霧霾背景下重污染企業(yè)碳排放權(quán)會(huì)計(jì)問題研究

武蘊(yùn)之+卞振宇+呂碧瑩

進(jìn)入工業(yè)社會(huì)以后，人類不斷地向自然索取資源以達(dá)到經(jīng)濟(jì)利益的最大化，導(dǎo)致對(duì)自然環(huán)境的破壞日益嚴(yán)重。能源的使用在全球人口規(guī)模和經(jīng)濟(jì)規(guī)模不斷增長的催生下，誘發(fā)各種環(huán)境問題。光化學(xué)煙霧和酸雨等環(huán)境問題：大氣中二氧化碳濃度升高帶來的全球氣候變化：近幾年的霧霾危機(jī)，這些都巳成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。在此背景下，低碳經(jīng)濟(jì)應(yīng)運(yùn)而生。

通過21世紀(jì)的創(chuàng)新技術(shù)與創(chuàng)新機(jī)制，結(jié)合低碳經(jīng)濟(jì)模式與低碳生活方式，實(shí)現(xiàn)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展。目前，人們對(duì)于低碳經(jīng)濟(jì)的認(rèn)識(shí)已經(jīng)不再陌生，但對(duì)于碳會(huì)計(jì)理論的研究還處于探討階段。碳會(huì)計(jì)的出現(xiàn)對(duì)會(huì)計(jì)理論的細(xì)化和深入帶來了新的研究挑戰(zhàn)。毋庸置疑，與碳會(huì)計(jì)相關(guān)的若干理論問題的解決刻不容緩。

一、相關(guān)概念

（一）重污染企業(yè)

重污染企業(yè)是直接或間接對(duì)環(huán)境造成嚴(yán)重污染的企業(yè)，根據(jù)我國環(huán)保部門的相關(guān)規(guī)定，火電、鋼鐵、水泥、電解鋁、煤炭、冶金、化工、石化、建材、造紙、釀造、制藥、發(fā)酵、紡織、制革和采礦業(yè)等16類行業(yè)為重污染行業(yè)。重污染企業(yè)是排放污染的重要責(zé)任主體，也是環(huán)境污染的元兇。近年來，重污染企業(yè)的污染行為受到了一定的約束，也受到了社會(huì)的廣泛關(guān)注。

根據(jù)外部性理論，重污染企業(yè)在排放污染時(shí)不可避免地會(huì)對(duì)其他社會(huì)成員造成了負(fù)面影響而環(huán)境污染會(huì)產(chǎn)生額外的損失，所以排放主體應(yīng)對(duì)排放行為付出一定的代價(jià)，承擔(dān)自身保護(hù)環(huán)境的責(zé)任，彌補(bǔ)其行為所帶來的負(fù)面外部性影響。從產(chǎn)權(quán)理論的角度出發(fā)，重污染企業(yè)應(yīng)該為自己污染的行為負(fù)責(zé)。碳排放權(quán)概念的提出就是為了讓企業(yè)為自己造成排污破壞環(huán)境的這種行為買單，限制由于碳排放零價(jià)格機(jī)制出現(xiàn)的企業(yè)濫排的情況。

（二）碳排放權(quán)

碳排放權(quán)的提出是為了界定企業(yè)環(huán)境保護(hù)責(zé)任督促企業(yè)履行減排義務(wù)的理論構(gòu)想，實(shí)行碳排放權(quán)是走低碳經(jīng)濟(jì)道路必不可少的一步。碳排放權(quán)是由排污權(quán)引申發(fā)展而來的，具有匱乏性、價(jià)值型、契約性、交易性等特征。企業(yè)按取得來源不同可將獲得的碳排放權(quán)分為政府分配和從碳交易市場購買：按企業(yè)持有目的可分為以日常市場經(jīng)營持有和以交易獲取利潤而持有兩種。研究碳排放權(quán)會(huì)計(jì)問題首先要了解碳排放權(quán)，碳排放權(quán)交易的概念。

碳排放權(quán)的本質(zhì)自從被提出以來就一直存在爭議，法律學(xué)家和經(jīng)濟(jì)學(xué)家站在各自研究領(lǐng)域的層面分別對(duì)碳排放權(quán)這個(gè)概念進(jìn)行界定。經(jīng)濟(jì)學(xué)家根據(jù)科斯的產(chǎn)權(quán)理論，將碳排放權(quán)界定為企業(yè)通過交易或政府分配所獲得的可以排放溫室氣體的一種特別許可權(quán)。政府通過鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行碳排放權(quán)的交易促使企業(yè)承擔(dān)保護(hù)環(huán)境的責(zé)任，企業(yè)利用碳排放權(quán)進(jìn)行減排有利于政府更好考核企業(yè)減排效果而且如果企業(yè)超前完成指標(biāo)有可能會(huì)得到政府相關(guān)獎(jiǎng)勵(lì)鼓勵(lì)。法律學(xué)家對(duì)碳排放權(quán)概念的界定分為用益物權(quán)，人役權(quán)中的用益權(quán)，環(huán)境權(quán)中的環(huán)境人格權(quán)，特許物權(quán)這幾大類，尚沒有形成同意的共識(shí)。

