我國個人所得稅稅制存在的問題與改革建議

王樹鋒++徐晗

摘要：文章基于我國采取分類征稅制的個人所得稅在實(shí)際操作中難于執(zhí)行和存在稅負(fù)不公等問題的客觀實(shí)際，借鑒發(fā)達(dá)國家個人所得稅制度模式，并結(jié)合個人收入的結(jié)構(gòu)與水平，采用歸納總結(jié)、對比分析、判斷推理等方法，闡述了個人所得稅稅制模式的現(xiàn)狀，分析了個人所得稅稅制存在的主要問題，并有針對性地提出個人所得稅稅制模式改革的建議。

關(guān)鍵詞：個人所得稅 稅制模式 公平稅負(fù)

個人所得稅是調(diào)整征稅機(jī)關(guān)與自然人（居民、非居民人）之間在個人所得稅（以下簡稱“個人所得稅”）的征納與管理過程中所發(fā)生的社會關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。它關(guān)乎到每個公民的切身利益，是我國設(shè)立的專門用于調(diào)節(jié)國民收入差距和保證社會物質(zhì)財富合理分配的最重要稅種。我國的個人所得稅從1994年統(tǒng)一內(nèi)外籍人員個人所得稅制度至今，個人所得稅先后經(jīng)歷了五次“打補(bǔ)丁”式的小幅調(diào)整，然而隨著經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，其稅制模式暴露出的問題也越來越突出，亟需針對居民收入結(jié)構(gòu)和水平進(jìn)行深入改革。

一、我國現(xiàn)行的個人所得稅稅制模式狀況

多年來，我國個人所得稅采取分類稅制，即對納稅人的各項收入進(jìn)行分類，采取“分別征收、逐項清繳”的征管方式。納稅人的應(yīng)稅所得具體分為11項，包括工資薪金所得、個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得、對企事業(yè)單位的承包承租經(jīng)營所得、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、利息股息紅利所得、財產(chǎn)租賃所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得和經(jīng)國務(wù)院財政部門確定征稅的其他所得等。

根據(jù)應(yīng)稅所得項目的不同特點(diǎn)和征收管理的要求，我國個人所得稅設(shè)置了超額累進(jìn)稅率和比例稅率兩種。其中，工資、薪金所得適用7級超額累進(jìn)稅率，按月應(yīng)納稅所得額計算征稅。該稅率按個人月工資、薪金應(yīng)稅所得額劃分級距，最高一級為45%，最低一級為3%，共7級。適用按年計算、分月預(yù)繳稅款的個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營的全年應(yīng)納稅所得額劃分級距，最低一級為5%，最高一級為35%，共5級；而對個人的稿酬所得，勞務(wù)報酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得，利息、股息、紅利所得，財產(chǎn)租賃所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得和其他所得，按次計算征收個人所得稅，適用20%的比例稅率。其中，對稿酬所得適用20%的比例稅率，并按應(yīng)納稅額減征30%；對勞務(wù)報酬所得一次性收入畸高的，除按20%征稅外，應(yīng)納稅所得額超過2萬元至5萬元的部分，依照稅法規(guī)定計算應(yīng)納稅額后再按照應(yīng)納稅額加征五成；超過5萬元的部分，加征十成。

在征管方面，我國個人所得稅的征收方式實(shí)行源泉扣繳與自行申報并用法。個人所得稅的征收方式可分為按月計征和按年計征。個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得，對企業(yè)事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得，特定行業(yè)的工資、薪金所得，從我國境外取得的所得，實(shí)行按年計征應(yīng)納稅額，其他所得應(yīng)納稅額實(shí)行按月計征。而扣繳大多是由支付單位來代扣代繳，一般情況下，分類征稅的都是實(shí)行扣繳制。結(jié)算申報辦法下，對于居民納稅人，年終應(yīng)進(jìn)行結(jié)算申報，把年終結(jié)算申報應(yīng)納稅額同扣繳和預(yù)扣暫繳稅額進(jìn)行比較，并減去免稅額，計算應(yīng)補(bǔ)繳稅額或應(yīng)退稅額。而我國實(shí)行由支付單位來代扣代繳，如支付單位沒有履行代扣代繳義務(wù)，或在兩處以上取得同一性質(zhì)所得需要合并繳稅的，才由納稅人自行申報繳稅；對年所得12萬以上的個人也要實(shí)行個人申報。所以在征收管理上，我國采取以源泉扣繳為主、個人申報為輔的管理辦法。因為分類征稅，有利于源泉扣繳。

