全面“營改增”后服務(wù)貿(mào)易出口退稅為何“擴(kuò)圍”艱難？

唐明 李歡 陳夢迪

(湖南大學(xué)經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易學(xué)院，長沙 410079)

全面“營改增”后服務(wù)貿(mào)易出口退稅為何“擴(kuò)圍”艱難？

唐明 李歡 陳夢迪

(湖南大學(xué)經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易學(xué)院，長沙 410079)

目前，我國服務(wù)貿(mào)易總額穩(wěn)步上升，但逆差逐年擴(kuò)大，貿(mào)易形勢日趨嚴(yán)峻?！盃I改增”征稅范圍和抵扣范圍“雙擴(kuò)圍”后，服務(wù)貿(mào)易出口能實(shí)現(xiàn)徹底退稅的零稅率行業(yè)仍僅占30%，高達(dá)70%的服務(wù)貿(mào)易出口仍只能實(shí)施免稅，對國際貿(mào)易通行零稅率退稅規(guī)則利用嚴(yán)重不足。服務(wù)貿(mào)易整體競爭力不強(qiáng)，退稅鏈條尚未完全打通，出口退稅政策的缺失已成為服務(wù)貿(mào)易出口發(fā)展的稅制桎梏。為此，本文重點(diǎn)結(jié)合國內(nèi)“營改增”改革推進(jìn)策略，借鑒國外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，提出服務(wù)貿(mào)易出口退免稅結(jié)構(gòu)優(yōu)化方案、退稅鏈條疏通途徑、服務(wù)貿(mào)易出口認(rèn)定難題解決辦法及完善相關(guān)稅法制度等改善路徑，以期促進(jìn)服務(wù)貿(mào)易出口、優(yōu)化服務(wù)貿(mào)易出口結(jié)構(gòu)，整體提升我國國際競爭力，最終推動(dòng)國民經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型發(fā)展。

服務(wù)貿(mào)易出口“營改增”出口退稅出口免稅

“十三五”規(guī)劃建議提出：“加快對外貿(mào)易優(yōu)化升級，從外貿(mào)大國邁向貿(mào)易強(qiáng)國，發(fā)展服務(wù)貿(mào)易”。目前我國服務(wù)貿(mào)易總額穩(wěn)步上升，逆差卻逐年擴(kuò)大，貿(mào)易形勢日趨嚴(yán)峻。長期以來，我國成為“制造大國”而非“智造大國”的重要原因是貨物貿(mào)易實(shí)施出口退稅，而服務(wù)貿(mào)易由于國內(nèi)服務(wù)業(yè)實(shí)施營業(yè)稅制度，無法在出口環(huán)節(jié)實(shí)施退稅而只能免稅，從而嚴(yán)重地影響到我國服務(wù)貿(mào)易國際競爭力①我國服務(wù)貿(mào)易進(jìn)出口總額由1994年的322億美元，逐年增長至2015年增至7130億美元。服務(wù)貿(mào)易總體穩(wěn)步上升但發(fā)展形勢不容樂觀，主要體現(xiàn)在：服務(wù)貿(mào)易競爭力不強(qiáng)，逆差額隨服務(wù)貿(mào)易總額的增加逐年擴(kuò)增。自2010年以來，服務(wù)貿(mào)易逆差額增長顯著，從2010年的220億美元增長至2015年的1366.2億美元，進(jìn)出口差額缺口日益變寬。。2016年5月1日起全面實(shí)施“營改增”，那么服務(wù)貿(mào)易出口退稅是否會(huì)隨營改增而“擴(kuò)圍”，這值得深入研究。

一、營改增后跨境應(yīng)稅服務(wù)退稅政策和效果依然缺失

自5月1日起，“營改增”已實(shí)現(xiàn)征稅范圍和抵稅范圍全面“雙擴(kuò)圍”，服務(wù)業(yè)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)由營業(yè)稅向增值稅轉(zhuǎn)變，從理論上來講似乎為服務(wù)貿(mào)易出口實(shí)現(xiàn)零稅率退稅奠定了制度基礎(chǔ)。但遺憾的是，現(xiàn)實(shí)中我國服務(wù)貿(mào)易出口有條件實(shí)施出口退稅的行業(yè)仍然不多。

