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    營(yíng)改增稅制改革對(duì)高校財(cái)務(wù)管理的影響

    2016-11-05 17:30:35郭玲玲
    企業(yè)導(dǎo)報(bào) 2016年19期
    關(guān)鍵詞:教育費(fèi)稅費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅額

    郭玲玲

    摘 要:本文通過(guò)對(duì)高校營(yíng)改增涉稅業(yè)務(wù)的變化進(jìn)行總結(jié),分析了營(yíng)改增改革對(duì)高校財(cái)務(wù)管理的影響。如果高校為小規(guī)模納稅人則稅負(fù)明顯下降,若為一般納稅人,充分考慮固定資產(chǎn)更新的情況下,稅負(fù)有可能會(huì)下降。

    關(guān)鍵詞:營(yíng)改增;高校

    自2012年1月1日起在上海交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開(kāi)展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn),到2016年5月1日我國(guó)全面實(shí)施營(yíng)改增,營(yíng)業(yè)稅退出了歷史舞臺(tái)。高校的研發(fā)活動(dòng)和技術(shù)服務(wù)屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè),因此屬于營(yíng)改增稅制改革的范圍。本文將討論營(yíng)改增后,高校科研活動(dòng)和技術(shù)服務(wù)的稅負(fù)是否有所增加,是否影響了科研人員的積極性,以及營(yíng)改增對(duì)高校財(cái)務(wù)管理工作的影響。

    一、納稅人的界定

    (1)從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人,以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主,并兼營(yíng)貨物批發(fā)或者零售的納稅人,年應(yīng)征增值稅銷售額(以下簡(jiǎn)稱應(yīng)稅銷售額)在50萬(wàn)元以下(含)(2009年以前為100萬(wàn))。(2)除本條第一款第(一)項(xiàng)規(guī)定以外的納稅人,年應(yīng)稅銷售額在80萬(wàn)元以下(含)(2009年以前為180萬(wàn))。視同小規(guī)模納稅人的情形:年應(yīng)稅銷售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的其他個(gè)人按小規(guī)模納稅人納稅;規(guī)定非企業(yè)性單位、不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)可選擇按小規(guī)模納稅人納稅。從單位性質(zhì)的角度來(lái)看,法律中規(guī)定“法人”包括四類:機(jī)關(guān)法人、事業(yè)法人、企業(yè)法人和社會(huì)團(tuán)體。根據(jù)法律的定義,小規(guī)模納稅人界定的非企業(yè)性單位是指機(jī)關(guān)法人、事業(yè)法人和社會(huì)團(tuán)體這三種,高校屬于事業(yè)單位,因此高??梢员徽J(rèn)定為小規(guī)模納稅人。從年應(yīng)征增值稅銷售額的角度來(lái)看,當(dāng)高校在科研活動(dòng)和提供技術(shù)服務(wù)方面每年的發(fā)生額超過(guò)小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)時(shí),可以認(rèn)定為一般納稅人。

    二、稅率的變化

    營(yíng)改增之前,高校的研發(fā)活動(dòng)和技術(shù)服務(wù)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅,根據(jù)劃定的服務(wù)類,劃定的營(yíng)業(yè)稅稅率為5%。營(yíng)改增之后,如果高校被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人,按3%的征收率繳納增值稅;如果高校被認(rèn)定為一般納稅人,則按6%的稅率繳納增值稅,同時(shí)在發(fā)生應(yīng)稅活動(dòng)時(shí),所有購(gòu)買的貨物、原材料等,根據(jù)獲取的增值稅發(fā)票,相應(yīng)的抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。從稅率來(lái)看,當(dāng)被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人時(shí),稅率的降低使稅負(fù)降低了40%;當(dāng)被認(rèn)定為一般納稅人時(shí),要考慮進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣對(duì)稅負(fù)的影響,如果在進(jìn)行相關(guān)的業(yè)務(wù)活動(dòng)時(shí),材料或設(shè)備采購(gòu)業(yè)務(wù)較少,或者獲取非專用增值稅發(fā)票,進(jìn)項(xiàng)稅額沒(méi)有充分發(fā)揮抵扣效應(yīng),有可能會(huì)導(dǎo)致稅負(fù)有所提高。

