《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度
——煤炭行業(yè)》新突破

施 穎，鄔佳欣

中國(guó)礦業(yè)大學(xué)（北京） 管理學(xué)院，北京市 100083

《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度
——煤炭行業(yè)》新突破

Analysis on the New Breakthrough of “Enterprise Product Cost Accounting System—Coal Industry”

施 穎，鄔佳欣

中國(guó)礦業(yè)大學(xué)（北京） 管理學(xué)院，北京市 100083

《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》于2017年1月1日起在大中型煤炭企業(yè)范圍內(nèi)施行，該制度將煤炭企業(yè)產(chǎn)品成本核算與生產(chǎn)流程、生產(chǎn)工藝特殊性和復(fù)雜性的特點(diǎn)相結(jié)合，給出了更為符合行業(yè)屬性、更為規(guī)范化的成本核算方法。論文對(duì)新舊成本核算制度進(jìn)行對(duì)比分析，提出煤炭企業(yè)成本核算制度首次以煤炭行業(yè)特殊性作為成本核算基礎(chǔ)，同時(shí)提出煤炭企業(yè)成本核算制度在成本核算對(duì)象，成本核算項(xiàng)目和范圍以及產(chǎn)品成本歸集分配和結(jié)轉(zhuǎn)方面的新內(nèi)容與新變化，為其在煤炭行業(yè)的更好實(shí)施提供一定的借鑒。

產(chǎn)品成本核算；煤炭行業(yè)；作業(yè)成本

產(chǎn)品成本核算是企業(yè)依據(jù)確定的成本核算對(duì)象，采用相應(yīng)的成本計(jì)算方法，按照規(guī)定的成本核算項(xiàng)目和范圍，對(duì)有關(guān)費(fèi)用進(jìn)行歸集、分配與結(jié)轉(zhuǎn)，計(jì)算出產(chǎn)品的實(shí)際成本和單位成本。我國(guó)財(cái)政部于1986年12月頒布了《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》；于2013年8月頒布了《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》，使其能夠與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、企業(yè)管理的需求相結(jié)合，分行業(yè)對(duì)成本核算做了不同規(guī)定[1]；于2016年9月頒布了《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》，提出于2017年1月1日起在大中型煤炭企業(yè)范圍內(nèi)施行[2]，此為首部針對(duì)煤炭行業(yè)制定的成本核算制度。本文擬通過對(duì)《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》與《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》等進(jìn)行比較，提出煤炭企業(yè)成本核算制度的新內(nèi)容與新變化，為其在煤炭行業(yè)的實(shí)施提供一定的借鑒。

一、以煤炭行業(yè)特殊性作為成本核算基礎(chǔ)

《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》主要針對(duì)國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)，并未對(duì)適用于哪些行業(yè)作具體規(guī)定?！镀髽I(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》分制造業(yè)、農(nóng)業(yè)、批發(fā)零售業(yè)、建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、采礦業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、信息傳輸業(yè)、軟件及信息技術(shù)服務(wù)業(yè)、文化業(yè)以及其他行業(yè)的企業(yè)成本核算作出規(guī)定，煤炭行業(yè)可比照采礦業(yè)的規(guī)定執(zhí)行。充分考慮煤炭行業(yè)的特殊性，財(cái)政部頒布了《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》，同時(shí)以附件形式給出了“煤炭產(chǎn)品的生產(chǎn)流程”，對(duì)煤炭開采生產(chǎn)流程和洗選煤生產(chǎn)流程進(jìn)行了詳細(xì)說明，將產(chǎn)品成本核算與產(chǎn)品生產(chǎn)流程各環(huán)節(jié)相結(jié)合，便于煤炭產(chǎn)品成本的核算、控制與管理[3]。

二、成本核算對(duì)象的新突破

《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》明確提出成本核算對(duì)象為煤炭產(chǎn)品，具體包括原煤、洗選煤等，并對(duì)原煤、毛煤、精煤、中煤、煤泥以及煤矸石的概念進(jìn)行界定。此外，該制度提出“煤炭企業(yè)在同一生產(chǎn)過程中，使用同種原料，在生產(chǎn)主產(chǎn)品的同時(shí)附帶生產(chǎn)出來的非主要產(chǎn)品，如對(duì)外銷售或加工利用的洗矸石和煤灰等”作為企業(yè)的副產(chǎn)品，采用可變現(xiàn)凈值、固定價(jià)格等方法確定成本，從總產(chǎn)品成本中扣除。而《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》未對(duì)煤炭行業(yè)進(jìn)行明確規(guī)定，則可比照采礦企業(yè)的規(guī)定執(zhí)行，且提出采礦企業(yè)的成本核算對(duì)象一般按照所采掘的產(chǎn)品確定，而未對(duì)“采掘的產(chǎn)品”進(jìn)行進(jìn)一步的明確。由此可見，《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》對(duì)于成本核算對(duì)象的界定更為明確，對(duì)煤炭企業(yè)采掘的產(chǎn)品進(jìn)一步區(qū)分為作為成本核算對(duì)象的煤炭產(chǎn)品，以及在特殊項(xiàng)目成本中確認(rèn)的副產(chǎn)品。