(一)服務(wù)貿(mào)易出口免稅與零稅率的機(jī)理分析

免稅與零稅率均可對服務(wù)出口產(chǎn)生重要影響，

但影響程度不同。出口免稅是指，根據(jù)稅法規(guī)定，在出口環(huán)節(jié)免征增值稅，不抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，已納稅款不予退還。這一優(yōu)惠方式可鼓勵(lì)納稅人出口，但在部分情況下，由于進(jìn)項(xiàng)稅額不可抵扣，放棄免稅反而繳稅更少。出口零稅率是指，在出口環(huán)節(jié)不僅不征增值稅，其在國內(nèi)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)所繳增值稅亦予以退還，保證服務(wù)貿(mào)易出口時(shí)稅率為零。

表1 服務(wù)出口的免稅與零稅率對比分析

如表1所示，在優(yōu)惠程度上，零稅率需退還國內(nèi)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅收，優(yōu)惠程度高于免稅；零稅率可完全消除重復(fù)征稅，但免稅做不到全面消除稅負(fù)，只能免除應(yīng)稅服務(wù)出口環(huán)節(jié)稅收。因此服務(wù)貿(mào)易在出口免稅情況下，仍以含稅價(jià)格參與國際市場，貿(mào)易競爭力提升幅度較小，而零稅率情況下則可顯著提升；對于符合國家優(yōu)惠政策的增值稅與營業(yè)稅服務(wù)，在出口時(shí)均可適用免稅優(yōu)惠政策，而零稅率稅收優(yōu)惠政策僅適用于符合條件的增值稅應(yīng)稅服務(wù)；此外，適用簡易征收辦法的納稅人出口零稅率應(yīng)稅服務(wù)時(shí)，不得退還出口前各環(huán)節(jié)繳納的增值稅。較之免稅政策，零稅率雖有諸多優(yōu)點(diǎn)，但會(huì)提高征納成本，例如，從開始申報(bào)到最終執(zhí)行，需耗費(fèi)一定的時(shí)間成本；審批手續(xù)更為繁雜，增加人力成本；稅收優(yōu)惠程度更大，致使政府發(fā)生更多稅式支出。

從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度簡單分析可知，減免應(yīng)稅服務(wù)應(yīng)繳稅款，可以使得該應(yīng)稅服務(wù)以更低的價(jià)格參與國際競爭，增加出口。如圖1所示，出口前征收稅款，此時(shí)的供給曲線為S1，均衡價(jià)格為P1，均衡數(shù)量為Q1。若采取免稅政策，出口的應(yīng)稅服務(wù)價(jià)格降低，供給曲線右移，在E2處達(dá)到均衡，均衡價(jià)格與均衡數(shù)量分別為P2、Q2；若采取零稅率政策，出口的應(yīng)稅服務(wù)價(jià)格繼續(xù)降低，供給曲線右移至S3，在E3處達(dá)到均衡，均衡價(jià)格與均衡數(shù)量分別為P3、Q3，出口量進(jìn)一步提高。因此，服務(wù)貿(mào)易出口退稅是國際慣例，會(huì)對一國出口產(chǎn)生重大影響，其優(yōu)惠程度大于免稅，更有利于促進(jìn)出口，但我國對服務(wù)貿(mào)易零稅率退稅規(guī)則利用嚴(yán)重不足。

圖1 退稅與免稅對服務(wù)貿(mào)易出口的影響機(jī)理

(二)營改增后我國對出口零稅率的利用依然很不充分

1.從現(xiàn)有政策看，出口零稅率是國際貿(mào)易通行規(guī)則，但我國對此利用很不充分?！敦?cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》財(cái)稅〔2016〕36號文件(下文簡稱為36號文)對服務(wù)貿(mào)易出口退免稅做了綱領(lǐng)性的政策規(guī)定，詳見表2和表3。僅有信息技術(shù)服務(wù)、特定的運(yùn)輸服務(wù)、廣播影視節(jié)目(作品)的制作和發(fā)行服務(wù)以及部分研發(fā)和技術(shù)服務(wù)能實(shí)現(xiàn)出口免稅并退稅，徹底享受零稅率優(yōu)惠，如表2概括所示。而旅游業(yè)、咨詢業(yè)、建筑業(yè)、金融業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)等，仍只能實(shí)施出口免稅不退稅的政策，如表3總結(jié)所示。

