)產(chǎn)品的成本分析改善；第二種方法是研發(fā)交給研發(fā)部門，而研究成熟批產(chǎn)產(chǎn)品成本分析改善職能可以落實(shí)在成本管理部門，并配置適當(dāng)?shù)娜肆Y源，有關(guān)部門予以配合。第一種辦法是最好的辦法，第二種辦法是過(guò)渡的辦法，新品目標(biāo)成本發(fā)展到一定階段，最終還要整合為第一種辦法，不論是哪種辦法，都要建立基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫(kù)，實(shí)現(xiàn)資源共享，才能有利于目標(biāo)成本工作的開展。

6、重視作業(yè)成本法和目標(biāo)成本法融合的推廣，正確定位推廣戰(zhàn)略。成本改進(jìn)工作是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，包括設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、采購(gòu)、銷售、售后服務(wù)等環(huán)節(jié)的多項(xiàng)作業(yè)，需要企業(yè)全體人員共同努力來(lái)管理成本，提高業(yè)績(jī)。只有企業(yè)的每一個(gè)員工共同參與，才能使得方法得到快速推廣，合理控制成本。企業(yè)在非設(shè)計(jì)階段實(shí)施的作業(yè)對(duì)目標(biāo)成本的最終實(shí)現(xiàn)起著關(guān)鍵作用，而目標(biāo)成本法對(duì)這些作業(yè)鏈的管理與控制則缺乏相應(yīng)的手段與方法。作業(yè)成本法與目標(biāo)成本法的結(jié)合可以實(shí)現(xiàn)成本控制在管理環(huán)節(jié)上的互補(bǔ)。企業(yè)應(yīng)該將該項(xiàng)目推廣作為企業(yè)管理的一項(xiàng)重要經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的增值。

7、合理預(yù)測(cè)好相應(yīng)的目標(biāo)成本。有市場(chǎng)才會(huì)有利潤(rùn)，所以我們開發(fā)產(chǎn)品要根據(jù)市場(chǎng)需求，同時(shí)成本控制也是，要根據(jù)市場(chǎng)和顧客的需求，嚴(yán)格按照目標(biāo)成本的分解方法，按照功能分解、按照構(gòu)造分解、按照成本要素分解和按照研發(fā)人員分解等具體的分解方法，制定好相應(yīng)的目標(biāo)后，分配給相應(yīng)的管理機(jī)構(gòu)對(duì)相應(yīng)的成本進(jìn)行監(jiān)督，并合理做好成本控制工作，最終達(dá)成成本控制的目的。只有嚴(yán)格按照計(jì)劃執(zhí)行，企業(yè)成本才能得到合理有效控制，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的增值。

8、在事前采用目標(biāo)成本法，事后采用作業(yè)成本法。這樣在事前可以節(jié)省作業(yè)成本法繁瑣的步驟和成本，將事前環(huán)節(jié)成本控制變得簡(jiǎn)單明了，大大降低成本，而在具體的實(shí)施環(huán)節(jié)采用作業(yè)成本法來(lái)提供精準(zhǔn)的數(shù)據(jù)，同時(shí)運(yùn)用目標(biāo)成本法來(lái)靈活控制產(chǎn)品成本，二者融會(huì)貫通，靈活運(yùn)營(yíng)與產(chǎn)品設(shè)計(jì)和生產(chǎn)，最終達(dá)成成本控制的目標(biāo)，提高企業(yè)生產(chǎn)效率和經(jīng)濟(jì)效益。

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