二、現(xiàn)行個人所得稅稅制模式存在的問題

（一）公平稅負(fù)原則難于體現(xiàn)。在分類稅制模式下，任何納稅人都只需按照規(guī)定稅目計稅，表面看似很公平。然而在實(shí)際操作中收入高的納稅人大多是從不同方面取得收入，按不同類別的稅率和速算扣除數(shù)計算征稅，稅負(fù)會比單一來源收入較低的納稅人承擔(dān)的少，容易形成“劫貧濟(jì)富”現(xiàn)象，也失去對高收入階層的制約力。我國每年的個人所得稅征收大部分是工薪階層，而本該納稅的高收入階層所納稅額卻只占了很小的一部分，將個人所得稅淪為“工薪稅”；除此之外，即使在相同收入水平的情況下，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，公民收入也趨向多元化發(fā)展，由于收入來源和次數(shù)的不同，納稅人承擔(dān)的稅負(fù)也不相同，這種費(fèi)用重復(fù)減除的稅制模式，出現(xiàn)了相關(guān)項目界限模糊而導(dǎo)致的“綜合征稅”等現(xiàn)象，使得我國現(xiàn)行所得稅稅制模式不利于調(diào)節(jié)個人收入差距，故不能體現(xiàn)公平稅負(fù)的原則。

（二）征收項目跨越空間過大易導(dǎo)致偷稅避稅。在11級稅目下，許多單位利用這一稅制漏洞，減少現(xiàn)金獎金和工資等稅法明確規(guī)定項目的發(fā)放，為員工發(fā)放購物卡、用餐券、工會組織員工旅游等，利用稅法中沒有明確納稅的項目達(dá)到少納稅甚至不納稅的目的。這些隱性收入沒有強(qiáng)制性納入個人所得稅征稅范圍；導(dǎo)致稅收征管體系的不健全，易引起稅收征納雙方的糾紛和納稅人偷稅、逃稅行為的發(fā)生。

（三）征收標(biāo)準(zhǔn)缺乏對家庭因素考慮。美國和新加坡等很多國家的個人所得稅都充分地考慮了家庭收入和支出負(fù)擔(dān)因素。而我國個人所得稅以個人為單位征收，實(shí)行收入減去固定標(biāo)準(zhǔn)的免征額作為應(yīng)稅所得額的方法。設(shè)立個人免征額目的之一是為保障納稅人的基本生活需要。但個人免征額標(biāo)準(zhǔn)沒有考慮到不同納稅人贍養(yǎng)老人和撫養(yǎng)子女的家庭負(fù)擔(dān)狀況，比如核心家庭需撫養(yǎng)一個孩子，孩子需醫(yī)療、教育等支出；聯(lián)合家庭中，除父母、孩子，還需支付老人贍養(yǎng)費(fèi)用；在丁克家庭，只有單個人的生活支出。顯然，三類家庭支付需求差異巨大。特別是聯(lián)合家庭結(jié)構(gòu)中復(fù)雜費(fèi)用支出需求被忽略而與丁克家庭同等納稅情況下，稅負(fù)公平性失去其本來意義，部分人口的生存權(quán)受到個人所得稅侵害。此外，我國頒布了二孩政策，隨著家中孩子數(shù)量的增多，隨之而來的是相應(yīng)費(fèi)用的增多。在這樣的情況下應(yīng)該充分地考慮每個家庭的特殊性，以及每個家庭成員是否有工作能力、家庭收入情況以及隨之的支付負(fù)擔(dān)能力。

（四）沒有充分考慮到“供給側(cè)”“全民創(chuàng)業(yè)”等政策的需要。我國政府提倡“全面創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新”，鼓勵高校畢業(yè)生、下崗失業(yè)人員、殘疾人等重點(diǎn)群體創(chuàng)業(yè)就業(yè)，扶持小微企業(yè)發(fā)展等政策，相應(yīng)的在稅收方面應(yīng)予以支持鼓勵，比如在個人所得稅稅制中所規(guī)定的生產(chǎn)經(jīng)營所得高稅率（年所得超過8萬元部分的所得稅率為35%）遠(yuǎn)超過企業(yè)所得稅率（25%）明顯不符合政策導(dǎo)向。除此之外，從“供給側(cè)”的角度來看，提高個人所得稅起征點(diǎn)，稅收減少，相當(dāng)于勞動工資增加，可以促進(jìn)勞動力供給的增加，使經(jīng)濟(jì)在供給端得到改善。同時也可以刺激生產(chǎn)性社會投資，刺激消費(fèi)，促進(jìn)民生工程等。

