稅制構(gòu)成的國際借鑒研究

劉逸遙

OECD國家稅制以其數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和透明性，劃分標(biāo)準(zhǔn)的明確性和公允性，一直以來都是研究外國稅制的最佳資料。本文通過對OECD國家的稅制結(jié)構(gòu)和宏觀稅負(fù)變化的簡要分析，以期對我國的稅制結(jié)構(gòu)乃至當(dāng)前正在進(jìn)行的稅制改革起到啟示作用。

一、OECD國家稅制結(jié)構(gòu)分析與借鑒

（一）稅目劃分

根據(jù)OECD國家的公允劃分標(biāo)準(zhǔn)，稅收收入被劃分為所得稅、社保費(fèi)、工薪稅、財(cái)產(chǎn)稅、商品與勞務(wù)稅（增值稅）、其他稅、關(guān)稅七類，與我國相近。有兩點(diǎn)值得一提：

一是工薪稅近年來所受詬病較多，因其只對工薪階層征稅，并且多為累進(jìn)稅率，其稅目設(shè)置越來越不能滿足稅收公平原則，反而挫傷工薪階層的生產(chǎn)積極性，故在OECD國家中逐步取消。對于我國而言，盡管我國沒有特別設(shè)置工薪稅，但個人所得稅中工資薪金所得占比竟達(dá)到85%以上，這表明，對于收入較多，勞動價(jià)值含量較少的資產(chǎn)所得、個體經(jīng)營所得，政府并沒有給予與其收入相匹配的稅收征繳，這也就使得我國的個人所得稅流于形式，結(jié)構(gòu)失衡，有失公平，個人所得稅正面臨“淪為”工薪稅的風(fēng)險(xiǎn)，有違分配公平的社會價(jià)值取向。目前OECD國家已經(jīng)開始逐漸摒棄工薪稅設(shè)置，對我國正在進(jìn)行的分類與綜合相結(jié)合的個人所得稅改革具有相當(dāng)?shù)木竞蛦⒌稀?/p>

二是社保費(fèi)由于其特定的轉(zhuǎn)移支付性質(zhì)，在我國財(cái)政收入中的地位也不斷提高，盡管對社保費(fèi)在稅收收入中應(yīng)以何種口徑統(tǒng)計(jì)仍存在爭議，但隨著我國社會保險(xiǎn)體制的完善，征收管理趨于合理優(yōu)化，社保費(fèi)必將以正規(guī)口徑納入稅收收入統(tǒng)計(jì)，將社保稅作為我國稅制結(jié)構(gòu)的一個重要組成部分，可以更好地衡量政府轉(zhuǎn)移支付的能力和水平，從而更加充分地實(shí)現(xiàn)稅收的經(jīng)濟(jì)職能，社保費(fèi)費(fèi)改稅終是大勢所趨。

（二）稅收比例

稅收比例的劃分決定著一國稅制的主體特征，也表現(xiàn)著國家對于宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的不同理解與不同側(cè)重，根據(jù)OECD國家稅收比例的不同，分為以下四類：

1.以北美與澳大利亞為代表的大洲國家

這類國家是明顯的所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，個人所得稅與財(cái)產(chǎn)稅總和過半。從歷史原因來看，北美與澳大利亞都曾為殖民國家，歷史較歐洲更短，政治上更加呼吁自由與平等，社會階級簡單甚至是均一。因此，將所得稅作為征稅主體有利于降低稅收成本，較好地平衡公平與效率，對稅收的扭曲作用較小。而增值稅則略低于其他國家，尤其美國，是世界著名的征收全額流轉(zhuǎn)稅的國家，盡管對于增值稅的稅收扭曲作用仍存在爭議，但大洲國家的簡化方式不失為一種簡單又合理的稅制結(jié)構(gòu)。

2.以地中海沿岸的歐洲大陸及英國為代表的老牌資本主義國家

地中海沿岸與英國是資本主義最早的發(fā)源地，歷史悠久，社會階級復(fù)雜，稅收歷史演變曲折，也存在一些歷史遺留問題，稅制改革也不像北美和澳大利亞那樣流暢，改變舊體制存在諸多阻礙，并且近年來，歐洲左派政黨勢力逐步加強(qiáng)，對于社會福利的呼聲越來越高，因此綜合以上諸多原因，形成了主要以社會公平再分配為導(dǎo)向的稅制結(jié)構(gòu)，一方面，緩和歐洲大陸日趨復(fù)雜的社會矛盾，另一方面，說明歐洲大陸國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨于健康和完善，經(jīng)濟(jì)運(yùn)行穩(wěn)定，雖無高增長點(diǎn)，但更加注重百姓福祉。