碳排放權(quán)從字面意思看是企業(yè)可以排放“二氧化碳”等污染的一種權(quán)利，從低碳經(jīng)濟(jì)的角度是企業(yè)取得的可以排放一定數(shù)量溫室氣體的臺(tái)法權(quán)利，超過這個(gè)合法權(quán)利的溫室氣體排放就要面臨高額的罰款或者因?yàn)檫_(dá)不到減排目標(biāo)的其他處罰。政府相關(guān)部門想通過碳排放權(quán)體系將企業(yè)排放碳的行為具體化，數(shù)字化，績效化，從而將一部分保護(hù)環(huán)境的責(zé)任轉(zhuǎn)移給企業(yè)，讓企業(yè)為排放污染氣體買單。

二、重污染企業(yè)碳排放權(quán)會(huì)計(jì)核算中存在的不足

（一）碳排放權(quán)會(huì)計(jì)制度體系不健全，缺乏制度保證和法律強(qiáng)制約束

雖然我們國家已經(jīng)制定了一些有關(guān)環(huán)境保護(hù)的法律，但在企業(yè)碳排放這方面仍缺乏法律的約束，所以國家對(duì)企業(yè)確認(rèn)計(jì)量以及披露碳排放權(quán)的過程也缺乏相應(yīng)法律的約束指導(dǎo)，這導(dǎo)致許多企業(yè)在處理碳排放權(quán)相關(guān)業(yè)務(wù)時(shí)表現(xiàn)的很隨意。而且碳排放權(quán)會(huì)計(jì)制度本身就不健全，所以絕大多數(shù)企業(yè)不會(huì)自覺確認(rèn)計(jì)量和披露碳排放權(quán)，企業(yè)在沒有強(qiáng)制約束力的情況下往往會(huì)選擇不披露碳排放報(bào)告甚至不建立碳排放權(quán)會(huì)計(jì)體系。這成為了阻礙了碳排放權(quán)會(huì)計(jì)在我國企業(yè)的發(fā)展的一個(gè)原因，也將碳排放權(quán)會(huì)計(jì)在企業(yè)的建立健全帶入了惡性循環(huán)。

（二）資源分配不均，利用效率低

碳排放權(quán)作為一種環(huán)境資源被一些大規(guī)模企業(yè)所掌控，而規(guī)模較小的企業(yè)很難從政府相關(guān)部門處獲得足量的碳排放權(quán)，如果從交易市場購買會(huì)大大增加企業(yè)的經(jīng)營成本，甚至?xí)哟笃髽I(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，這導(dǎo)致規(guī)模較小的企業(yè)不愿確認(rèn)碳排放權(quán)。長此以往，企業(yè)迫于財(cái)務(wù)壓力不愿履行減排義務(wù)承擔(dān)保護(hù)環(huán)境的責(zé)任，而光靠規(guī)模較大的企業(yè)減排實(shí)在杯水車薪，所以環(huán)境污染的會(huì)越來越嚴(yán)重，而規(guī)模較小的企業(yè)也在相關(guān)低碳經(jīng)濟(jì)政策的要求下生存，這成為了阻礙了碳排放權(quán)會(huì)計(jì)在我國的發(fā)展的另一個(gè)原因。例如山東某大型鋼鐵廠是山東經(jīng)濟(jì)發(fā)展重要貢獻(xiàn)主體，同時(shí)也是高能耗高污染的重污染企業(yè)。由于政府推進(jìn)節(jié)能減排工作，企業(yè)順應(yīng)發(fā)展的趨勢謀求轉(zhuǎn)型在山東省內(nèi)率先建立了碳排放權(quán)會(huì)計(jì)體系。但因?yàn)樯綎|省本身并不是我國碳排放權(quán)交易市場的試點(diǎn)地區(qū)，所以該企業(yè)只能選擇在上海碳排放權(quán)交易市場進(jìn)行注冊登記，在配額的分配上存在諸多不利條件。作為非上海市的本地企業(yè)，相關(guān)部門在進(jìn)行配額發(fā)放時(shí)不會(huì)考慮諸如經(jīng)濟(jì)貢獻(xiàn)等隱性分配指標(biāo)，所以該企業(yè)可能無法獲得與其規(guī)模差不多的同等類型本地企業(yè)的配額標(biāo)準(zhǔn)。這從一定層面上會(huì)制約企業(yè)參與碳排放權(quán)相關(guān)業(yè)務(wù)的積極性，也會(huì)產(chǎn)生資源利用效率低得不良影響。