    三、納稅申報(bào)和發(fā)票使用的變化

    營(yíng)改增之后,納稅申報(bào)認(rèn)定的主體稅務(wù)機(jī)關(guān)由原來(lái)的地方稅務(wù)局改為國(guó)家稅務(wù)局,納稅程序和報(bào)表填送相對(duì)營(yíng)改增之前更為復(fù)雜。如果被認(rèn)為一般納稅人,申報(bào)程序分為兩步,一是要對(duì)發(fā)票信息進(jìn)行抄稅,稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)IC卡中抄報(bào)數(shù)據(jù)和銷售額進(jìn)行核對(duì);二是要對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額的認(rèn)證,納稅人要在規(guī)定期限內(nèi)對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行認(rèn)證,認(rèn)證通過(guò)后才能進(jìn)行抵扣,未通過(guò)或者過(guò)期認(rèn)證都不能再進(jìn)行抵扣。

    營(yíng)改增之前,高校納稅申報(bào)需要向地方稅務(wù)局機(jī)關(guān),然后申領(lǐng)營(yíng)業(yè)稅發(fā)票,發(fā)票的申領(lǐng)可以在事情也可以在事后;營(yíng)改增之后,高校納稅申報(bào)需要向國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān),發(fā)票的申領(lǐng)更加嚴(yán)格和規(guī)范,只有在應(yīng)稅服務(wù)發(fā)生之后才能開(kāi)增值稅發(fā)票。如果高校一般規(guī)模納稅人,既可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票,也可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票,增值稅專用發(fā)票的使用必須符合規(guī)定,可以代開(kāi)也可以聯(lián)網(wǎng)自行開(kāi)具;如果高校是小規(guī)模納稅人,只能開(kāi)具增值稅普通發(fā)票,而增值稅普通發(fā)票必須由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)。如果技術(shù)服務(wù)類合同屬于省級(jí)科技部門認(rèn)定為免稅合同,營(yíng)改增之前,又地方稅務(wù)局審核并開(kāi)具免稅發(fā)票;營(yíng)改增之后,如果高校是小規(guī)模納稅人,則由國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)審核并開(kāi)具免稅發(fā)票,如果高校是一般規(guī)模納稅人,則可自行開(kāi)具零稅率發(fā)票

    四、會(huì)計(jì)核算的變化

    營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅,貨物或服務(wù)的價(jià)格和稅是在一起的,計(jì)稅方法是:應(yīng)稅收入×稅率;增值稅屬于價(jià)外稅,貨物或服務(wù)的價(jià)格和稅是分開(kāi)的,計(jì)稅方法是:應(yīng)稅收入÷(1+稅率)×稅率。營(yíng)改增之前免征營(yíng)業(yè)稅采用的是“預(yù)征后退”免稅備案政策,而營(yíng)改增只后國(guó)稅部門的免稅政策是“即征即退”。營(yíng)改增之后還涉及到進(jìn)項(xiàng)稅額核算,如果高校是小規(guī)模納稅人,購(gòu)買貨物接受或服務(wù)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額是不再進(jìn)行抵扣的,入賬時(shí)直接計(jì)入購(gòu)買貨物或接受服務(wù)的成本;如果高校是一般規(guī)模納稅人,進(jìn)項(xiàng)稅額則可以進(jìn)行抵扣,入賬時(shí)只按照獲得的增值稅專用發(fā)票中的價(jià)格計(jì)入貨物或服務(wù)的成本,而進(jìn)項(xiàng)稅額單獨(dú)計(jì)入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額),反映在借方。