3.北歐國家

北歐國家一直以來都以高福利著稱，但北歐國家在社保稅一項(xiàng)上并沒有表現(xiàn)出明顯的超越歐洲大陸國家的趨勢，反而更趨向于所得稅與增值稅的雙主體特征。究其原因，是由于北歐國家對于社會保障轉(zhuǎn)移支付的彈性政策。由于北歐國家相比歐洲中心較為偏遠(yuǎn)，人口稀少，甚至出現(xiàn)負(fù)增長。農(nóng)業(yè)休耕時(shí)間長，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)較為單一，故無需每年將稅收收入拿出一定比例用于社會保障，而是列入單項(xiàng)的社?；鹋c社保計(jì)劃，保證稅收收入的使用效率。

4.東歐國家及其他發(fā)展中國家

這類國家稅制結(jié)構(gòu)與我國類似，增值稅比例高于所得稅，由于社保費(fèi)主要由所得稅征收得來，因此可以認(rèn)為這些國家實(shí)行以增值稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，發(fā)展中國家由于貧富差距大，發(fā)展程度低，故稅源更多地依賴商品生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié)。但是發(fā)展中國家的社保水平非常高，平均水平與發(fā)達(dá)國家?guī)缀鯚o異，可見社保費(fèi)支出在財(cái)政支出中的重要地位。

（三）經(jīng)驗(yàn)借鑒

我國屬于發(fā)展中國家，因此以增值稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)對于把控稅源，保證政府財(cái)政收入具有重要意義，目前“營改增”已經(jīng)全面試點(diǎn)展開，增值稅“一稅獨(dú)大”的局面短期內(nèi)很難有所改變。從OECD國家稅制中，有兩個方面值得我們重視和借鑒。

1.盡量減小增值稅占比

“營改增”后，我國增值稅占比已超過50%，地方自主籌集財(cái)政資金能力弱化，財(cái)政狀況吃緊，地方財(cái)政流于土地財(cái)政的現(xiàn)象亟待解決和改變。減小增值稅占比有兩種方法，即直接減小增值稅占比，或擴(kuò)大其他稅收收入占比，稀釋增值稅收入。前者基本不可能，所以擴(kuò)大其他收入的方法成為了解決地方財(cái)政問題的關(guān)鍵，換言之，需要為地方財(cái)政擴(kuò)大稅源，加快完善地方稅體系建設(shè)。另外值得一提的是，并不能認(rèn)為中央目前提出的“增值稅收入分成”是長久之計(jì)，因?yàn)樵鲋刀愓骼U稅款不存在地域差異，因此將轉(zhuǎn)移支付與增值稅掛鉤存在邏輯矛盾，無論是根據(jù)地方征繳稅款的多少分成，亦或是根據(jù)貧富程度分成，其結(jié)果都不會使各地方的轉(zhuǎn)移支付效應(yīng)保持均衡，因此還需從根本上調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)，加快地方稅改革進(jìn)程，盡快彌補(bǔ)地方財(cái)政的缺口。

2.提高社保費(fèi)比重

從OECD稅制中我們了解到，社保費(fèi)支出無論是在發(fā)展中國家還是在發(fā)達(dá)國家，均占有較大比例，我國目前社保費(fèi)占比明顯提高，但仍需進(jìn)一步提高比例，并且完善口徑劃分，盡快構(gòu)建起完善成熟的社保體系，同時(shí)加快社保費(fèi)的改革進(jìn)程。

我國與歐洲大陸國家一樣，歷史悠久，社會結(jié)構(gòu)復(fù)雜，歷史遺留問題較多，并且提高社會福利越來越成為百姓的主要訴求。相比大洲國家與北歐國家，歐洲大陸國家對于中國的稅制結(jié)構(gòu)有著更多的借鑒意義。

