試論醫(yī)院成本核算中作業(yè)成本法的應用

文/唐云夢

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試論醫(yī)院成本核算中作業(yè)成本法的應用

文/唐云夢

摘要：醫(yī)療體制改革在不斷推進，我國醫(yī)院根據(jù)體制的變革不斷創(chuàng)新發(fā)展途徑，以期降低自身的運行成本，在提高醫(yī)療水平的同時，提高經(jīng)濟及社會效益，此時成本核算的重要性便體現(xiàn)出來，本文將重點對作業(yè)成本法進行簡要介紹，并根據(jù)我國現(xiàn)階段醫(yī)院成本核算的現(xiàn)狀，分析作業(yè)成本法的應用及應當注意的問題。

關鍵詞：醫(yī)院； 成本核算； 作業(yè)成本法

醫(yī)院作為間接費用較多，采用傳統(tǒng)的成本核算方法很難達到精準計算的單位，非常適用作業(yè)成本法來實現(xiàn)成本的核算及控制，該方法在分配間接成本的科學性、成本控制的有效性方面作用比較突出，因此得到了比較廣泛的推廣。在醫(yī)療體制不斷改革的今天，要想在競爭日趨激烈的市場中脫穎而出，需要醫(yī)院加大內(nèi)部管理力度，不斷提高成本核算水平，在提高醫(yī)院自身效益的基礎上，降低成本。本文將結(jié)合筆者的實際工作經(jīng)驗，對作業(yè)成本法在醫(yī)院成本核算中的應用進行探究。

一、作業(yè)成本法的概念

早在上世紀30年代，作業(yè)成本法便已經(jīng)出現(xiàn)，直至80年代才得以推廣。在歐美等發(fā)達國家，該方法是一種先進的成本管理方法，其應用范圍非常廣泛，迅速發(fā)展成為行業(yè)內(nèi)普及率最高的方法。作業(yè)成本法的基本原理是：成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，它更準確地把各項成本及輔助費用分配相應的到作業(yè)層次，這樣生產(chǎn)或提供服務過程中所產(chǎn)生的成本費用更加清晰，管理人員通過該方法可以更好地掌握單位或企業(yè)的運行情況，并針對成本的成因采取相應措施，優(yōu)化工作流程，進一步降低成本。

與過去醫(yī)院的傳統(tǒng)成本核算方法相比，傳統(tǒng)成本核算方法在運算中采取的是間接成本核算方法，這種方法的準確度不高，針對性有待提高。而作業(yè)成本法采取的是直接結(jié)算的方法，核算的準確度更高，并且根據(jù)每一項成本產(chǎn)生的原因進行再分配，并且對每一項成本的控制點更加清晰，控制成本的針對性更強，彌補了傳統(tǒng)成本核算方法中的不足，在我國的醫(yī)療行業(yè)得到廣泛應用和推廣。

二、醫(yī)院成本核算的現(xiàn)狀

（一）缺乏規(guī)范性

現(xiàn)階段，我國的很多醫(yī)院在成本核算方面都沒有系統(tǒng)性地規(guī)范措施，常常醫(yī)院需要核算的成本項目眾多，但是核算的方法沒有統(tǒng)一。這與醫(yī)院自身成本核算復雜，缺乏有效方法有直接關系。為了使成本得到有效控制，很多醫(yī)院以科室為單位實行成本核算，但是其核算的內(nèi)容、方法及具體的核算目的不一，容易對間接成本核算不完全。并且大多數(shù)醫(yī)院在成本核算方面僅僅將核算的收入和支出作為內(nèi)容，其核算的準確性不高，核算水平也有待提高。

（二）成本控制機制缺乏合理性

醫(yī)院專門的財務部門往往從事的工作是記賬及管賬工作，并沒有對醫(yī)院的各項支出進行有效的管理，他們所從事的工作往往注重成本發(fā)生后的計量上，而沒有從源頭控制好成本發(fā)生的環(huán)節(jié)，因此經(jīng)常會出現(xiàn)“不知成本高在何處”；“不知從何處著手控制成本”的問題，有時會產(chǎn)生不必要的人力資源浪費現(xiàn)象。

（三）決策輔助信息不完善

醫(yī)院成本管理的一個主要目的就是為醫(yī)院的經(jīng)營管理決策提供有效的信息支持，通過成本核算醫(yī)院的管理者可以明確醫(yī)院的各項經(jīng)營項目的運營現(xiàn)狀，哪些項目可以為醫(yī)院創(chuàng)造效益，哪些項目制約醫(yī)院的發(fā)展，哪些項目可以成為醫(yī)院的核心競爭力。但是傳統(tǒng)的成本管理通常是核算到科室層次，不能從整體上反映各項經(jīng)營項目的運營情況，因此其決策輔助作用受到了較大的限制。