（三）企業(yè)缺乏社會(huì)責(zé)任意識(shí)

由于上述兩個(gè)原因，碳排放權(quán)會(huì)計(jì)制度健全在我們國家步履維艱，阻礙比較多。許多重污染企業(yè)管理層缺乏社會(huì)責(zé)任意識(shí)，不愿為自己的污染行為承擔(dān)責(zé)任，更不愿意為環(huán)境污染對(duì)其他社會(huì)主體造成的影響買單。污染企業(yè)不會(huì)主動(dòng)自愿的去披露他們所發(fā)生的碳排放權(quán)相關(guān)業(yè)務(wù)，這導(dǎo)致了企業(yè)披露的相關(guān)報(bào)告有失公允。因?yàn)槲覈寂欧艡?quán)交易的試點(diǎn)地區(qū)較少，且多集中于經(jīng)濟(jì)較為發(fā)達(dá)的省市，而實(shí)際上多數(shù)重污染企業(yè)集中在中西部地區(qū)。由于諸多的不便利導(dǎo)致許多企業(yè)難以參與碳排放權(quán)交易市場的交易業(yè)務(wù)，參與交易業(yè)務(wù)的成本也相對(duì)較高，所以往往許多這樣的污染企業(yè)參與度不高，這進(jìn)一步限制了企業(yè)之間碳排放權(quán)的交易業(yè)務(wù)。查看了西部50家火電、鋼鐵、水泥、化工等重污染行業(yè)的上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表和表外披露，其中只有不到30家有相關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)指標(biāo)，而只有不到10家的企業(yè)披露了與碳排放有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

三、解決重污染企業(yè)碳排放權(quán)會(huì)計(jì)核算中存在問題的相關(guān)對(duì)策

（一）建立健全碳排放權(quán)配額分配監(jiān)管體制

建立健全科學(xué)合理的碳排放權(quán)配額分配體系，并委托獨(dú)立的第三方審核機(jī)構(gòu)進(jìn)行審核，確保資源分配發(fā)揮最大效用。在進(jìn)行碳排放權(quán)分配時(shí)不僅要考慮企業(yè)的規(guī)模，排放水平，財(cái)務(wù)狀況以及減排績效等顯性配額指標(biāo)，也應(yīng)將企業(yè)的經(jīng)濟(jì)貢獻(xiàn)，發(fā)展前景和社會(huì)責(zé)任意識(shí)等隱性分配指標(biāo)納入考慮范圍內(nèi)。在供給側(cè)去產(chǎn)能的大背景下，政府相關(guān)部門應(yīng)該做出選擇，將更多的碳排放權(quán)分配給發(fā)展前景良好且社會(huì)責(zé)任意識(shí)強(qiáng)烈的企業(yè)，助力他們的發(fā)展，而不是將資源浪費(fèi)在一些發(fā)展前景不好且污染嚴(yán)重的企業(yè)上。政府相關(guān)部門還應(yīng)設(shè)立激勵(lì)機(jī)制，對(duì)于那些主動(dòng)參與低碳經(jīng)濟(jì)履行減排義務(wù)的企業(yè)，應(yīng)將碳排放權(quán)作為激勵(lì)分配給這些企業(yè)，促使企業(yè)革新生產(chǎn)技術(shù)和設(shè)備，轉(zhuǎn)變盈利和發(fā)展模式。而對(duì)于那些未能完成減排指標(biāo)的企業(yè)，政府也應(yīng)給予一定的處罰，在第二年度配額分配時(shí)參考上一年度的減排績效進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，最大限度的提高資源利用效率。

（二）完善碳排放權(quán)市場

逐步推進(jìn)碳排放權(quán)交易在全國范圍的實(shí)行，鼓勵(lì)企業(yè)參與碳排放權(quán)的交易。目前我們國家總共有七個(gè)試點(diǎn)地區(qū)在實(shí)行碳排放權(quán)交易，這與發(fā)達(dá)國家成熟的碳排放權(quán)交易市場存在較大的差距。而且碳排放權(quán)交易市場試點(diǎn)地區(qū)多集中在經(jīng)濟(jì)較為發(fā)達(dá)的沿海地區(qū)和中部地區(qū)，而我國重污染企業(yè)許多都在東北地區(qū)和西部地區(qū)，這限制著這些沒有碳排放權(quán)交易市場地區(qū)的重污染企業(yè)進(jìn)行碳排放權(quán)相關(guān)業(yè)務(wù)的積極性，所以在推進(jìn)碳排放權(quán)交易市場建立的過程中要考慮重污染企業(yè)的分布情況。因?yàn)橹挥兄鸩酵七M(jìn)和完善碳排放權(quán)交易市場，交易適度的激勵(lì)健全，碳排放權(quán)會(huì)計(jì)才能得到廣泛的應(yīng)用。

