后“營(yíng)改增”時(shí)期地方稅改革淺探

圖分類(lèi)號(hào)：F810 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1002-5812（2016）21-0106-03

摘要：“營(yíng)改增”使得營(yíng)業(yè)稅退出歷史舞臺(tái)，也給地方稅體系帶來(lái)了嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，地方稅體系改革完善亟待進(jìn)行。文章在分析地方稅存在問(wèn)題的基礎(chǔ)上，提出完善地方稅體系的實(shí)施路徑，并分稅種提出具體的改革措施，為我國(guó)地方稅體系的改革完善提供了理論基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增 地方稅 問(wèn)題 路徑 措施

隨著“營(yíng)改增”在全國(guó)深入推開(kāi)，地方稅的主體稅種營(yíng)業(yè)稅不復(fù)存在。稅制方面，營(yíng)業(yè)稅作為地方稅體系的主體稅種，它的消失使得地方稅面臨主體稅種缺失的挑戰(zhàn)，缺少主體稅種的地方稅體系是不完整的。稅權(quán)方面，增值稅和營(yíng)業(yè)稅作為流轉(zhuǎn)稅體系的兩大稅種，營(yíng)業(yè)稅主要調(diào)整第三產(chǎn)業(yè)，營(yíng)業(yè)稅消失后，地方稅收征管權(quán)限進(jìn)一步縮減，地方政府調(diào)控區(qū)域經(jīng)濟(jì)的稅收手段更加乏力。稅收收入保障方面，營(yíng)業(yè)稅收入在地方稅稅收中占據(jù)較大比例，高達(dá)四分之一，“營(yíng)改增”后地方稅收入保障面臨更大難題，“營(yíng)改增”促使地方稅體系的改革完善亟待進(jìn)行。

一、地方稅存在的問(wèn)題

（一）“營(yíng)改增”后地方稅制失去主體稅種。自2012年開(kāi)始“營(yíng)改增”試點(diǎn)以來(lái)，隨著試點(diǎn)行業(yè)和城市的不斷增加，我國(guó)營(yíng)業(yè)稅的稅源也在不斷地減少，直到2016年5月1日，營(yíng)業(yè)稅退出歷史舞臺(tái)。由表1可以看出，雖然2012年到2014年的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示地方政府稅收收入絕對(duì)額沒(méi)有減少，但其上漲速度已明顯變小，因而“營(yíng)改增”稅制改革實(shí)質(zhì)上減少了地方政府的稅收收入，最終將會(huì)使得地方稅制失去其唯一的主體稅種——營(yíng)業(yè)稅。

（二）“營(yíng)改增”后地方政府財(cái)權(quán)事權(quán)失衡。事權(quán)是政府管理公共事務(wù)的權(quán)限，財(cái)權(quán)則是政府為自己的事權(quán)所必須付出的財(cái)政支出。目前中央政府和地方政府事權(quán)和財(cái)力劃分不清，為了提高地方發(fā)展的效率、減輕中央的事務(wù)，中央政府將一部分事權(quán)下放給了地方政府，但并沒(méi)有將與事權(quán)對(duì)應(yīng)的財(cái)力劃分給地方，這樣地方政府就沒(méi)有足夠的財(cái)權(quán)來(lái)保證事權(quán)的實(shí)現(xiàn)。

分稅制改革將國(guó)家稅收收入在政府間進(jìn)行了縱向劃分，并通過(guò)制度的形式將劃分辦法固定下來(lái)，為不同級(jí)次政府履行職能提供了財(cái)力保障，2006年到2014年我國(guó)中央稅收收入與地方稅收收入規(guī)模及比重如表2所示。

由表2可知，從2006年到2014年我國(guó)中央稅收收入規(guī)模和地方稅收收入規(guī)模每年都在增加，中央稅收收入從2006年的19 576.14億元上漲到2014年的60 035.40億元，地方稅收收入從2006年的15 228.21億元上漲到了2014年的59 139.91億元。并且中央稅收收入在國(guó)家稅收收入總額中所占百分比均超過(guò)了50%，地方稅收收入在國(guó)家稅收收入總額中所占百分比均低于50%。