（四）信息化水平較低

成本核算的工作效率高低直接取決于醫(yī)院的信息化水平高低。成本核算隨著醫(yī)療體制的改革和完善日漸復雜，我國較大型地綜合性醫(yī)院開始注重信息化建設，為醫(yī)院配備高端的信息系統(tǒng)，這樣可以直接提高醫(yī)院的辦公效率，特別是對成本核算方面，能夠提供更加及時有效的信息。但是管理費用，后勤費用等各種間接成本發(fā)生渠道多樣，數(shù)據(jù)的歸集采用比較困難，對信息化水平要求較高，不少醫(yī)院仍亟需解決技術、設備和人才的投入問題。

三、醫(yī)院成本核算中作業(yè)成本法的應用

作業(yè)成本法相較于過去的傳統(tǒng)成本核算方法具有很大的優(yōu)勢，醫(yī)院的組織結(jié)構復雜，且間接產(chǎn)生的費用較多，采用作業(yè)成本法可以更準確地完成醫(yī)院的成本核算。該方法把醫(yī)院的各科室的業(yè)務劃分為不同的作業(yè)，通過對作業(yè)進行動態(tài)的分析統(tǒng)計計量作業(yè)的成本。它以作業(yè)為中心，依據(jù)資源動因?qū)⒊杀痉峙涞阶鳂I(yè)，再依據(jù)作業(yè)動因?qū)⒆鳂I(yè)分配到最終的醫(yī)療服務，從而得到單項醫(yī)療服務的成本。其應用流程主要有以下幾個方面。

（一）資源耗費的確認和計量

作業(yè)成本法會根據(jù)醫(yī)院運行情況，將成本核算分成直接成本和間接成本兩個方面，并針對成本的記錄及相關信息進行核查和分類，在對直接成本計算過程中，其方法與傳統(tǒng)成本核算方法相同。針對是按照醫(yī)院的具體資源耗費情況劃分成不同的標準。動因不同，則資源產(chǎn)生的耗費不同，例如服務或相關設備所產(chǎn)生的費用大多是按照人工或設備的工時進行分配的，而房屋維修或設備維修所產(chǎn)生的費用，則按照小時數(shù)或房屋的面積進行具體分配。

（二）劃分作業(yè)中心

根據(jù)醫(yī)院的服務及相關信息數(shù)據(jù)要求，作業(yè)成本法會將這項內(nèi)容進行劃分。主要分成主次兩種作業(yè)形式，對主要作業(yè)則采取更加重視的態(tài)度。這是決定醫(yī)院成本核算的關鍵，因此要格外重視作業(yè)成本的劃分。而主要作業(yè)中心則包括對藥品及日常工作所需辦公物品按照相應的的計劃、采購、檢驗、入庫、保管、出庫等日常作業(yè)。在確定好主要作業(yè)內(nèi)容后，就應當根據(jù)作業(yè)中心的劃分，按照成本性質(zhì)相同的原則開展工作。

（三）計算成本對象的單位成本

成本動因中包括作業(yè)成本，產(chǎn)品最終由作業(yè)貢獻的方式和原因便是由作業(yè)成本表示的，產(chǎn)品的消耗情況可以直接由對作業(yè)的需求強度及頻率表示。因此對產(chǎn)品和服務在分配成本時采取怎樣的比例可以直接由作業(yè)動因決定。所耗費的作業(yè)動因數(shù)量可以直接決定服務的成本。而不同的核算目的也能顯現(xiàn)出不同的作業(yè)動因，從而得出不同的結(jié)果。

四、醫(yī)院成本核算中作業(yè)成本法在應用中應當注意的問題

如前文所述，作業(yè)成本法在當今醫(yī)院控制成本中具有顯著的優(yōu)勢，它可以準確地將醫(yī)院的成本進行核算，并且根據(jù)醫(yī)院的具體作業(yè)流程，有效降低核算成本。但是在具體操作中還有很多問題值得注意。

（一）有效控制成本

為了使醫(yī)院實現(xiàn)成本的有效控制，作業(yè)成本法可以針對醫(yī)院的作業(yè)流程進行分析和研究，將可以增值的部分及不能帶來收益的部分區(qū)分開，并尋求對應的措施將非收益部分所產(chǎn)生的成本盡量消除，以此來實現(xiàn)對成本的控制目的。因此，醫(yī)院在采取作業(yè)成本法時應當不僅僅停留在簡單的核算工作上，要充分利用作業(yè)成本法的優(yōu)勢，有效控制核算成本。

（二）完善核算信息系統(tǒng)

作業(yè)成本法依托于信息系統(tǒng)，因此，醫(yī)院要想改善對成本核算的方法，要重視對成本核算系統(tǒng)的建立和完善工作。有效的信息系統(tǒng)可以更加便捷地完成信息量龐大的核算工作，特別是針對計算量大且比價冗繁的情況。因此不斷完善核算信息系統(tǒng)可以提高工作效率，提升成本核算的準確率，降低人員的工作量，對醫(yī)院成本核算工作意義重大。

（三）重視成本效益因素

在采取作業(yè)成本法時，應當遵循成本收益的原則，重視成本效益這一重要因素，由于成本核算的工作量很大，為了使醫(yī)院的成本得到有效控制，進而提高醫(yī)院的收益，應當將成本與收益兩項指標相結(jié)合，不能一味僅將數(shù)據(jù)作為參考價值，防止出現(xiàn)成本增加的數(shù)值高于收益數(shù)值的現(xiàn)象。

