關(guān)于審計獨立性的影響因素分析及對策

薛亞平

摘 要：上市公司財務(wù)信息的質(zhì)量高低主要取決于審計機(jī)構(gòu)提供的審計服務(wù)質(zhì)量的高低，而審計獨立性是審計的靈魂，是保證較高審計質(zhì)量的重要前提條件。本文在對審計獨立性的影響因素進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，提出增強(qiáng)審計獨立性的相關(guān)政策建議，以期為提高審計服務(wù)質(zhì)量提供借鑒。

關(guān)鍵詞：審計獨立性；因素分析；審計質(zhì)量

一、審計獨立性的涵義

目前，關(guān)于審計獨立性的定義，國內(nèi)外學(xué)者尚未達(dá)成統(tǒng)一的意見。國外學(xué)者M(jìn)auts和Sharaf認(rèn)為審計服務(wù)需要滿足兩個方面的獨立性，即審計實務(wù)操作的獨立性和審計職業(yè)的獨立性。美國獨立審計準(zhǔn)則委員會將審計獨立性定義為，注冊會計師在從事審計工作時應(yīng)當(dāng)在實質(zhì)上和形式上保持獨立性，不受任何環(huán)境的影響。我國目前一般借鑒國外學(xué)者對審計獨立性的定義，即審計獨立性應(yīng)當(dāng)包括兩個方面的內(nèi)容：實質(zhì)上審計機(jī)構(gòu)應(yīng)于被審計單位保持毫無利害的關(guān)系和形式上要有第三方對審計工作進(jìn)行評價和監(jiān)督。

二、審計獨立性的影響因素分析

1.職業(yè)道德水平

審計實質(zhì)上的獨立性是對注冊會計師等審計人員的內(nèi)在要求。審計人員具備良好的職業(yè)道德水平對與保持審計實質(zhì)獨立性和審計質(zhì)量具有重要的意義。注冊會計師審計又被稱為獨立審計，是以向被審計單位收取一定的費用為目的的、自利性的組織，因此，保持審計獨立性對于會計師事務(wù)所來說是最嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)。然而，在會計師事務(wù)所的初期發(fā)展階段，一部分審計從業(yè)人員，由于自身對審計工作的風(fēng)險意識、責(zé)任意識不強(qiáng)，職業(yè)道德觀念缺乏，容易受利益驅(qū)使，做出違反職業(yè)道德的事。具體可能表現(xiàn)在：一是為了獲得長期客戶資源，追求自身利益，與客戶達(dá)成默契。對于被審計單位可能存在的財務(wù)或會計舞弊行為，不予提醒或披露，甚至協(xié)助被審計單位粉飾財務(wù)報表，提供虛假的財務(wù)信息，增加了監(jiān)管部門的監(jiān)管難度；二是，審計獨立性要求審計人員在執(zhí)行任務(wù)時要保持實質(zhì)上和形式上的客觀、公平、公正。但為追求自身利益，部分審計人員一味追求數(shù)量，而忽視審計質(zhì)量，沒有按照相關(guān)規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行審計測試程序，嚴(yán)重違反了職業(yè)道德要求。

2.審計市場競爭環(huán)境

穩(wěn)定、有序的審計市場秩序能夠影響審計人員的執(zhí)業(yè)行為，有利于促進(jìn)注冊會計師出具客觀、公正的審計報告和企業(yè)經(jīng)營活動信息，對于保障審計服務(wù)的質(zhì)量和審計獨立性起著重要的作用。由于審計業(yè)務(wù)數(shù)量有限，審計市場競爭激烈，一些會計師事務(wù)所為攬取客戶，采取各種不正當(dāng)?shù)氖侄胃偁庂Y源，主要表現(xiàn)在：會計師事務(wù)所大幅降低審計收費標(biāo)準(zhǔn)，與被審計單位或相關(guān)部門串通收取各種或有費用等，惡意競爭，從而降低了對審計獨立性和審計質(zhì)量的要求，嚴(yán)重擾亂了審計市場秩序。此外，站在上市公司的角度，由于迫于政府監(jiān)督的壓力，為了節(jié)約審計費用，本身對審計質(zhì)量和審計獨立性的要求并不高，相應(yīng)地，注冊會計師也就缺乏確保高質(zhì)量審計服務(wù)和保持審計獨立性的動力。