2006年到2014年我國(guó)中央財(cái)政支出與地方財(cái)政支出規(guī)模及比重如下頁(yè)表3所示。

由表3中數(shù)據(jù)可知，從2006年到2014年我國(guó)不僅中央財(cái)政支出規(guī)模在逐年增加，地方財(cái)政支出規(guī)模也在逐年增加，中央財(cái)政支出從2006年的9 991.40億元上漲到2014年的 22 570.07億元，地方財(cái)政支出從2006年的30 431.33億元上漲到了2014年的129 215.49億元。中央財(cái)政支出占全國(guó)財(cái)政支出的比例逐漸降低，由2006年的24.721%降至2014年的14.87%，而地方財(cái)政支出在全國(guó)財(cái)政支出中所占的比重卻逐年上漲，由2006年的75.28%上漲到了2014年的85.13%。

由表2和表3中數(shù)據(jù)可以看出，多年來(lái)我國(guó)地方政府的稅收收入都難以滿足所管轄事務(wù)財(cái)政支出的需要，必須依靠上級(jí)政府的轉(zhuǎn)移支付。以2014年數(shù)據(jù)為例，2014年地方稅收收入額是59 139.91億元，在國(guó)家稅收收入中所占的比例是49.62%，2014年地方財(cái)政支出額是129 215.49億元，在全國(guó)財(cái)政支出中所占比重是85.13%，2014年地方稅收收入額只能滿足地方財(cái)政支出需要的45.77%，資金缺口非常大。由于地方稅收收入在國(guó)家稅收收入中所占的比例遠(yuǎn)低于地方財(cái)政支出在國(guó)家財(cái)政支出中所占的比例，即使在保持地方稅收收入增長(zhǎng)速度不變的情況下，地方稅收收入增長(zhǎng)到足以滿足地方財(cái)政支出仍需要相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間。因而我國(guó)地方稅收制度的稅收收入規(guī)模方面存在兩個(gè)問(wèn)題：第一，地方政府的稅收收入總額遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足地方政府履行政府職能需要；第二，地方稅收收入在國(guó)家稅收收入中所占的比例也遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于地方財(cái)政支出在國(guó)家財(cái)政支出中所占的比例，即地方政府的收入與支出不匹配。此外，“營(yíng)改增”稅制改革會(huì)加劇地方財(cái)權(quán)與事權(quán)失衡。

（三）部分地方稅種制度原本存在不足。

1.地方稅種存在重復(fù)征稅問(wèn)題。比如房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售房屋（假設(shè)為經(jīng)營(yíng)用房）時(shí)需要繳納土地增值稅，購(gòu)買(mǎi)方在持有期間需繳納房產(chǎn)稅，而當(dāng)房產(chǎn)稅以房屋余值計(jì)稅時(shí)，房屋余值中包括購(gòu)買(mǎi)時(shí)土地的價(jià)值；購(gòu)買(mǎi)方繳納契稅的計(jì)稅基礎(chǔ)為交易房屋的成交價(jià)格，而成交價(jià)格中也包含土地的價(jià)值。

2.輔助稅種的制度設(shè)計(jì)不合理。首先。房產(chǎn)稅的稅制設(shè)計(jì)不合理。房產(chǎn)稅的征收范圍過(guò)窄。我國(guó)現(xiàn)行的房產(chǎn)稅只對(duì)自然人使用的經(jīng)營(yíng)用房征收房產(chǎn)稅。對(duì)自然人擁有的非經(jīng)營(yíng)用房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅。房產(chǎn)稅制中稅收優(yōu)惠政策過(guò)多，比如國(guó)家機(jī)關(guān)、人民團(tuán)體及國(guó)家各類(lèi)軍隊(duì)自用的房屋均免稅，各種類(lèi)型的宗教寺廟、各種主題公園化及種類(lèi)繁多的名勝古跡自用的房產(chǎn)都屬于免稅范圍，等等；房產(chǎn)稅采用單一的比例稅率，從納稅人稅收負(fù)擔(dān)來(lái)看，比例稅率是符合公平原則的，但從我國(guó)人均財(cái)產(chǎn)差異越來(lái)越大的角度考慮，我國(guó)房產(chǎn)稅應(yīng)更側(cè)重調(diào)節(jié)財(cái)富差距，所以單一的房產(chǎn)稅率不再適應(yīng)現(xiàn)實(shí)社會(huì)需要。其次，資源稅稅收制度有待完善。繳納資源稅的企業(yè)少，目前我國(guó)僅對(duì)開(kāi)采煤炭、原油、天然氣、金屬礦產(chǎn)品以及生產(chǎn)鹽的單位或個(gè)人征收資源稅。資源稅收入與資源價(jià)格變化聯(lián)系小，我國(guó)現(xiàn)行資源稅課稅對(duì)象中只有原油和天然氣適用比例稅率，其他均適用定額稅率，所以資源稅收入不能反映應(yīng)稅資源價(jià)格的變動(dòng)；資源稅稅率偏低，比如每噸其他煤炭的資源稅稅率是0.3—5元，隨著煤炭的開(kāi)采，煤炭的稀缺性也在增加。其他應(yīng)稅資源與之類(lèi)似，所以從保護(hù)資源角度看資源稅稅率偏低。