（三）完善相關(guān)法律法規(guī)

完善有關(guān)環(huán)境保護(hù)減排方面的法律法規(guī)并加強(qiáng)對(duì)企業(yè)碳排放權(quán)確認(rèn)計(jì)量和披露的監(jiān)督。沒有規(guī)矩不成方圓，相對(duì)健全的法律法規(guī)有利于更好地社會(huì)主體的相關(guān)行為。所以關(guān)于企業(yè)履行減排義務(wù)，我們國家需要法律法規(guī)來進(jìn)行約束和指導(dǎo)?，F(xiàn)階段我國企業(yè)對(duì)于碳排放權(quán)的披露大多都比較隨意和不完整，針對(duì)這種現(xiàn)象相關(guān)政府部門應(yīng)該加強(qiáng)監(jiān)督，保障企業(yè)披露信息對(duì)信息使用者來說是可靠和有用的。在激勵(lì)機(jī)制下，還需配合法律的約束和有關(guān)部門的監(jiān)督。因?yàn)樵趶?qiáng)制約束和有關(guān)部門的監(jiān)督下，企業(yè)不會(huì)隨意處理和披露碳排放權(quán)相關(guān)業(yè)務(wù)，不論自愿與否都會(huì)認(rèn)真建立碳排放權(quán)會(huì)計(jì)體系并參與碳排放權(quán)的業(yè)務(wù)流程最終披露碳排放報(bào)告。

（四）強(qiáng)化企業(yè)社會(huì)責(zé)任理念，建立企業(yè)內(nèi)部監(jiān)管機(jī)制

企業(yè)文化和管理層的經(jīng)營理念對(duì)于一個(gè)企業(yè)的發(fā)展是至關(guān)重要的。如果管理層沒有一定的社會(huì)責(zé)任意識(shí)，那么相應(yīng)地企業(yè)也不會(huì)主動(dòng)自愿的為自己的污染行為負(fù)責(zé)買單，這顯然是我們不愿意看到的結(jié)果。將企業(yè)管理層社會(huì)責(zé)任理念水平融入企業(yè)的管理過程和管理層的業(yè)績考評(píng)中可以從一定程度上督促管理層提升自身的社會(huì)責(zé)任意識(shí)和道德素質(zhì)。在逐步提升企業(yè)管理層社會(huì)責(zé)任理念水平的同時(shí)，還需強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督治理機(jī)制。有效的企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督治理機(jī)制可以約束管理層經(jīng)營行為，及時(shí)糾正其錯(cuò)誤的經(jīng)營理念，保證股東的利益以及其他利益相關(guān)者利益不受損害。只有在企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，政府相關(guān)部門的監(jiān)督和社會(huì)公眾的監(jiān)督都有效運(yùn)行時(shí)，企業(yè)的執(zhí)行能力和效果才能得到保障。

（五）提升會(huì)計(jì)工作人員專業(yè)素養(yǎng)

加快推進(jìn)碳排放權(quán)會(huì)計(jì)人才隊(duì)伍的建設(shè)，推進(jìn)對(duì)碳排放權(quán)的深入研究。目前我國大多數(shù)企業(yè)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員對(duì)碳排放權(quán)的認(rèn)識(shí)不高更加缺乏精通碳排放權(quán)交易及其會(huì)計(jì)處理的專業(yè)人員。所以在建立健全相關(guān)制度體系的同時(shí)也要提高我國會(huì)計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)知識(shí)，確保制度和人才隊(duì)伍兩架馬車并駕齊驅(qū)。

四、結(jié)束語

在霧霾等環(huán)境問題嚴(yán)重危害人們正常生活的背景下，發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)勢在必行。我國是世界上的碳排放大國，環(huán)境治理迫在眉睫，重污染企業(yè)作為排污的主要社會(huì)主體，應(yīng)該承擔(dān)起保護(hù)環(huán)境的責(zé)任。為了促進(jìn)重污染企業(yè)減排，履行社會(huì)責(zé)任，學(xué)者們提出了碳排放權(quán)會(huì)計(jì)。我國對(duì)碳排放權(quán)會(huì)計(jì)的研究起步較晚，還未形成完善的碳排放權(quán)會(huì)計(jì)體系。本文首先對(duì)重污染企業(yè)等相關(guān)概念進(jìn)行介紹，然后分析了碳排放權(quán)會(huì)計(jì)核算過程中存在的問題，最后在此基礎(chǔ)上提出建議，希望能對(duì)未來逐步完善碳排放權(quán)會(huì)計(jì)體系，推進(jìn)碳排放權(quán)在我國的發(fā)展提供一些參考。