3.會計師事務(wù)所的資質(zhì)和規(guī)模

會計師事務(wù)所的規(guī)模不僅體現(xiàn)在事務(wù)所擁有數(shù)量較多的注冊會計師或?qū)徲嬋藛T，還在于審計人員擁有較強(qiáng)的專業(yè)勝任能力、較多的審計工作經(jīng)驗以及較高的業(yè)務(wù)處理水平。一方面，資質(zhì)較高的會計師事務(wù)所在提供審計服務(wù)時，更加注重審計服務(wù)的質(zhì)量和效率，對于審計獨立性會有更加嚴(yán)格的要求。對被審計單位能夠做出客觀的職業(yè)判斷并出具符合企業(yè)實際的審計報告。另一方面，一般資質(zhì)較好，規(guī)模較大的會計師事務(wù)所追求的是自身的長遠(yuǎn)發(fā)展，擁有較為長期的客戶資源，因此會更加注重增強(qiáng)事務(wù)所的社會信譽(yù)和認(rèn)可度，對于審計獨立性和審計質(zhì)量的要求較高，一旦審計失敗，對于會計師事務(wù)所將會產(chǎn)生嚴(yán)重的打擊。

4.會計師審計法律責(zé)任

同一般企業(yè)承擔(dān)的法律責(zé)任一樣，會計師事務(wù)所的法律責(zé)任也包括：民事責(zé)任、行政責(zé)任和刑事責(zé)任。注冊會計師違反執(zhí)業(yè)規(guī)范，與被審計單位串通舞弊的行為給投資者造成的一般是經(jīng)濟(jì)利益上的損失，需要追究會計師事務(wù)所的民事責(zé)任，民事責(zé)任具有經(jīng)濟(jì)損失補(bǔ)償和教育懲罰的功能。但我國現(xiàn)有的法律法規(guī)關(guān)于行政責(zé)任和刑事責(zé)任的較多，而關(guān)于民事責(zé)任的條款相對較少。當(dāng)投資者的利益受到損害請求司法訴訟時，往往適用的民事法律很少或根本不適用，不能對投資者的利益起到保護(hù)作用，同樣不能維護(hù)審計質(zhì)量和審計獨立性。

5.非審計服務(wù)對審計獨立性的影響

目前，會計師事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)已不僅是為企業(yè)提供年度財務(wù)報表審計服務(wù)，在企業(yè)日常的經(jīng)營過程中，注冊會計師還提供會計咨詢、代理記賬、管理咨詢等非審計服務(wù)。會計師事務(wù)所與被審計單位已不再是純粹的委托代理關(guān)系，而是形成了一個利益協(xié)同體。注冊會計師雖不直接參與上市公司的管理和運營，但卻對企業(yè)管理層的決策具有重要的影響作用，因此注冊會計師與企業(yè)管理層很容易形成一定的人際關(guān)系網(wǎng)絡(luò)，不利于審計師在審計時保持獨立性。

三、提高審計獨立性的對策

1.加強(qiáng)對審計人員的職業(yè)道德教育

提高注冊會計師的職業(yè)道德水平，首先，需要審計人員自身不僅要擁有勝任審計工作的執(zhí)業(yè)執(zhí)行能力，更重要的是內(nèi)在品質(zhì)的培養(yǎng)和領(lǐng)悟。自覺遵守行業(yè)法律法規(guī)，嚴(yán)格要求自己，養(yǎng)成良好的職業(yè)道德行為習(xí)慣，提高道德自律能力；其次，會計師事務(wù)所在聘任注冊會計師或其他審計人員時，在要求審計人員具有較強(qiáng)的專業(yè)水平的同時，更要注重審計人員的道德品質(zhì)，定期對本所內(nèi)的審計人員進(jìn)行職業(yè)道德方面的宣傳和培訓(xùn)。