二、完善我國(guó)地方稅體系的實(shí)施路徑

改革不可能一蹴而就，穩(wěn)步實(shí)施才能確保地區(qū)經(jīng)濟(jì)在改革中得到平穩(wěn)過(guò)渡。筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)將稅制改革劃分為三個(gè)階段，在不同階段內(nèi)設(shè)定不同的任務(wù)，層層推進(jìn)，從而最終完成改革目標(biāo)。

（一）稅改初期增加轉(zhuǎn)移支付。新一輪稅制改革可以在更深層次上優(yōu)化我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)，甚至為我國(guó)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)健康發(fā)展提供堅(jiān)固的基石，但不可避免地，地方政府收入在稅制改革施行的過(guò)程中將受到不小的沖擊。在稅改初期，可以利用現(xiàn)有的中央對(duì)地方政府的轉(zhuǎn)移支付制度，增加一般性轉(zhuǎn)移支付的規(guī)模和比例，來(lái)暫時(shí)彌補(bǔ)地方財(cái)力的不足，保證地方政府在改革初期享有足夠的財(cái)力規(guī)模。

（二）稅改中期提高分享比例。在新一輪稅制改革的中期，由于“營(yíng)改增”的推行，原本營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍劃轉(zhuǎn)為增值稅的征稅范圍，增值稅收入規(guī)模增加。在確保地方政府不對(duì)中央轉(zhuǎn)移支付過(guò)度依賴(lài)的同時(shí)，又要保證地方政府的財(cái)力，提高中央與地方共享稅的分享比例是較為穩(wěn)妥的應(yīng)急措施。目前共享稅主要包括增值稅和所得稅，本文認(rèn)為，提高地方政府分享比例的稅種應(yīng)當(dāng)鎖定為在此次稅制改革中變動(dòng)最為明顯的增值稅。

（三）稅改后期強(qiáng)化地方稅種。在重新確立地方稅體系的主體稅種后，地方政府的稅收收入將獲得基本的保障。因此，必須真正坐實(shí)地方稅種，才能確保地方政府稅收的收入規(guī)模。強(qiáng)化地方稅種主要分為新的主體稅種的選擇和輔助稅種的選擇兩個(gè)部分，地方小稅種名目繁多，對(duì)所有地方稅種進(jìn)行改革可行性不大，本文認(rèn)為應(yīng)當(dāng)著重挑選出部分稅種進(jìn)行深化改革。

在主體稅種的選擇上，消費(fèi)稅與房地產(chǎn)稅都應(yīng)當(dāng)作為地方主體稅種，但房地產(chǎn)稅的開(kāi)征涉及面較廣，存在許多需要克服的阻力，短期內(nèi)無(wú)法推行。因此，應(yīng)先對(duì)消費(fèi)稅施行改革，將其逐步轉(zhuǎn)化為地方主體稅種，例如先作為中央與地方共享稅，再逐漸全部交由地方。而隨著房地產(chǎn)交易市場(chǎng)的逐步規(guī)范，在其市場(chǎng)較為成熟后，再順勢(shì)推出房地產(chǎn)稅，將其培養(yǎng)為地方稅體系中的另一個(gè)主體稅種。