2.從實(shí)踐看，目前我國服務(wù)貿(mào)易出口不能做到徹底退稅，會(huì)導(dǎo)致含稅價(jià)格出口，國際競爭力不強(qiáng)，服務(wù)貿(mào)易出口受到極大影響，服務(wù)貿(mào)易逆差上升。如圖2和圖3所示，技術(shù)、全部運(yùn)輸服務(wù)與電信計(jì)算機(jī)和信息服務(wù)在貿(mào)易出口總額中的比重為27.02%，由于部分不具特定資質(zhì)①的納稅人及電信服務(wù)無法享受零稅率優(yōu)惠政策，在不考慮其它服務(wù)②的情況下，我國實(shí)際能享受零稅率政策的服務(wù)行業(yè)占比低于27.02%；而旅行(39.87%)、專業(yè)管理和咨詢(10.11%)、建筑(5.66%)、文化服務(wù)(6.95%)、保險(xiǎn)(1.73%)、金融(0.76%)、知識產(chǎn)權(quán)使用費(fèi)(0.37%)等應(yīng)稅服務(wù)出口合計(jì)占比65.45%，主要適用增值稅免稅政策。假定其他服務(wù)按前述比例劃入相應(yīng)類型，則零稅率、免稅服務(wù)業(yè)出口額占比分別約為30%、70%③由于部分不具特定資質(zhì)的納稅人及電信服務(wù)無法享受零稅率優(yōu)惠政策，實(shí)際零稅率出口額低于30%。。由此可見，我國服務(wù)貿(mào)易出口未能充分踐行出口零稅率這一國際貿(mào)易通行稅制規(guī)則，重點(diǎn)服務(wù)貿(mào)易行業(yè)仍以免稅為主，出口稅收激勵(lì)嚴(yán)重不足，“營改增”仍未能解決制約服務(wù)貿(mào)易出口發(fā)展的稅制桎梏。

表2 適用增值稅零稅率政策的跨境應(yīng)稅服務(wù)

表3 適用增值稅免稅政策的跨境應(yīng)稅服務(wù)

圖2 2015年我國各服務(wù)貿(mào)易行業(yè)出口額占比情況

圖3 不同政策下的服務(wù)貿(mào)易出口額占比情況

我國服務(wù)貿(mào)易整體競爭力不強(qiáng)，實(shí)際上與重點(diǎn)行業(yè)退免稅優(yōu)惠力度嚴(yán)重不足息息相關(guān)。表4以2015年我國服務(wù)進(jìn)出口分行業(yè)數(shù)據(jù)為依據(jù)，通過測算其貿(mào)易競爭優(yōu)勢指數(shù)(TC)①特定資質(zhì)主要指提供國際運(yùn)輸服務(wù)的納稅人未取得《國際船舶運(yùn)輸經(jīng)營許可證》、《國際汽車運(yùn)輸行車許可證》或《公共航空運(yùn)輸企業(yè)經(jīng)營許可證》等相關(guān)許可證。，對我國主要服務(wù)行業(yè)的貿(mào)易競爭力進(jìn)行分析。電信計(jì)算機(jī)和信息、專業(yè)管理和咨詢服務(wù)為具有較強(qiáng)競爭優(yōu)勢的行業(yè)，但行業(yè)稅收優(yōu)惠力度不足：屬于新興服務(wù)業(yè)的電信、計(jì)算機(jī)和信息服務(wù)能享受一定的零稅率優(yōu)惠，具有較強(qiáng)競爭優(yōu)勢、發(fā)展前景較好，但出口額占比僅為9.37%；專業(yè)管理和咨詢出口額占比為10.11%，但目前仍只能實(shí)施出口免稅。建筑服務(wù)、文化服務(wù)和技術(shù)服務(wù)具有極為微弱的競爭優(yōu)勢，占比不高：建筑業(yè)“營改增”后適用稅率為11%，在出口環(huán)節(jié)僅能免稅，從而會(huì)嚴(yán)重制約該行業(yè)出口貿(mào)易的發(fā)展；文化服務(wù)出口額占比略高為6.95%，出口環(huán)節(jié)只享受免稅優(yōu)惠；技術(shù)行業(yè)雖能享受零稅率優(yōu)惠，但其出口額占比僅為4.29%。新興產(chǎn)業(yè)金融服務(wù)和保險(xiǎn)服務(wù)處于微弱競爭劣勢，發(fā)展?jié)摿τ写诰颍航鹑跇I(yè)占比為0.76%，有待大力發(fā)展；保險(xiǎn)服務(wù)占比為1.73%，略高于金融業(yè)，但貿(mào)易處境比金融業(yè)更惡劣，亟需稅收政策扶持。旅行和運(yùn)輸服務(wù)存在較大競爭劣勢，嚴(yán)重影響了整體服務(wù)貿(mào)易競爭力：這兩個(gè)行業(yè)的出口額占比分別排名第一和第二，為39.87%、13.36%；旅游業(yè)適用生活性服務(wù)業(yè)6%的稅率，出口環(huán)節(jié)僅能免稅，而運(yùn)輸業(yè)的零稅率優(yōu)惠政策僅適用于特定情況。知識產(chǎn)權(quán)使用費(fèi)服務(wù)占比僅為0.37%，貿(mào)易形勢非常嚴(yán)峻，處于極大競爭劣勢。綜上所述，服務(wù)貿(mào)易整體上處于微弱競爭劣勢，處于劣勢地位的五大行業(yè)中，有四個(gè)行業(yè)在出口環(huán)節(jié)僅能免稅，出口退稅政策的缺失已嚴(yán)重阻礙了服務(wù)貿(mào)易的發(fā)展。