    五、營(yíng)改增對(duì)高校的具體影響

    (一)稅負(fù)的影響。營(yíng)改增之后,高校如果被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人,則稅率由5%下降到3%,稅負(fù)整體下降;但是如果被認(rèn)定為一般納稅人,則稅率由5%提高到6%,稅負(fù)有可能增加也有可能減少,主要從增值稅抵扣效應(yīng)的角度來(lái)分析稅負(fù)的具體影響。高??蒲谢顒?dòng)和技術(shù)服務(wù)屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè),因此屬于增值稅的應(yīng)稅范圍。科研活動(dòng)主要為課題研究,包括縱向課題和橫向課題??v向課題經(jīng)費(fèi)主要源于政府行政部門,通過(guò)文件批復(fù)形式通過(guò)財(cái)政下發(fā)經(jīng)費(fèi);橫向課題經(jīng)費(fèi)主要來(lái)源于企業(yè),學(xué)校與企業(yè)合作進(jìn)行科學(xué)研究解決企業(yè)的實(shí)際問(wèn)題,需要雙方簽訂合同??v向課題研究一般為免稅行為,而橫向課題一般需要根據(jù)合同向國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)增值稅。技術(shù)轉(zhuǎn)讓和技術(shù)開(kāi)發(fā)等服務(wù)活動(dòng)也主要是針對(duì)相關(guān)企業(yè),也需要簽訂合同然后根據(jù)合同向國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)增值稅。教師在參與縱向課題和技術(shù)服務(wù)過(guò)程中,發(fā)生的一些成本可以使用經(jīng)費(fèi)進(jìn)行彌補(bǔ),這些成本主要包括兩類,一類是如勞務(wù)費(fèi)、差旅費(fèi)等不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的成本,一類是如辦公費(fèi)、實(shí)驗(yàn)耗材、資料費(fèi)等可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的成本。在這兩類成本中當(dāng)勞務(wù)費(fèi)和差旅費(fèi)占比較大時(shí),也就意味著可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較少,那么稅負(fù)就會(huì)增加;如果辦公費(fèi)、實(shí)驗(yàn)耗材等占比較大,可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的成本較多,稅負(fù)有可能會(huì)下降。和營(yíng)改增之前相比,不能僅僅只考慮增值稅對(duì)稅負(fù)的影響,還要考慮城建稅和教育費(fèi)附加的影響,所以總體稅負(fù)是否降低還需要數(shù)據(jù)進(jìn)行分析。

    (二)涉稅業(yè)務(wù)多元化。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)增值稅的規(guī)

    定,一般納稅人不得在免稅、非稅項(xiàng)目中使用增值稅專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣;專用發(fā)票在應(yīng)稅項(xiàng)目中可以抵扣。現(xiàn)在高校業(yè)務(wù)趨向多元化,涉稅業(yè)務(wù)也越來(lái)越多,關(guān)于增值稅的免稅行為,都有可能因?yàn)槎悇?wù)政策的變化而變化。所以相比較營(yíng)改增之前高校財(cái)務(wù)人員除了需要關(guān)注最新納稅政策外,還需要區(qū)分哪些是增值稅免稅項(xiàng)目、哪些是可以抵扣項(xiàng)目、哪些是不能抵扣的項(xiàng)目。

    (三)涉稅風(fēng)險(xiǎn)提高。在營(yíng)改增之前,高校主要涉稅項(xiàng)目有營(yíng)業(yè)稅和個(gè)人所得稅的代扣代繳,營(yíng)業(yè)稅屬于地方稅局納稅管理,納稅程序和計(jì)算方法簡(jiǎn)單,高校本身涉稅業(yè)務(wù)單一,因此營(yíng)業(yè)稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)較低;營(yíng)改增之后,增值稅涉及到銷項(xiàng)稅額的計(jì)算和進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣,報(bào)稅程序相對(duì)復(fù)雜,零稅業(yè)務(wù)和免稅業(yè)務(wù)的申報(bào)程序和管理經(jīng)常發(fā)生變化,因此涉稅風(fēng)險(xiǎn)在營(yíng)改增初期會(huì)明顯提高,隨著營(yíng)改增各項(xiàng)制度的到位以及財(cái)務(wù)人員對(duì)增值稅的逐漸熟悉,涉稅風(fēng)險(xiǎn)會(huì)逐步降低。

    (四)具體會(huì)計(jì)核算變化。(1)營(yíng)改增之前,高校賬務(wù)在應(yīng)交稅費(fèi)科目下設(shè)置“應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”、“應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)附加”等科目。