三、成本核算項(xiàng)目和范圍的新突破

《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》設(shè)置直接材料、燃料和動(dòng)力、直接人工、制造費(fèi)用四項(xiàng)產(chǎn)品成本項(xiàng)目，同時(shí)將制造費(fèi)用進(jìn)一步分類為：車間管理人員的人工費(fèi)、折舊費(fèi)、折耗及攤銷、安全生產(chǎn)費(fèi)、維護(hù)及修理費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、外委業(yè)務(wù)費(fèi)、低值易耗品攤銷、租賃費(fèi)、機(jī)物料消耗、試驗(yàn)檢驗(yàn)費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、排污費(fèi)、信息系統(tǒng)維護(hù)費(fèi)等，并對(duì)每個(gè)成本項(xiàng)目與費(fèi)用要素進(jìn)行了清晰界定?！镀髽I(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》中規(guī)定采礦企業(yè)一般設(shè)置直接材料、燃料和動(dòng)力、直接人工、間接費(fèi)用等成本項(xiàng)目，其中間接費(fèi)用包括職工薪酬、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷、保險(xiǎn)費(fèi)、辦公費(fèi)、環(huán)保費(fèi)用、化（檢）驗(yàn)計(jì)量費(fèi)、設(shè)計(jì)制圖費(fèi)、停工損失、洗車費(fèi)、轉(zhuǎn)輸費(fèi)、科研試驗(yàn)費(fèi)、信息系統(tǒng)維護(hù)費(fèi)等，并未對(duì)這些費(fèi)用要素作出進(jìn)一步界定。由此可見，煤炭企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度的成本項(xiàng)目以“制造費(fèi)用”代替了“間接費(fèi)用”，且費(fèi)用要素包含的內(nèi)容存在較大差異，引入了一些新的概念，如安全生產(chǎn)費(fèi)、維護(hù)及修理費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、外委業(yè)務(wù)費(fèi)、機(jī)物料消耗、排污費(fèi)等，更加突出了煤炭行業(yè)產(chǎn)品成本構(gòu)成的特殊性，該變化也將影響后續(xù)產(chǎn)品成本的歸集、分配和結(jié)轉(zhuǎn)。

四、產(chǎn)品成本歸集分配和結(jié)轉(zhuǎn)的新突破

《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》提出煤炭企業(yè)產(chǎn)品成本的歸集、分配和結(jié)轉(zhuǎn)以成本中心為基礎(chǔ)，且該成本中心既可以按照生產(chǎn)環(huán)節(jié)設(shè)置，如采煤環(huán)節(jié)、掘進(jìn)環(huán)節(jié)、機(jī)電設(shè)備運(yùn)轉(zhuǎn)維修環(huán)節(jié)、運(yùn)輸環(huán)節(jié)、礦井通風(fēng)環(huán)節(jié)、原煤洗選環(huán)節(jié)、輔助生產(chǎn)環(huán)節(jié)等設(shè)置相關(guān)的成本中心；也可以按照井區(qū)（或生產(chǎn)車間）、隊(duì)組等生產(chǎn)管理單元設(shè)置，如綜采隊(duì)、綜掘隊(duì)、機(jī)電隊(duì)、運(yùn)輸隊(duì)、通風(fēng)隊(duì)、洗選車間、輔助生產(chǎn)車間等設(shè)置相關(guān)的成本中心。該制度引入管理會(huì)計(jì)中作業(yè)成本法，其核心思想為“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，確定作業(yè)動(dòng)因與資源動(dòng)因，建立“資源—作業(yè)—產(chǎn)品”的作業(yè)鏈，將產(chǎn)品成本的歸集分配和結(jié)轉(zhuǎn)與煤炭企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)流程緊密聯(lián)系，有利于真實(shí)反映煤炭產(chǎn)品成本構(gòu)成，為強(qiáng)化企業(yè)運(yùn)作管理與經(jīng)營(yíng)決策提供更為相關(guān)與準(zhǔn)確的信息?！镀髽I(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》規(guī)定“采礦企業(yè)比照制造企業(yè)對(duì)產(chǎn)品成本進(jìn)行歸集分配和結(jié)轉(zhuǎn)”，提出在制造業(yè)中不能直接歸屬于成本核算對(duì)象的成本可以采用作業(yè)成本法進(jìn)行歸集和分配，但未對(duì)作業(yè)成本法在不同企業(yè)中的具體應(yīng)用進(jìn)行介紹。由此可見，《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》提出的作業(yè)成本法僅適用于不能直接歸屬于成本核算對(duì)象的成本，而該方法在《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》中得到了更為全面的運(yùn)用，滿足了煤炭企業(yè)產(chǎn)品成本核算的現(xiàn)實(shí)需求。