二、后“營改增”時(shí)代服務(wù)貿(mào)易出口退稅為何“擴(kuò)圍”艱難？

目前我國應(yīng)稅服務(wù)出口多為免稅優(yōu)惠政策，全

面實(shí)行零稅率存在諸多障礙?！盃I改增”征稅范圍和抵扣范圍“雙擴(kuò)圍”后，從表面看似乎已經(jīng)掃清服務(wù)貿(mào)易出口退稅的制度障礙，實(shí)則不然，通過前述分析可知實(shí)行零稅率能更好地促進(jìn)服務(wù)貿(mào)易出口，而我國目前的出口退稅政策“擴(kuò)圍”仍存在如下制度障礙：

表4 2015年我國主要服務(wù)行業(yè)貿(mào)易競爭優(yōu)勢指數(shù)②本表所選行業(yè)均為2014年度在服務(wù)貿(mào)易出口額中占比超過1%的行業(yè)。

(一)服務(wù)貿(mào)易性質(zhì)特殊，征退稅難于把握

服務(wù)不同于貨物，其多為無形產(chǎn)品，很多服務(wù)業(yè)都不可儲存、難以量化。不同于貨物貿(mào)易，服務(wù)貿(mào)易一旦產(chǎn)生，則會(huì)被消費(fèi)，無法儲存，服務(wù)貿(mào)易中的服務(wù)與貿(mào)易者通常密不可分。不同行業(yè)、不同方式的服務(wù)特性迥異，難以制定普遍適用的出口退稅政策，如金融業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)，由于本身業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，決定了對不同類型的金融保險(xiǎn)服務(wù)和金融保險(xiǎn)產(chǎn)品難以適用單一稅率或按同一方式確定出口退稅稅基。服務(wù)貿(mào)易稅收政策的制定難度很大，不同行業(yè)對稅收的敏感度不同。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展、信息化程度不斷提高，互聯(lián)網(wǎng)、電子商務(wù)等漸趨日?；瑑?nèi)銷與出口難以準(zhǔn)確劃分，業(yè)務(wù)錯(cuò)綜復(fù)雜，因而會(huì)降低服務(wù)貿(mào)易退稅的可操作性。