二、宏觀稅負(fù)分析與啟示

（一）趨勢分析

整體而言，OECD國家的稅負(fù)水平不約而同地呈現(xiàn)二次函數(shù)的特征，且均在2000年前后達(dá)到峰值，之后稅負(fù)水平有所下降，但仍然高于2000年之前水平。2000年后由發(fā)展中國家引領(lǐng)了福利經(jīng)濟(jì)學(xué)的新發(fā)展，促使稅收在國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展中扮演愈加重要的地位。世界各國越來越意識到完全自由放任的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式存在弊端，而政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)的最直接最有效的手段就是稅收，因此，稅收在各國的地位愈加重要，這也造成了各國宏觀稅負(fù)的總體提高。

值得注意的是，2008年前后的經(jīng)濟(jì)危機(jī)似乎對各國宏觀稅負(fù)影響不大，這似乎也可以說明稅收對經(jīng)濟(jì)周期的燙平作用不甚明顯，至少各國均未在經(jīng)濟(jì)低谷期做出明顯的增稅或減稅政策。

（二）數(shù)量分析

對世界而言，大洲國家、東歐國家和發(fā)展中國家的稅收負(fù)擔(dān)較輕，他們所代表的是稅收負(fù)擔(dān)的兩個極點(diǎn)，大洲國家由于社會結(jié)構(gòu)簡單，經(jīng)濟(jì)發(fā)展已十分完善，固不需要進(jìn)行大量稅收來實(shí)現(xiàn)稅收職能，稅收更多的起到社會再分配體現(xiàn)公平的調(diào)節(jié)作用。而發(fā)展中國家和東歐國家因?yàn)榻?jīng)濟(jì)狀況較差，稅源有限，矛盾突出，國家不宜征收過高賦稅以免造成社會不穩(wěn)定。而北歐國家和歐洲大陸國家則趨于一致，稅收水平高，因其社會問題復(fù)雜，福利訴求較高，政府需要保證一定程度的稅收收入來解決相關(guān)問題。

我國宏觀稅負(fù)如加入社保費(fèi)，其負(fù)擔(dān)率約為24%，略低于OECD國家水平。但宏觀稅負(fù)要與轉(zhuǎn)移支付情況相結(jié)合，宏觀稅負(fù)減去轉(zhuǎn)移支付情況，才是國民“凈稅負(fù)”，且轉(zhuǎn)移支付具有明顯的地區(qū)差異和性質(zhì)差異，如果統(tǒng)籌考慮，問題就會相對復(fù)雜。但總而言之，我國宏觀稅負(fù)并不高，轉(zhuǎn)移支付水平是關(guān)鍵。

三、基本結(jié)論

基于以上分析，可以得出如下結(jié)論：在OECD國家中，發(fā)達(dá)國家以直接稅、所得稅為主體，宏觀稅負(fù)高，社保費(fèi)也相應(yīng)較高，因此可以認(rèn)為發(fā)達(dá)國家盡管有著很高的宏觀稅負(fù)，但轉(zhuǎn)移支付非常好地完成了調(diào)節(jié)貧富差距，促進(jìn)社會公平，提高國民福利水平的作用，因此“凈稅負(fù)”較低，國民“稅痛”較輕。而發(fā)展中國家和東歐國家則以間接稅為主體，因此稅收收入較少，稅收的轉(zhuǎn)移支付職能完成情況較差，盡管稅負(fù)不高，但稅收收入的使用效率較低，再加之諸多社會因素，使得國民具有較強(qiáng)的“稅痛”。故而在我國稅制改革中，不斷提高直接稅所占比重是基本方向，同時(shí)要加強(qiáng)對資產(chǎn)所得、經(jīng)營所得的征稅力度，維護(hù)社會公平。此外要提高社保稅比例，使轉(zhuǎn)移支付更加具有效率。由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展與稅制結(jié)構(gòu)相互作用，互為表里，不能因?yàn)槊つ孔非笈c發(fā)達(dá)國家稅收指標(biāo)上的相同而進(jìn)行不切實(shí)際的稅制改革。稅制改革仍應(yīng)當(dāng)從實(shí)際出發(fā)，實(shí)事求是，與我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)，逐步建立成熟的稅制體系，讓稅收更好的為國民經(jīng)濟(jì)服務(wù)。

（作者單位：中央財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)稅學(xué)院）

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