建筑施工企業(yè)營改增時代的風險管理

駱希干

摘要：2月22日，住建部發(fā)布了《關于做好建筑業(yè)營改增建設工程計價依據(jù)調整準備工作的通知》，標志著建筑業(yè)全面進入了營改增時代，實行營改增有效解決了重復征稅問題，也給企業(yè)帶來一系列的風險，本文對營改增后建筑施工企業(yè)面臨的財務風險和運營風險進行分析，并提出風險管理對策及監(jiān)督整改機制。

關鍵詞：營改增；建筑企業(yè)；風險管理

中圖分類號：F810 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）007-000-02

一、引言

2月22日，住建部發(fā)布了《關于做好建筑業(yè)營改增建設工程計價依據(jù)調整準備工作的通知》，明確建筑業(yè)的增值稅稅率擬為11%，通知給出工程造價計算公式：工程造價=稅前工程造價×（1+11%）。其中，11%為建筑業(yè)擬征增值稅稅率，稅前工程造價為人工費、材料費、施工機具使用費、企業(yè)管理費、利潤和規(guī)費之和，各費用項目均以不包含增值稅可抵扣進項稅額的價格計算，相應計價依據(jù)按上述方法調整。

根據(jù)國資委《中央企業(yè)全面風險管理指引》有關規(guī)定，企業(yè)風險，指未來的不確定性對企業(yè)實現(xiàn)其經(jīng)營目標的影響。企業(yè)風險一般可分為戰(zhàn)略風險、財務風險、市場風險、運營風險、法律風險等。風險管理，就是人們對潛在的以為損失進行辨識、評估，并根據(jù)具體情況采取相應的措施進行處理，即在主觀上盡可能有備無患或在無法避免時亦能尋求切實可行的補救措施，從而減少損失或進而風險為我所用。

正確識別營改增后建筑企業(yè)面臨的風險因素，加強對風險的預防和控制，減少和避免風險損失，充分享受營改增的改革紅利是建筑施工企業(yè)目前面臨的重要課題。

二、營改增后建筑施工企業(yè)的風險分析與影響

（一）財務風險與影響

1.稅負。據(jù)統(tǒng)計，建筑工程總造價中，建筑業(yè)人工費占比高達35%以上，無法取票卻沒有相應的抵扣政策；根據(jù)財稅[2014]57號，施工企業(yè)購入商品混凝土及磚瓦石料即使取得增值稅專用發(fā)票，也只能抵扣3%的進項稅額，將增加8%的納稅成本；“甲供材”使施工單位無法抵扣材料進項稅額；營改增前購置的設備已納進項稅額在“營改增”后無法抵扣；動產(chǎn)租賃業(yè)購置資產(chǎn)后，其租賃收入17%的銷項稅額無可抵扣稅款，建筑工程款、材料款相互拖欠的“三角債”引起時間差造成企業(yè)進項稅額無法及時抵扣；建筑工程項目分散在全國各地，發(fā)票的收集和認證工作難度大，無法再180天內(nèi)認證完畢，“營改增”執(zhí)行11%的稅率，勢必加大建筑業(yè)“營改增”的實際負擔，會造成新的稅負不公，增加企業(yè)實際稅收負擔。

2.現(xiàn)金流。由于建設企業(yè)驗工計價款的支付經(jīng)常性滯后，且驗工計價款支付時直接扣除5%-0%的預留質量保證金、墊資款和暫留金等，導致建筑企業(yè)需要墊付未收回款項工程的稅金。同時，由于建筑企業(yè)可能對分包商、材料商拖延付款，得不到其開具的增值稅發(fā)票，導致無法進行抵扣。這些都會導致企業(yè)經(jīng)營性現(xiàn)金流量支出增加，加大企業(yè)資金緊張的局面。此外，由于實行“營改增”后購買固定資產(chǎn)能夠抵扣進項稅，將可能增加建筑企業(yè)的投資沖動，進行大規(guī)模投資，其融資產(chǎn)生的利息壓力將加大企業(yè)流動資金緊張的程度，甚至會影響到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營。