(二)服務(wù)業(yè)雖“營改增”，退稅鏈條尚未完全打通

增值稅抵扣鏈條的通暢對服務(wù)貿(mào)易出口退稅的全面“擴(kuò)圍”至關(guān)重要，目前我國退稅鏈條仍存在如下幾方面的障礙：第一，部分關(guān)鍵業(yè)務(wù)鏈條仍未“營改增”。36號文規(guī)定，納稅人購進(jìn)的貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，與此同時(shí)，納稅人接受貸款服務(wù)向貸款方支付的與該筆貸款直接相關(guān)的投融資顧問費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、咨詢費(fèi)等費(fèi)用，其進(jìn)項(xiàng)稅額也不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。此外，生產(chǎn)領(lǐng)域的人工服務(wù)也未列入可抵扣的范圍。第二，大量小規(guī)模納稅人仍實(shí)行簡易計(jì)稅。在全國范圍內(nèi)，小規(guī)模納稅人所繳納稅收收入約占10%～20%，但小規(guī)模納稅人納稅戶數(shù)占比高達(dá)80%～90%。大量小規(guī)模納稅人的存在，會(huì)導(dǎo)致一般納稅人在向小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物時(shí)無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，從而產(chǎn)生重復(fù)征稅現(xiàn)象。第三，原增值稅及“營改增”存在大量的減免稅優(yōu)惠?！盃I改增”全面實(shí)施前，有關(guān)增值稅優(yōu)惠政策的文件有90多個(gè)，36號文又平移了現(xiàn)行營業(yè)稅免稅政策，比如醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)收入、保險(xiǎn)公司開辦的一年期以上人身保險(xiǎn)產(chǎn)品取得的保費(fèi)收入、金融同業(yè)往來利息收入等，都由免征營業(yè)稅過渡到免征增值稅，目前我國的增值稅優(yōu)惠政策缺乏規(guī)范性和統(tǒng)一性，會(huì)嚴(yán)重破壞增值稅扣稅鏈條的連續(xù)性。由此可見，“營改增”全面推進(jìn)后國內(nèi)增值稅征稅和扣稅鏈條在諸多領(lǐng)域仍未打通，這將從根本上制約服務(wù)貿(mào)易出口退稅“擴(kuò)圍”。

(三)增值稅稅率級次過多，退免稅額難以測算

合適的稅率對行業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要，各個(gè)行業(yè)的最優(yōu)稅率也不會(huì)完全一致，但過多的稅率級次會(huì)增加我國稅制的復(fù)雜性，并且會(huì)影響增值稅稅收中性作用的發(fā)揮。隨著“營改增”政策的實(shí)施，我國增值稅稅率在原來17%的基本稅率以及13%的低稅率基礎(chǔ)上又新增兩檔稅率，分別為11%和6%；在原來3%征收率的基礎(chǔ)上新增了一檔5%的征收率，均為應(yīng)稅服務(wù)適用稅率。目前，在“營改增”范圍內(nèi)的應(yīng)稅服務(wù)適用6%、11%、17%三檔稅率以及3%和5%兩檔征收率，稅率級次較多，我國出口退稅率則有5%、9%、11%、13%、14%、17%等多檔稅率，多檔稅率的存在會(huì)影響資源配置、加大征納難度。同時(shí)，多檔稅率會(huì)造成“高征低扣”及“低征高扣”，“高征低扣”會(huì)增加企業(yè)的經(jīng)營壓力，壓縮企業(yè)的利潤空間；“低征高扣”會(huì)促使虛開增值稅專用發(fā)票，產(chǎn)生稅收漏洞。另外，各種類型的差額計(jì)稅與重復(fù)征收并存，以及我國服務(wù)貿(mào)易出口的稅收政策與國際政策之間的差異等，都會(huì)增加測算應(yīng)退稅額的難度。

(四)中央財(cái)政收入不足，難以承擔(dān)大規(guī)模退稅財(cái)力負(fù)擔(dān)

現(xiàn)階段推進(jìn)服務(wù)出口全面實(shí)行退免稅政策，會(huì)增加中央財(cái)力負(fù)擔(dān)。根據(jù)《全面推開營改增試點(diǎn)后調(diào)整中央與地方增值稅收入劃分過渡方案》(國發(fā)〔2016〕26號)文件，2016年5月1日全面推開營改增試點(diǎn)后，中央分享增值稅的50%，地方按稅收繳納地分享增值稅的50%。而根據(jù)國務(wù)院2015年3月3日發(fā)布的《國務(wù)院關(guān)于完善出口退稅負(fù)擔(dān)機(jī)制有關(guān)問題的通知》(國發(fā)〔2015〕10號)文件，出口退稅全部由中央財(cái)政負(fù)擔(dān)，這會(huì)造成中央在服務(wù)業(yè)稅收上收入與支出不對等。我國2015年服務(wù)貿(mào)易出口額達(dá)2881.9億美元①資料來源：http://finance.china.com.cn/roll/20160205/3579910.shtml，假定服務(wù)業(yè)以6%的征稅率全額退稅，那么對于服務(wù)貿(mào)易出口退稅，中央需撥付172.92億美元。隨著經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型發(fā)展，若服務(wù)貿(mào)易出口大幅增加，中央財(cái)政極有可能不堪重負(fù)。因此，在“營改增”全面完成之前，中央負(fù)擔(dān)出口退稅的財(cái)力有