2.完善相關(guān)法律法規(guī)

目前，對于違反執(zhí)業(yè)規(guī)范的會計師事務(wù)所尚沒有較為完善的法律、法規(guī)予以披露和懲罰機(jī)制，對我國的審計工作造成重大的影響。因此，相關(guān)審計立法部門應(yīng)加快完善法律法規(guī)的體系構(gòu)建，尤其是在針對注冊會計師違規(guī)操作方面，盡快填補(bǔ)民事法律和刑事法律的空缺。逐步推行會計師事務(wù)所或?qū)徲嬋藛T的承擔(dān)民事責(zé)任制度。對審計機(jī)構(gòu)與被審計單位的法律責(zé)任進(jìn)行區(qū)分和量化，根據(jù)注冊會計師在審計時的嚴(yán)謹(jǐn)程度和過錯程度，規(guī)定其承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。對于審計過錯的相關(guān)人員或單位給予處罰，保證投資者的利益不受非法侵害。

3.完善審計收費標(biāo)準(zhǔn)

按照《政府制定價格行為規(guī)則（試行）》的相關(guān)規(guī)定，由國家物價管理部門按照市場需求主導(dǎo)定價，統(tǒng)一制定審計收費標(biāo)準(zhǔn)。此外，還可以成立專門的審計收費審議委員會，審計收費標(biāo)準(zhǔn)由相關(guān)單位或部門結(jié)合會計師事務(wù)所的行業(yè)特點以及實際情況，并參照社會各利益相關(guān)方的意見，最后經(jīng)審議委員會共同審議通過確定。在不斷完善審計收費標(biāo)準(zhǔn)和審計收費信息披露機(jī)制的同時還要強(qiáng)化會計師事務(wù)所以及注冊會計師的法律責(zé)任，加強(qiáng)法律風(fēng)險意識，使審計服務(wù)工作向著合法、合規(guī)、標(biāo)準(zhǔn)化的方向發(fā)展，對于保證審計獨立性具有重要的影響。

4.加大對審計市場的監(jiān)管力度

審計市場的穩(wěn)定有序發(fā)展需要國家審計署以及證監(jiān)會加強(qiáng)對政府審計、企業(yè)內(nèi)部審計以及注冊會計師審計的監(jiān)管力度。針對會計師事務(wù)所和上市公司的違法、違規(guī)操作及時給與批評和引導(dǎo)。對于上市公司（被審計單位）建立相應(yīng)的財務(wù)舞弊懲罰機(jī)制；同時，會計師事務(wù)所一旦出現(xiàn)違反執(zhí)業(yè)道德的事項，相關(guān)監(jiān)管部門應(yīng)對其進(jìn)行調(diào)查和處罰，乃至吊銷會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)資格。此外，對審計市場的有效監(jiān)管，需要發(fā)揮社會輿論的監(jiān)督作用。對于審計人員或被審計單位的財務(wù)舞弊行為堅決予以披露和警示。

5.規(guī)范非審計服務(wù)業(yè)務(wù)

審計行業(yè)是適應(yīng)我國的社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要而產(chǎn)生的新興行業(yè)。會計師事務(wù)所等審計機(jī)構(gòu)開展非審計業(yè)務(wù)，有利于自身的業(yè)務(wù)拓展和規(guī)模擴(kuò)張，因此，我國法律法規(guī)并不禁止注冊會計師從事非審計業(yè)務(wù)，但必須對非審計業(yè)務(wù)加以規(guī)范和引導(dǎo)。如可以將事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)和非審計業(yè)務(wù)進(jìn)行劃分，并實行注冊會計師輪換進(jìn)行非審計業(yè)務(wù)的制度，避免審計人員與被審計單位形成利益群體，從而保證審計質(zhì)量和獨立性。

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