3.負債與利潤。增值稅是價外稅，企業(yè)購置的原材料、輔助材料等存貨成本和機械設備等固定資產(chǎn)入賬價不含進項稅額，在企業(yè)采購價格一定的前提下，企業(yè)的資產(chǎn)總額將比“營改增”前有一定幅度下降，在企業(yè)已有負債數(shù)額不變的情況下，資產(chǎn)負債率必然上升。建筑業(yè)屬于微利行業(yè)，周期長、賬期也長，一般建筑企業(yè)凈利潤只有3%，營改增后，收入由價內(nèi)稅形式調整為價外稅形式，營業(yè)收入從原來的營業(yè)稅收中剔除了應交納11%的增值稅銷項稅額，收入降低?！盃I改增”后，由于各種因素影響，進項稅額并不能完全抵扣，這會侵蝕企業(yè)的利潤總額。

（二）運營風險與影響

1.公司經(jīng)營模式。目前建筑施工企業(yè)的主要經(jīng)營模式有五種——自管、直管、委管、掛靠和聯(lián)合體施工。在這樣的經(jīng)營模式下，在總承包簽訂下，實施過程涉及三個主體，即業(yè)主、中標方和施工方。業(yè)主即甲方，中標方即中標或投標單位，具體承接施工的單位即為施工方。在實行增值稅的管理下，要求不同法人或不同納稅主體之間必須符合增值稅的鏈條抵扣，這就和營業(yè)稅制下有了很大的區(qū)別。營業(yè)稅下我們在統(tǒng)一的集團內(nèi)部進行施工方和中標方不一致的情況下，基本上按全額交納營業(yè)稅，不管中標方是如何進行稅金的分攤，最終不影響施工方。在“營改增”后目前的經(jīng)營模式不適應增值稅的要求。

2.工程投標。營改增后，建設單位招標概預算編制也將發(fā)生重大變化，相應的設計概算和施工圖預算編制將按新標準執(zhí)行，對外發(fā)布的公開招標書的內(nèi)容也將進行相應的調整；關于成本費用中增值稅獎項款項的劃分變得更加困難，使投標書的編制難度加大，并且建筑行業(yè)的投標總價中計入了增值稅，這與其價外稅的的稅種屬性相矛盾。

3.工程分包。工程項目施工普遍存在分包現(xiàn)象，一般分為專業(yè)分包和勞務分包兩種模式。在“營改增”后，專業(yè)分包企業(yè)也能提供稅率為11%的建筑業(yè)增值稅專用發(fā)票。但是，基于專業(yè)分包內(nèi)容及結算特點，存在分包結算滯后導致進項稅抵扣不及時和分包成本中材料、設備部分的進項稅抵扣不足等問題導致銷項稅抵扣受影響。

勞務分包除了具有資質的勞務分包外，現(xiàn)場還大量存在勞務派遣、內(nèi)部作業(yè)層隊伍、掛靠隊伍等形式的勞務分包。這些勞務分包形式，在“營改增”后對施工總承包企業(yè)存在以下影響：對于目前只能提供服務業(yè)統(tǒng)一發(fā)票的勞務分包方，在“營改增”后仍然只能按服務業(yè)開具發(fā)票，不能向總包方開具增值稅專用發(fā)票，造成總包方將無法抵扣進項稅。勞務派遣企業(yè)不具備建筑施工資質，在“營改增”后，不能開具建筑業(yè)增值稅專用發(fā)票；內(nèi)部作業(yè)層隊伍形式的勞務分包，由項目部與隊伍簽訂內(nèi)部經(jīng)濟承包協(xié)議，以工資單形式結算和支付。因隊伍自身未取得國家工商行政注冊，且無相關的資質證照，不能開具增值稅專用發(fā)票；總承包企業(yè)與被掛靠企業(yè)簽訂勞務分包合同，并取得被掛靠企業(yè)開具的發(fā)票，但分包價款由總承包企業(yè)直接支付給掛靠隊伍，收款方與合同主體、發(fā)票開具主體不一致。這種形式下，造成 “三流不合一”，給總承包企業(yè)帶來了法律風險和后期的審計風險。