限，而地方在自身財(cái)政收支有缺口的情況更不愿意多承擔(dān)，因而中央財(cái)力難以保障全面推行退免稅。

國家稅務(wù)總局公告2014年第11號(部分失效)和49號對適用增值稅零稅率應(yīng)稅服務(wù)資格認(rèn)定、增值稅稅率納稅申報(bào)和審核，以及跨境服務(wù)免稅備案手續(xù)作了規(guī)定。但從兩個(gè)文件的內(nèi)容來看，納稅人出口退稅資格認(rèn)定及納稅申報(bào)提供的資料繁雜，出口退稅審核比較嚴(yán)格。雖然隨后出臺的國家稅務(wù)總局公告2015年第29號等相關(guān)文件，為減輕納稅人的辦稅負(fù)擔(dān)，簡化了部分程序，但對其他應(yīng)稅服務(wù)出口退稅政策沒有做出改動(dòng)，與此同時(shí)，出口退稅政策變化過頻、幅度過大，對征納雙方都帶來一定困難，影響出口退稅進(jìn)程。

三、“營改增”全面推進(jìn)背景下服務(wù)貿(mào)易出口退免稅政策的優(yōu)化路徑

后“營改增”時(shí)代，服務(wù)貿(mào)易出口退稅仍然“擴(kuò)圍”艱難，因此，有必要借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，優(yōu)化我國服務(wù)貿(mào)易出口退免稅結(jié)構(gòu)，通過打通“營改增”鏈條中斷環(huán)節(jié)，轉(zhuǎn)化服務(wù)貿(mào)易出口認(rèn)定方式，簡化稅率級次，完善稅收法律制度等途徑進(jìn)一步完善服務(wù)貿(mào)易出口退免稅政策。

(一)借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，優(yōu)化退免稅結(jié)構(gòu)

我國在出口貨物方面積攢了較為豐富的經(jīng)驗(yàn)，但服務(wù)貿(mào)易領(lǐng)域的出口退稅仍需不斷探索，借鑒國際發(fā)展經(jīng)驗(yàn)成為最佳選擇。國際上服務(wù)貿(mào)易出口退稅制度比較健全的國家有幾處共同特征：出口退稅范圍廣、退稅率與征稅率基本一致、出口退稅多以零稅率稅收優(yōu)惠政策為主。結(jié)合表5所示，法國、希臘、羅馬尼亞等國家均對勞務(wù)出口實(shí)行零稅率政策；韓國、英國、加拿大等國家則對運(yùn)輸服務(wù)基本施行零稅率政策；為促進(jìn)本國特定行業(yè)服務(wù)貿(mào)易出口，澳大利亞主要對捆綁式合同安裝服務(wù)實(shí)行免稅，印度對其軟件與信息技術(shù)的出口采取零稅率政策；瑞士、阿根廷等國家的服務(wù)貿(mào)易出口退稅覆蓋范圍較廣；由于金融服務(wù)出口計(jì)稅依據(jù)難以把握，國際上既有免稅政策又有零稅率政策[1-5]。

目前，我國推行的服務(wù)貿(mào)易出口退稅政策仍以免稅為主，這和我國的財(cái)政稅收體制、出口退稅制度以及服務(wù)貿(mào)易本身的特殊性息息相關(guān)。結(jié)合我國實(shí)踐，不宜對所有服務(wù)出口均實(shí)行零稅率，應(yīng)結(jié)合行業(yè)特點(diǎn)和服務(wù)商品的特殊性，有針對地制定出口稅收優(yōu)惠政策，零稅率和免稅政策相結(jié)合。對于建筑、運(yùn)輸和旅游等高占比行業(yè)，重點(diǎn)著力于打通其退稅鏈條，降低稅率，審慎實(shí)施出口零稅率政策；對于電子商務(wù)、金融、保險(xiǎn)等占比低但發(fā)展?jié)摿Υ蟮男屡d服務(wù)業(yè)，退稅難度過大，在出口時(shí)可以采取免稅與零稅率相結(jié)合的優(yōu)惠政策，加大稅收優(yōu)惠力度，加快發(fā)展步伐，使其成為服務(wù)貿(mào)易新的增長點(diǎn)；對于咨詢、教育、音像和文化等帶有國別特色的服務(wù)業(yè)，可以視出口情況而定，選擇性實(shí)行退免稅優(yōu)惠政策。隨著我國財(cái)政體制改革的深入，事權(quán)劃分

