建筑業(yè)掛靠經(jīng)營稅收風(fēng)險與思考

詹從強

【摘 要】2016年5月1日起，建筑業(yè)由營業(yè)稅改征增值稅（以下稱“營改增”）。在新的稅制環(huán)境下，隨著建筑業(yè)的“以票管稅”征管模式的改變，建筑業(yè)掛靠經(jīng)營模式稅收管理風(fēng)險凸顯。本文從稅務(wù)風(fēng)險角度，探討建筑業(yè)掛靠經(jīng)營，是施工行業(yè)刻不容緩的課題。

【關(guān)鍵詞】建筑業(yè)；掛靠經(jīng)營；稅險防范

一、行業(yè)現(xiàn)狀

在目前的建筑施工行業(yè)，“掛靠”現(xiàn)象普遍存在，即掛靠者（掛靠單位或個人）利用被掛靠單位的名義與建設(shè)單位簽訂建設(shè)工程承包合同或承攬建設(shè)工程任務(wù)，并向被掛靠單位繳納一定比例費用，被掛靠方只是配合承接工程項目，并非實際上真正履行所謂的管理義務(wù)。盡管《中華人民共和國建筑法》和《建設(shè)工程質(zhì)量管理條例》等相關(guān)法律法規(guī)對建設(shè)工程掛靠這一行為是禁止的，但現(xiàn)實情況是建筑業(yè)快速發(fā)展的同時，整體轉(zhuǎn)包、肢解合同分包、掛靠等違規(guī)行為有禁不止，不僅擾亂了正常的市場經(jīng)營秩序，對稅務(wù)管理帶來了巨大的困難。建筑業(yè)“營改增”的制度變革，對資質(zhì)掛靠企業(yè)將是一次大清洗。新政伊始，掛靠企業(yè)和被掛靠企業(yè)疏于稅收政策的研究和實踐，很難看到稅務(wù)風(fēng)險的存在和嚴重性。

二、建筑業(yè)掛靠經(jīng)營財稅風(fēng)險

1.“營改增”之前，建筑業(yè)企業(yè)主要涉及營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、印花稅、個人所得稅、企業(yè)所得稅，營業(yè)稅統(tǒng)一執(zhí)行3%的比例稅率，主要實行“以票控稅”的征管模式，營業(yè)稅在工程所在地交納，由工程所在地稅務(wù)機關(guān)代開結(jié)算發(fā)票時征收，計算簡單，金額固定，操作方便。實務(wù)中，建筑業(yè)“以票控稅”征管由工程所在地的地方稅務(wù)局完成。掛靠方多為獨立核算、自主經(jīng)營、自負盈虧的單位或個體，掛靠方以被掛靠企業(yè)名義完稅后取得結(jié)算發(fā)票，將該部分收入和資金轉(zhuǎn)入賬外核算，由于被掛靠企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)無法對該部分收入實行有效的納稅監(jiān)管，加之國稅、地稅機關(guān)分屬兩家不同的業(yè)務(wù)系統(tǒng)，給掛靠企業(yè)偷逃稅款等帶來了投機鉆營的空間，甚至容易滋生有關(guān)稅務(wù)部門的瀆職和腐敗行為。

2.建筑業(yè)實行“營改增”之后，除增值稅替代了營業(yè)稅外，其他稅種不變，實際交納的增值稅等于增值稅銷項減去進項的差額，計算復(fù)雜，企業(yè)實際交納的增值稅額與企業(yè)的管控水平呈反比。同時，國家稅務(wù)總局積極推進了“金稅三期”軟件管理系統(tǒng)全面上線運行，增值稅發(fā)票改由企業(yè)自行網(wǎng)上管理開具，增值稅實行工程所在地先預(yù)繳、企業(yè)所在地后清算的方式，施工企業(yè)所有的收入發(fā)票結(jié)算和增值稅認證抵扣都納入稅務(wù)機關(guān)管控范圍，建筑業(yè)“以票控稅”的征管方式被徹底改變，企業(yè)的增值稅和企業(yè)所得稅將實現(xiàn)聯(lián)動管理，掛靠企業(yè)（分包）代開發(fā)票不入賬核算的管控制度漏洞被堵塞。

由于被掛靠單位不參與項目具體的管理，被掛靠公司往往都有多個掛靠項目，很難控制增值稅進項與銷項的統(tǒng)一匹配，當(dāng)期進項必然要在各個項目之間相互抵銷。同時，增值稅和企業(yè)所得稅都由國家稅務(wù)局管理，增值稅進項抵扣和企業(yè)所得稅匯算都需要掛靠項目提供依法合規(guī)的結(jié)算票據(jù)，掛靠企業(yè)為了實現(xiàn)增加抵扣稅額、降低成本，多會采夠低質(zhì)、劣質(zhì)材料甚至買賣專用增值稅發(fā)票等不正當(dāng)手段。一旦項目財稅出現(xiàn)問題，將受到增值稅、企業(yè)所得稅等一系列涉稅稽查和處罰，很可能帶給被掛靠企業(yè)巨額虧損甚至是滅頂之災(zāi)。

三、案例解析

案例：大偉建筑公司是新疆一家資質(zhì)不全個體企業(yè)，掛靠江蘇徐州管道工程公司承攬建筑工程，徐州管道工程公司不參與管理，按照合同額收取5%的管理費。2016年1月1日，大偉建筑公司以徐州管道工程公司名義，與中石油管道建設(shè)公司簽訂了新疆庫車至庫爾勒輸氣管道工程輪臺段土石方分包工程合同，中石油管道建設(shè)公司為該工程的總承包人。分包合同價400萬元，工期為2016年1月1日至2016年8月1日。