同時(shí)，應(yīng)將改革輔助稅種的目標(biāo)鎖定在資源稅與環(huán)境保護(hù)稅上，新一輪稅制改革中，資源稅與環(huán)境保護(hù)稅是改革的一部分，地方政府可以順勢(shì)對(duì)其進(jìn)行深化調(diào)整，使其更加適應(yīng)于各個(gè)地區(qū)的資源以及環(huán)境的情況。目前我國(guó)資源區(qū)域貧乏，環(huán)境也遭受到了嚴(yán)重的破壞，適時(shí)深化資源稅的改革并開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅可以達(dá)到“雙贏”，既增加了地方稅收收入，也有利于保護(hù)稀缺資源并改善地區(qū)環(huán)境。

三、地方稅體系中相關(guān)稅種的改革措施

（一）深入推進(jìn)消費(fèi)稅改革。將消費(fèi)稅作為主體稅種可以促使地方政府不斷改革與完善地方消費(fèi)市場(chǎng)，進(jìn)一步加強(qiáng)地方市場(chǎng)環(huán)境和公共服務(wù)建設(shè)，從而帶動(dòng)地方基礎(chǔ)設(shè)施的完善與地區(qū)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。盡管消費(fèi)稅如今仍是中央稅，但消費(fèi)稅具備成為地方稅種的潛質(zhì)。從消費(fèi)稅的征收范圍來(lái)看，消費(fèi)稅的征收規(guī)模與地方居民的消費(fèi)能力相關(guān)，主要包括煙酒、珠寶玉石、小汽車(chē)等項(xiàng)目，這些消費(fèi)品的消費(fèi)具有明顯的區(qū)域消費(fèi)特征，對(duì)地方經(jīng)濟(jì)可以起到一定的調(diào)節(jié)作用。為了保證消費(fèi)稅的收入規(guī)模，以保證地方收入，必須進(jìn)行如下改革： 第一，調(diào)整當(dāng)前消費(fèi)稅已有的征稅范圍，強(qiáng)化消費(fèi)稅在收入分配上的調(diào)節(jié)力度?？蓪⑾M(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)從生產(chǎn)環(huán)節(jié)調(diào)整至零售環(huán)節(jié)，并將收入收歸地方，進(jìn)而填補(bǔ)傳統(tǒng)消費(fèi)稅在政府稅收中的空缺。第二，合理確定消費(fèi)稅稅率。在目前已有的稅率上有增有減，針對(duì)不同消費(fèi)品的特點(diǎn)制定不同的稅率，進(jìn)而對(duì)居民消費(fèi)起到一定的引導(dǎo)作用。第三，借鑒德國(guó)的電力稅制度，建立“電力稅”，并使“電力稅”從屬于消費(fèi)稅。使用電力消費(fèi)稅在調(diào)控電力消費(fèi)量的同時(shí)還可以增加地方財(cái)政收入，增收的財(cái)政收入也可以作為當(dāng)?shù)刂卫硪螂娏οM(fèi)而產(chǎn)生的環(huán)境污染的財(cái)政費(fèi)用。

（二）探索推進(jìn)資源稅改革。資源稅是已有的稅種，新一輪稅制改革應(yīng)擴(kuò)充資源稅的征稅范圍，并對(duì)資源稅的征收方式進(jìn)行調(diào)整，改為從價(jià)計(jì)征。

目前資源稅征稅范圍狹窄，在資源稅的改革上，要對(duì)資源稅稅目進(jìn)行擴(kuò)圍。同時(shí)可以將水資源逐步納入征稅范圍并取消水資源補(bǔ)償費(fèi)。另外，還應(yīng)適當(dāng)提高資源稅的稅率，建立稅收收入與資源價(jià)格同步上漲的機(jī)制，增加對(duì)稅源價(jià)格的了解程度，也有助于我國(guó)對(duì)資源稅征收方式改為從價(jià)計(jì)征措施的推行。在計(jì)稅依據(jù)方面，對(duì)不可再生、不可替代的稀缺資源的課稅程度要加強(qiáng)，提高單位稅額。