    在收到相關(guān)收入時(shí):

    借:銀行存款

    貸:科研事業(yè)收入——XX橫向課題

    在計(jì)提相關(guān)營(yíng)業(yè)稅時(shí):

    借:科研事業(yè)支出

    貸:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅

    應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)等附加

    在購(gòu)買相關(guān)設(shè)備時(shí),進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入資產(chǎn)成本。

    借:科研事業(yè)支出

    貸:銀行存款

    借:固定資產(chǎn)

    貸:固定基金——非流動(dòng)資產(chǎn)基金

    營(yíng)改增之前,營(yíng)業(yè)稅的支出按照科研收入×稅率(5%)得出,城建稅及教育費(fèi)附加按照營(yíng)業(yè)稅×稅率(城建稅7%、教育費(fèi)附加3%)得出,反映在應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅、應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)等附加兩個(gè)科目下,營(yíng)業(yè)稅附加還包括地方教育費(fèi)附加(稅率3%)、地方水利基金(稅率0.1%)、印花稅(稅率0.3%),從賬務(wù)處理來(lái)看,營(yíng)業(yè)稅無(wú)論是從計(jì)算上還是賬務(wù)反應(yīng)上都比較簡(jiǎn)單。

    (2)營(yíng)改增之后分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人,設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅科目”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)附加”,如果是小規(guī)模納稅人,還應(yīng)設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”。

    1)高校被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人

    在收到相關(guān)收入時(shí):

    借:銀行存款

    貸:科研事業(yè)收入——XX橫向課題

    應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅

    應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)等附加

    在購(gòu)買相關(guān)設(shè)備時(shí)與營(yíng)改增之前賬務(wù)處理一樣,進(jìn)項(xiàng)稅額也計(jì)入成本。營(yíng)改增之后,如果高校被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人,則增值稅稅的支出按照科研收入×征收率(3%)得出,城建稅及教育費(fèi)附加按照增值稅稅×稅率(城建稅7%、教育費(fèi)附加3%)得出,反映在應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅、應(yīng)交稅費(fèi)---應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)等附加兩個(gè)科目下,增值稅附加的其他內(nèi)容與營(yíng)業(yè)稅附加一致。如果涉稅業(yè)務(wù)屬于免稅項(xiàng)目或零稅項(xiàng)目,則應(yīng)交稅費(fèi)科目不再有發(fā)生額。從賬務(wù)處理來(lái)看,小規(guī)模納稅人賬務(wù)處理相對(duì)簡(jiǎn)單,從稅率角度來(lái)看高校稅負(fù)相對(duì)營(yíng)業(yè)稅整體下降,但是增值稅屬于價(jià)外稅,所以只反映在負(fù)債中,沒(méi)有增加支出。

    2)高校被認(rèn)定為一般納稅人。在收到相關(guān)收入時(shí):

    借:銀行存款

    貸:科研事業(yè)收入——XX橫向課題

    應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)(稅率為6%)

    應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)等附加

    在購(gòu)買相關(guān)設(shè)備時(shí)

    借:科研事業(yè)支出

    應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)

    貸:銀行存款

    借:固定資產(chǎn)

    貸:固定基金——非流動(dòng)資產(chǎn)基金

    在繳納增值稅時(shí):

    借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

    貸:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)

    銀行存款

    營(yíng)改增之后,稅務(wù)處理相對(duì)營(yíng)改增之前以及小規(guī)模納稅人變得復(fù)雜。當(dāng)購(gòu)買固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額較大時(shí),充分發(fā)揮其抵扣效應(yīng),當(dāng)期應(yīng)繳納的稅額就會(huì)降低,即使稅率由原來(lái)的5%變?yōu)?%。因此,營(yíng)改增之后應(yīng)支持固定資產(chǎn)的更新。但是在高校中,如果科研項(xiàng)目不集中管理,進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣一一對(duì)應(yīng)項(xiàng)目發(fā)生的銷項(xiàng)稅額,則會(huì)為高校財(cái)務(wù)工作增加巨大的工作量,不斷重復(fù)計(jì)算應(yīng)交稅費(fèi)。

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