解析：2016年4月30日，工程完工50%，按照營業(yè)稅計稅結(jié)算。營業(yè)稅征管一般實行“以票控稅”征管模式，結(jié)算流程如下：

1.徐州管道工程公司向徐州市地方稅務(wù)局申請辦理《企業(yè)外出活動經(jīng)營證明》，同時按照合同額預(yù)交企業(yè)所得稅5萬元（一般為合同額的0.2%～1%，各地區(qū)不統(tǒng)一），稅款由大偉建筑公司承擔(dān)。

2.工程所在地輪臺縣地方稅務(wù)局根據(jù)《企業(yè)外出活動經(jīng)營證明》，代開建筑業(yè)發(fā)票200萬元，收取營業(yè)稅6萬，其他稅費1.66萬元，稅款由大偉建筑公司承擔(dān)。

大偉建筑公司已經(jīng)在申請代開建筑業(yè)發(fā)票的環(huán)節(jié)繳納了稅款，不再設(shè)置賬薄核算收入，施工材料、設(shè)備租賃等不索取發(fā)票，同比市場價降低20萬元，項目已盈利15萬元。

2016年5月1日期，建筑業(yè)實施“營改增”，該分包合同剩余50%工程量補充合同明確按照增值稅一般方式計稅，剩余部分不含增值稅190萬元，含稅210.9萬元。2016年8月1日，工程如期完工，結(jié)算價410.9萬元，與合同一致，增值稅結(jié)算流程如下：

（1）2016年8月25日，徐州管道工程公司先向輪臺縣國家稅務(wù)局申報預(yù)繳增值稅3.8萬元，其他稅費1.39萬元。

（2）2016年8月，30日，大偉建筑公司提交完稅資料，商請徐州管道工程公司開具建筑業(yè)增值稅專用發(fā)票辦理結(jié)算，價稅合計210.9萬元。

（3）2016年9月1日，徐州管道工程公司申報8月稅金，通知大偉建筑公司繳納增值稅17.1萬元，其他2.05萬元。

（4）大偉建筑公司提出異議，原因很快查明：大偉建筑公司掛靠經(jīng)營，認為開發(fā)票時預(yù)繳過稅金就不需要再麻煩設(shè)置賬薄核算，并且在工程采購材料、設(shè)備租賃等過程中采取不索要發(fā)票的方式，降低采購成本。經(jīng)與會計核對得知，增值稅實行進項抵扣計算，不索要發(fā)票的做法雖然大幅度降低了材料采購、設(shè)備租賃等名義價格，但是沒有取得增值稅專用發(fā)票，沒有增值稅進項稅額，結(jié)果反而是增加了增值稅費和實際成本。

（5）徐州管道工程公司通過收取掛靠費用的方式，至對收到的掛靠費列賬收入核算，而對以自己名義開具的掛靠項目發(fā)票，認為掛靠方已經(jīng)承擔(dān)了稅款，就不再核算管理，這是當(dāng)前很多掛靠經(jīng)營的管理慣例，殊不知這正給企業(yè)醞釀巨大的稅務(wù)風(fēng)險。

大偉建筑公司掛靠的項目， 2016年 5月 1日建筑業(yè)“營改增”實施前完成的工作量200萬元，通過稅務(wù)局代開發(fā)票的方式；2016年 5月 1日建筑業(yè)“營改增”實施后完成的工作量190萬元，由徐州管道工程公司自行開票，都分別預(yù)繳了稅金。建筑業(yè)實施“營改增”后，增值稅和企業(yè)所得稅匯繳的管理都集中在企業(yè)所在地的國稅局管理，國稅部門通過簡單分析比對，很容易就可以發(fā)現(xiàn)徐州管道工程公司開出去的掛靠結(jié)算發(fā)票和實際申報的收入不符，同時因掛靠經(jīng)營項目的成本費用沒有取得正式發(fā)票和列賬核算，稅務(wù)機關(guān)稽查可對該部分收入做出企業(yè)所得稅納稅調(diào)整，按照25%的所得稅稅率匯算清繳補繳企業(yè)所得稅，并處罰款和滯納金?？梢?，建筑業(yè)掛靠經(jīng)營的稅務(wù)風(fēng)險不僅是增值稅，真正巨大的財稅風(fēng)險和損失是透過“營改增”后的企業(yè)所得稅。

四、建筑業(yè)掛靠的治理

此輪建筑業(yè)“營改增”改革，有意通過稅收體制的變革，整頓建筑業(yè)的掛靠分包，理順市場程序，建筑業(yè)掛靠經(jīng)營將隨著“營改增”的深入而逐漸消亡，對施工企業(yè)發(fā)展是機遇，也是挑戰(zhàn)。

1.開展資源整合，通過重組、合并等方式，將具有業(yè)務(wù)能力的掛靠企業(yè)、個體等組織，吸收合并到被掛靠企業(yè)，做實做強建筑企業(yè)實體，實現(xiàn)資質(zhì)和資源有效的整合，這對建筑行業(yè)行政許可門檻下的優(yōu)質(zhì)資源也是個難得的機遇。

2.將掛靠實際施工人聘為被掛靠企業(yè)員工，由被掛靠企業(yè)派譴到目標項目具體實施項目管理，目標項目的財稅、資金管理納入被掛靠企業(yè)集中管理，掛靠單位或個體通過設(shè)備租賃費、工資薪酬等方式實現(xiàn)正常收益。

五、結(jié)束語

法規(guī)制度的不斷變更、完善，要求企業(yè)建立健全管理制度，依法合規(guī)開展經(jīng)營管理活動，通過技術(shù)改革和創(chuàng)新，提高管控水平和能力，降低經(jīng)營風(fēng)險，實現(xiàn)企業(yè)增收節(jié)支創(chuàng)效，促進建筑行業(yè)健康、有序發(fā)展。