和支出責(zé)任的理順，以及我國服務(wù)貿(mào)易出口退稅體系及配套措施的完善，跨境服務(wù)盡量由免稅向零稅率過渡，實(shí)現(xiàn)退稅普適化，只對特定服務(wù)制定免稅政策，這將是服務(wù)貿(mào)易出口退稅政策改革的必然趨勢，也是推動(dòng)我國服務(wù)貿(mào)易發(fā)展的關(guān)鍵措施[6]。

表5 應(yīng)稅服務(wù)主要出口退稅政策的國際對比

(二)打通“營改增”鏈條中斷環(huán)節(jié)，有效疏通退稅鏈條

與國際接軌，全面實(shí)行營改增，建立統(tǒng)一的流轉(zhuǎn)稅征稅標(biāo)準(zhǔn)，打通征稅鏈條，可以為服務(wù)貿(mào)易出口退稅打下良好基礎(chǔ)。為打通增值稅中斷鏈條，可從如下幾方面努力：首先，時(shí)機(jī)條件成熟時(shí)，仍未“營改增”關(guān)鍵業(yè)務(wù)鏈條應(yīng)及時(shí)納入。對于金融業(yè)貸款利息收入，應(yīng)借鑒新加坡和澳大利亞等國的經(jīng)驗(yàn)，針對某些免稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅可以按照一定比例進(jìn)行抵扣；對于人工成本的增值稅抵扣問題，例如：可將建筑企業(yè)勞務(wù)外包以獲得進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，物流企業(yè)增加采購流水線和信息系統(tǒng)，獲得設(shè)備抵扣的同時(shí)減少人工成本，加速融入產(chǎn)業(yè)鏈。其次，進(jìn)一步降低一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。將“500萬元”的標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整至“80萬元”，使得更多的小規(guī)模納稅人跨入一般納稅人行列；加強(qiáng)發(fā)票管理，爭取“以票控稅”全覆蓋。再次，健全增值稅和“營改增”的稅收優(yōu)惠制度設(shè)計(jì)。盡可能將中間環(huán)節(jié)的免稅政策改成即征即退、先征后退等優(yōu)惠形式；對增值稅優(yōu)惠政策進(jìn)行系統(tǒng)整理，設(shè)計(jì)評估指標(biāo)體系，及時(shí)修訂和完善各項(xiàng)增值稅優(yōu)惠政策。

(三)轉(zhuǎn)化服務(wù)貿(mào)易出口認(rèn)定方式，逐步簡化稅率級次

隨著服務(wù)貿(mào)易形式、規(guī)模的擴(kuò)大，統(tǒng)計(jì)監(jiān)管技術(shù)的突破，出口退稅政策將更為全面、具體，涵蓋服務(wù)貿(mào)易各種提供方式。鑒于服務(wù)業(yè)的特殊性質(zhì)，首先，在計(jì)算應(yīng)稅服務(wù)貿(mào)易出口完稅價(jià)格時(shí)宜轉(zhuǎn)化認(rèn)定方式，如結(jié)合企業(yè)資金流動(dòng)情況，根據(jù)成本費(fèi)用來核定；其次，強(qiáng)化征收管理制度，加大騙稅懲罰，加強(qiáng)各職能部門之間的合作與溝通，充分實(shí)現(xiàn)信息共享，基本實(shí)現(xiàn)“應(yīng)退盡退”；再次，充分借鑒國外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，完善關(guān)聯(lián)交易的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和舉證責(zé)任，創(chuàng)新納稅服務(wù)手段，優(yōu)化納稅服務(wù)方式，并有效降低稅收征管成本。此外，可允許不同行業(yè)適用不同征、退稅率，將出口項(xiàng)目具體化，明文規(guī)定出口退稅的具體行業(yè)、具體退稅率，嚴(yán)格執(zhí)行，從制度上實(shí)現(xiàn)出口退稅。對于增值稅稅率設(shè)計(jì)，我國應(yīng)因地制宜、因時(shí)制宜地兼并增值稅稅率，可將我國增值稅稅率簡化為“1檔基本稅率(17%)+1檔優(yōu)惠稅率(6%)+征收率(3%)+零稅率”[7]。