（三）適時(shí)開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅。我國(guó)目前尚沒(méi)有環(huán)境保護(hù)稅這一稅種，主要是通過(guò)征收排污費(fèi)來(lái)保護(hù)環(huán)境，其執(zhí)行效果并不理想。為了保護(hù)環(huán)境，也為了增加地方政府的財(cái)政收入，必須開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅并將其作為地方收入。將環(huán)境保護(hù)稅歸入地方符合“收益性”原則，地方的環(huán)境遭到破壞是為了發(fā)展當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)，與此相關(guān)的財(cái)政支出也是由地方安排支出，因此環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)作為地方稅。另外，由于環(huán)境保護(hù)稅的區(qū)域差別性，環(huán)境保護(hù)稅基本不會(huì)引起稅源競(jìng)爭(zhēng)，適合作為地方稅。

（四）逐步培育房地產(chǎn)稅。房地產(chǎn)稅具備作為地方主體稅種的良好潛力，從遠(yuǎn)期來(lái)考慮，房地產(chǎn)稅應(yīng)推廣至全國(guó)范圍內(nèi)，并作為地方主體稅種，但由于地區(qū)經(jīng)濟(jì)的發(fā)達(dá)程度不同，可以先在國(guó)內(nèi)一、二線城市積極推進(jìn)房地產(chǎn)稅改革，并首先培育其成為東、中部地區(qū)的地方主體稅種。

在房地產(chǎn)稅的具體稅制設(shè)計(jì)上可以采取以下措施：第一，房地產(chǎn)稅基的確定。在確定房地產(chǎn)稅稅基時(shí)，基本思路應(yīng)具備以下三個(gè)方面：首先，取消開(kāi)發(fā)時(shí)的課稅。其次，適當(dāng)對(duì)流轉(zhuǎn)過(guò)程進(jìn)行課稅。最后，將保有環(huán)節(jié)作為重點(diǎn)課稅對(duì)象。此時(shí)可以將房地產(chǎn)稅征收范圍擴(kuò)大至所有類(lèi)型的房地產(chǎn)，甚至可以與消費(fèi)稅相結(jié)合，將超過(guò)一定價(jià)值的高檔不動(dòng)產(chǎn)納入消費(fèi)稅的征收范圍，在相互配合的前提下，對(duì)房地產(chǎn)業(yè)先進(jìn)行普遍征收，再通過(guò)制定稅收優(yōu)惠政策對(duì)特殊對(duì)象加以區(qū)別對(duì)待。第二，做好房地產(chǎn)價(jià)值的評(píng)估。房地產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)可以評(píng)估價(jià)格為主，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)與第三部門(mén)合作，制定完善的房產(chǎn)價(jià)值評(píng)估方案，科學(xué)確定房產(chǎn)價(jià)值。第三，提高稅收征管效率。首先，應(yīng)整合稅基相同的重復(fù)稅種，將耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅整合為房地產(chǎn)稅，主要將稅收集中于其保有環(huán)節(jié)。其次，著重建設(shè)房地產(chǎn)稅征管過(guò)程中的信息化管理上，建立家庭電子信息檔案，詳細(xì)記錄每一戶房產(chǎn)數(shù)量、住宅面積、家庭人數(shù)等，進(jìn)行有效、合理的征納。

總體來(lái)說(shuō)，房地產(chǎn)稅的設(shè)計(jì)思路是能夠覆蓋房地產(chǎn)有關(guān)的交易、保有各個(gè)環(huán)節(jié)的基礎(chǔ)上，以針對(duì)保有環(huán)節(jié)征稅為主，盡量做到稅負(fù)分布均衡，能合理分配中央與地方、政府與企業(yè)的房地產(chǎn)收益，同時(shí)也能作為一項(xiàng)主體稅種，成為對(duì)地方財(cái)政收入起到支撐作用的不動(dòng)產(chǎn)稅種。J

作者簡(jiǎn)介：

宋愛(ài)華，濮陽(yáng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院工商系，副教授，會(huì)計(jì)師，經(jīng)濟(jì)學(xué)碩士；研究方向：稅務(wù)會(huì)計(jì)。