《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》提出了“價(jià)格系數(shù)法”，規(guī)定運(yùn)用品種法進(jìn)行產(chǎn)成品成本計(jì)算中，實(shí)際生產(chǎn)成本采用價(jià)格系數(shù)法等在各種煤炭產(chǎn)品品種之間進(jìn)行分配；并給出了價(jià)格系數(shù)法的公式，包括分品種折合系數(shù)、分品種折合量、折合單位生產(chǎn)成本、分品種當(dāng)月實(shí)際生產(chǎn)成本（結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)）以及分品種當(dāng)月實(shí)際單位生產(chǎn)成本?！镀髽I(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》提出制造企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)和工藝要求，選擇系數(shù)分配法對(duì)聯(lián)合生產(chǎn)成本進(jìn)行分配，而未對(duì)系數(shù)分配法的具體應(yīng)用與公式進(jìn)行介紹。

《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》在“特殊項(xiàng)目成本的確認(rèn)”中將停工損失進(jìn)一步劃分為正常停工費(fèi)用與非正常停工費(fèi)用，規(guī)定正常停工費(fèi)用計(jì)入煤炭產(chǎn)品成本，非正常停工費(fèi)用，作為營(yíng)業(yè)外支出，計(jì)入當(dāng)期損益。《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》未對(duì)停工損失作出進(jìn)一步區(qū)分，只提出將其作為間接費(fèi)用的一部分計(jì)入煤炭產(chǎn)品成本。

五、結(jié)語

《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》作為首次針對(duì)煤炭行業(yè)提出的成本核算制度，將煤炭企業(yè)產(chǎn)品成本核算與生產(chǎn)流程、生產(chǎn)工藝的特殊性和復(fù)雜性的特點(diǎn)相結(jié)合，給出了更為符合行業(yè)屬性、更為規(guī)范化的成本核算方法；其繼承與發(fā)展了《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》中“算為管用”的理念，使成本核算、成本控制與成本管理更為緊密結(jié)合，便于煤炭行業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)人員在合理準(zhǔn)確核算煤炭產(chǎn)品成本的基礎(chǔ)上，管理者能夠迅速找到降低成本的有效途徑，提高企業(yè)對(duì)于成本的控制，完善內(nèi)部成本管理[4]。

[1] 財(cái)政部. 企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）（財(cái)會(huì)〔2013〕17號(hào)）[S]. 北京： 中華人民共和國(guó)財(cái)政部, 2013： 8.

[2] 財(cái)政部. 企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)（財(cái)會(huì)〔2016〕21號(hào)）[S]. 北京： 中華人民共和國(guó)財(cái)政部, 2016： 9.

[3] 施穎, 張瑞, 江書軍. 基于作業(yè)的煤炭企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本制定研究[J]. 財(cái)會(huì)通訊, 2012(35)： 133-134.

[4] 郭恒泰, 王嘉塬. 淺析《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度(試行)》的新突破[J]. 財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì), 2015(1)： 47.

（責(zé)任編輯：周吉光）

SHI Ying, WU Jia-xin

China University of Mining and Technology, Beijing 10083

“Enterprise product cost accounting system—Coal industry” is implemented within the scope of large and medium-sized coal enterprises in Jan. 1, 2017. The system combines the enterprise product cost accounting with production processes, production process specificity with complexity of the characteristics, and it gives more in line with industry attributes, more standardized cost accounting method. This paper makes a comparative analysis of the old and new cost accounting system, and puts forward that the coal enterprise cost accounting system for the first time puts the particularity of coal industry as the basis of cost accounting. At the same time, the paper puts forward the new contents and new changes of the cost accounting system of coal enterprises in cost accounting objects, cost accounting items and scope and product cost distribution and carryover to provide some reference for the better implementation of the coal industry.

product cost accounting; coal industry; activity-based costing

F230

A

1007-6875(2017)03-0036-03

日期：2017-04-06

10.13937/j.cnki.hbdzdxxb.2017.03.007

中國(guó)礦業(yè)大學(xué)（北京）“中央高?；究蒲袠I(yè)務(wù)費(fèi)專項(xiàng)資金”（2016QG01）；中國(guó)礦業(yè)大學(xué)（北京）教改項(xiàng)目“基于翻轉(zhuǎn)課堂的本科教學(xué)過程設(shè)計(jì)探討——以《財(cái)務(wù)管理》課程教學(xué)為例”（J160504）。

施穎（1983—），女，江蘇太倉(cāng)人，管理學(xué)博士，中國(guó)礦業(yè)大學(xué)（北京）管理學(xué)院講師，主要研究方向?yàn)闀?huì)計(jì)學(xué)理論與方法。