(四)明確退稅負(fù)擔(dān)機(jī)制，完善稅收法律制度

遵循屬地管理、征退對等原則，改革出口退稅負(fù)擔(dān)機(jī)制，明確各級政府支出責(zé)任。首先，優(yōu)化政府間轉(zhuǎn)移支付制度，平衡財(cái)權(quán)與事權(quán)，對于出口集中地地方政府，賦予適當(dāng)?shù)亩愂照鞴軝?quán)限。其次，在當(dāng)前階段，出口退稅中央全額負(fù)擔(dān)機(jī)制給中央造成的財(cái)力缺口應(yīng)由出口集中地適當(dāng)彌補(bǔ)，理論上應(yīng)遵循“誰征誰退”原則，待“營改增”改革全面完成，再進(jìn)一步明確退稅負(fù)擔(dān)機(jī)制。再次，中央財(cái)政可以設(shè)立出口退稅專項(xiàng)準(zhǔn)備金，確保退稅資金充足，防范資金不足風(fēng)險(xiǎn)。

盡快實(shí)行征退一體化管理，簡化退稅手續(xù)，完善相關(guān)稅收法律制度。一方面，借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，實(shí)行征退一體化管理，降低時(shí)間成本、人力成本等，提高退稅效率；另一方面，優(yōu)化退免稅流程。簡化服務(wù)貿(mào)易出口退免稅審核程序、減少日常申報(bào)資料、實(shí)行定期稽查，有效銜接出口退稅受理、審核、審批和退庫各個(gè)環(huán)節(jié)；建立滯納金制度，規(guī)范退稅時(shí)間與保障制度；加強(qiáng)信息網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，盡快完善“金關(guān)”工程和“金稅”工程，實(shí)現(xiàn)出口退稅管理信息化[8]。

〔1〕霍建國，高耀松，劉迪玲.服務(wù)貿(mào)易出口退稅研究[J].科學(xué)發(fā)展，2011，(7).

〔2〕李健.出口退稅制度的國際比較與我國出口退稅制度的完善[D].山東：中國海洋大學(xué)，2006.

〔3〕楊之剛.從國際比較看中國出口退稅制度改革[J].稅務(wù)研究,2004，(10).

〔4〕劉劍文.出口退稅制度研究[M].北京：北京大學(xué)出版社，2004.

〔5〕李國忠.國外出口退稅制度的比較[J].稅務(wù)研究，2005，(10).

〔6〕黃麗華.我國服務(wù)貿(mào)易出口退稅政策研究[D].江蘇：蘇州大學(xué)，2014.

〔7〕財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所.營改增：牽一發(fā)而動(dòng)全身的改革[M].北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2013.

〔8〕唐明，孫留濤，李歡.“營改增”擴(kuò)圍背景下跨境應(yīng)稅服務(wù)退免稅政策優(yōu)化研究[J].財(cái)會(huì)研究,2016(1).

【責(zé)任編輯 郭艷嬌】

F812.42

A

1672-9544（2016）11-0060-07

2016-08-07

唐明，財(cái)稅系副教授，碩士生導(dǎo)師，研究方向?yàn)槎愂绽碚?、制度與政策等；李歡，碩士研究生，研究方向?yàn)槎愂绽碚撆c政策；陳夢迪，碩士研究生，研究方向?yàn)槎愂绽碚撆c政策。

湖南省社科基金項(xiàng)目“中國國際貿(mào)易均衡發(fā)展與財(cái)稅制度轉(zhuǎn)型改革研究”(12JD18)；國家社會(huì)科學(xué)基金項(xiàng)目“經(jīng)濟(jì)社會(huì)雙轉(zhuǎn)軌背景下中國房地產(chǎn)稅改革的制度環(huán)境研究”(11CJY091)；湖南大學(xué)2014年資政課題“解決‘營改增’改革引發(fā)湖南地方財(cái)力缺口的對策研究”的研究成果；國家自科基金“轉(zhuǎn)型期中國居民收入差距：度量、效應(yīng)、影響因素及干預(yù)對策研究”(71373073)。