三、個人所得稅稅制模式改革建議

（一）實(shí)行體現(xiàn)公平原則的分類與綜合混合型稅制。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，分類稅制模式已經(jīng)不再適合我國國情，應(yīng)當(dāng)實(shí)行分類與綜合相結(jié)合的混合型稅制。同時，還應(yīng)當(dāng)選擇性質(zhì)相似的所得來源項目予以合并且稅率不超過30%的綜合稅制模式。如對于工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得由于所得來源的性質(zhì)相似，可實(shí)行綜合稅制模式，將應(yīng)稅所得合并計算，費(fèi)用只扣除一次，減少多次、重復(fù)扣減的現(xiàn)象。對于特許權(quán)使用費(fèi)、財產(chǎn)租賃所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等實(shí)行分類所得征稅，這不僅簡化了稅收征管工作，降低稅收征納成本，還體現(xiàn)了公平稅負(fù)的原則。同時加強(qiáng)對高收入人群的監(jiān)管與監(jiān)督，加強(qiáng)源頭控制。

（二）運(yùn)用網(wǎng)絡(luò)技術(shù)強(qiáng)化高收入個人所得稅管控。要逐步完善征收項目，并利用“互聯(lián)網(wǎng)+”技術(shù)加強(qiáng)對個人收入的監(jiān)控，為以“家庭”為稅收主體創(chuàng)造條件。我國個人所得稅稅制模式應(yīng)與發(fā)達(dá)國家“低稅率，寬稅基”及稅制簡便的稅制改革相接軌，加大納稅人稅收征納范圍的宣傳，讓納稅人明白，凡是納稅人的收入，不論是現(xiàn)金、實(shí)物、禮券，都納入稅收征納范圍，一切少納稅或不納稅的行為都是偷稅漏稅行為，都將受到稅法的處罰外，還將受到社會的譴責(zé)。我國要不斷加強(qiáng)稅源監(jiān)控，在信息時代的今天，稅收征管部門能夠建立個人所得稅納稅戶的電子檔案，在電子檔案中清楚反映給納稅人帶來既得利益的所有收入的來源、性質(zhì)及時間，適用的稅種及稅率，做到信息聯(lián)網(wǎng)，形成信息共享，這不僅規(guī)范收入行為，為納稅人自行申報納稅提供可靠的信息依據(jù)，同時為未來實(shí)現(xiàn)以“家庭”為主體的綜合計征個人所得稅方式創(chuàng)造條件。

（三）將納稅人家庭因素作為征收標(biāo)準(zhǔn)制定依據(jù)。參考國際通行做法，結(jié)合我國實(shí)際情況，個人所得稅免征額除了考慮不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展地區(qū)納稅人的收入狀況外，還要考慮納稅人自身生活費(fèi)用、撫養(yǎng)子女和贍養(yǎng)老人費(fèi)用等家庭情況。特殊家庭可到稅務(wù)機(jī)關(guān)申請?zhí)厥饷庹黝~，使個人免征額標(biāo)準(zhǔn)針對不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展地區(qū)、不同家庭盡量細(xì)化，不同收入的家庭、甚至相同收入的家庭由于不同負(fù)擔(dān)情況，承擔(dān)不同的稅負(fù)，使稅后結(jié)果盡量公平，讓“以人為本”的理念在稅法中得到真實(shí)體現(xiàn)。這種稅制體系使我國的個人所得稅稅負(fù)更科學(xué)合理，更具有人性化。

（四）將“供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革”和“全民創(chuàng)業(yè)”等內(nèi)容融入個人所得稅制度。在提倡“供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革”“全面創(chuàng)業(yè)”等政策的大環(huán)境下，可以根據(jù)實(shí)際需要，適當(dāng)?shù)貙Χ愔七M(jìn)行調(diào)整。例如，提高個人所得稅起征點(diǎn)，激勵納稅人將更多的資金投入到生產(chǎn)市場中去，刺激財政收入增長；適當(dāng)提高生產(chǎn)經(jīng)營所得稅的各檔所得額并調(diào)低生產(chǎn)經(jīng)營所得稅率，特別是最低一檔應(yīng)納稅所得額應(yīng)規(guī)定與現(xiàn)行小微企業(yè)所得稅減半優(yōu)惠的所得額上限（年所得額30萬元）相同，而最高一檔稅率應(yīng)由現(xiàn)行的35%降低至25%，使之與居民企業(yè)所得稅率相等。這樣，既能保證稅負(fù)公平，又能鼓勵個人創(chuàng)業(yè)。Z

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