五、結(jié)論

面臨我國醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的現(xiàn)狀，我國醫(yī)院開始實行作業(yè)成本法實現(xiàn)對醫(yī)院成本的控制，該方法可以有效獲得更加準確的信息。特別是在醫(yī)院資金渠道繁多，經(jīng)營活動日趨復雜的今天，作業(yè)成本法可以彌補傳統(tǒng)成本核算方法的不足。在采用成本作業(yè)法時，不應當僅僅將成本的計算停留在簡單的核算上，還應當根據(jù)作業(yè)成本法對信息的分析和研究，適時調(diào)整對醫(yī)院成本的控制項目，并嚴格按照遵循成本效益的原則，充分調(diào)動起員工的工作積極性，將作業(yè)成本法的優(yōu)勢充分發(fā)揮出來。

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上接（第110頁）中小企業(yè)要進行充分利用，有利于中小企業(yè)面對融資等資金困難方面，能夠起到緩解作用， 從而認識到對企業(yè)可持續(xù)發(fā)展而言，內(nèi)部管理的重要性，根據(jù)自身發(fā)展情況，在管理投資方面適當加大，促進企業(yè)管理人員充分認識到會計咨詢服務的重要性。要對會計人員的工作進行充分的尊重，理解工作需要，要避免因為個人原因，阻礙會計人員的正常工作。

（二）會計咨詢服務方面

1.中小型會計事務所要主動拓展市場，追求更高的發(fā)展目標。目前國內(nèi)外大型會計事務所，主要還是以大中型企業(yè)為客戶群體對象，對國內(nèi)諸多中小企業(yè)的會計咨詢服務需求缺乏關注，我國中小型會計事務所應當抓住這個機遇，主動拓展市場，結(jié)合財務、營銷等綜合業(yè)務水平，創(chuàng)建以中小企業(yè)為主的客戶服務對象，并形成一種獨特的業(yè)務模式，對自己業(yè)務進行不斷完善，追求系統(tǒng)化、多樣化的業(yè)務。逐步形成獨具特色的會計咨詢服務機構，以此來吸引更多的中小企業(yè)，為中小企業(yè)提供專業(yè)化的咨詢服務。

2.分析市場需求，定位市場。中小企業(yè)這個領域的會計咨詢服務擁有非?？捎^的效益，在機遇與壓力并存時，市場定位要找準顯得非常重要。分析中小企業(yè)對會計咨詢服務的需求，了解企業(yè)的需要，用準確的眼光來破解企業(yè)動心的關鍵點。采用針對性的相關服務來解決企業(yè)內(nèi)部管理的問題。這樣就能夠完全獲取企業(yè)的信任。最后，會計咨詢機構應當對自己的服務不斷進行優(yōu)化，促進服務意識的提升。為了企業(yè)自身利益，可以培養(yǎng)長久性的顧客群體。作為服務型的會計咨詢機構，應當做好本職的服務工作，能力促進服務意識的提升，以真誠打動中小企業(yè)。

3.將業(yè)務戰(zhàn)略轉(zhuǎn)變?yōu)閷ｉT化戰(zhàn)略。會計咨詢機構應當充分利用自己的特點，實行專門化戰(zhàn)略，進而打造出屬于自己特色的競爭優(yōu)勢。所謂的專門化戰(zhàn)略，指的是會計咨詢機構集合自己的優(yōu)勢以及特點，在某一領域?qū)ｉT提供會計咨詢服務，將會計咨詢服務做強、做細、做好，以此來贏得中小企業(yè)的青睞。只有專職于某一領域，才能為特定的中小企業(yè)提供更優(yōu)質(zhì)的服務。同時，通過市場細分，擴大非審計業(yè)務領域，重組已有的業(yè)務服務領域，加強工作的標準化，提高扎實的基礎，進而起到成本降低作用。

4.提升會計人員的知識水平和業(yè)務素質(zhì)。就目前現(xiàn)狀來講，無論是技術方面還是人員素質(zhì)方面，都沒有滿足會計咨詢服務的要求。因此，會計咨詢服務機構應當做好人員培訓培養(yǎng)工作，促進會計人員綜合素質(zhì)的提升，會計人員需要不斷的學習，積極拓展自己的業(yè)務技能，更新知識，與會計咨詢服務相聯(lián)系，學習計算機技術、營銷、管理以及公共關系等一系列知識，通過不斷的時間獲得豐富的經(jīng)驗積累，適應市場變化需求，促進業(yè)務水平不斷提升。

四、總結(jié)

綜上，在現(xiàn)階段社會經(jīng)濟發(fā)展快速、市場競爭日益激烈的環(huán)境下，會計咨詢服務機構應當與中小企業(yè)應當重新重視彼此，促進兩者之間的良好合作，提升兩者之間良好的合作關系，共同尋找新的突破點，促進企業(yè)效益的提升，在雙方各自領域不斷增強競爭優(yōu)勢，最終實現(xiàn)雙贏局面。

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作者單位：（廣東省中山市人民醫(yī)院） （深圳市正祥財稅咨詢服務有限公司）