4.工程成本。工程成本主要包括直接人工費、直接材料費和機械使用費。建筑勞務公司多數(shù)是小規(guī)模納稅人，勞務工資的進項稅無法抵扣，農(nóng)民工提供零星勞務產(chǎn)生的人工費，也沒有增值稅發(fā)票，無可抵扣的進項稅額，勢必加大建筑施工企業(yè)的人工成本。占成本的4%～5%的地材和甲供料無法取得銷項稅抵扣、建筑混凝土生產(chǎn)企業(yè)的增值稅適用稅率太高導致直接材料成本增加。營改增前購進的固定資產(chǎn)無進項稅額扣除、動產(chǎn)租賃業(yè)因沒有抵扣稅項轉為小規(guī)模納稅人或是個體戶，只繳納3%的增值稅將提高機械使用成本。

三、營改增后建筑施工企業(yè)的風險管理對策

（一）加強納稅籌劃，減輕企業(yè)稅負

一是要盡量足額取得增值稅專用發(fā)票，提高進項稅扣除額。加強源頭控管，從材料采購環(huán)節(jié)抓起，盡量選擇有一定知名度、能提供增值稅專用發(fā)票、行業(yè)口碑信譽較好的供應商；對于甲供材料建議改為簽訂甲方、總包單位和供應商三方協(xié)議，供應商給總包方提供可抵扣的進項稅發(fā)票，總包方開具同樣金額發(fā)票給甲方，作為工程款的一部分，從而大大降低企業(yè)稅負。二是要優(yōu)化資產(chǎn)結構，減少固定資產(chǎn)在“營改增”之前投入，在營改增后提高機械化程度，引進先進的機械設備和流水線，減少作業(yè)人員，降低人工費支出的同時降低企業(yè)的稅負。三是要合理確認納稅義務時間及稅款繳納時點。針對建筑工程生產(chǎn)周期及收款周期與增值稅的納稅周期不匹配問題，建議建筑企業(yè)簽定合同時合理確定付款時限，降低周期長的跨年工程中墊付大額稅款等問題；四是要做好稅務統(tǒng)籌工作，對于稅負過高企業(yè)符合增值稅稅收優(yōu)惠的條件，就要申請過渡性財政扶持，通過稅收優(yōu)惠來降低對企業(yè)的稅負影響。

（二）改革企業(yè)管理模式，改善企業(yè)經(jīng)營方式

針對不同的管理模式，建議首選自管模式；如果不得不采用只管模式，應當積極追求集團內(nèi)部分包的合理性，由一方承擔稅負，避免資金流的過度支出；應當盡量減少甚至杜絕委管模式和掛靠模式；如果以聯(lián)營模式中標，建議聯(lián)合體企業(yè)芳芳分別與甲方簽訂合作協(xié)議，各自安排具體負責工程內(nèi)容向甲方開具增值稅專用發(fā)票。

當前，大部分建筑企業(yè)都是采取直管模式，這些企業(yè)下屬的工程子公司資質普遍比較低，競爭能力不強，都是由集團公司資質投標中標后再分包給下屬子公司負責施工，在營改增之后集團和子公司都是獨立的納稅主體，建設單位即業(yè)主以及集團公司都不能在進行代扣代繳。因此，建筑企業(yè)應該對這種管理模式進行調整和完善，通過建立獨立的財務核算中心專門負責利潤的管理，參建的子公司只負責施工，最后才參與利潤的分配，不需要單獨核算。

（三）提高財務人員素質，加強財務管理

營改增后，在購進材料、發(fā)出材料、與甲方驗工計價、給分包方驗工計價等各個環(huán)節(jié)可能都涉及增值稅相關的核算，要進行增值稅的抄稅、報稅、認證工作，還要進行附加稅費和個稅的申報繳納，加大了工作量和操作難度，較以前征收營業(yè)稅來講，對涉稅管理、賬務處理的影響就較大，對會計核算要求更高了。因此，應加大財務人員培訓學習力度，加強對增值稅法、建造合同等專業(yè)知識的培訓，提高財務人員應對相關財稅變化和賬務處理的能力。要合理控制資金流向和加速資金周轉，加強應收賬款的清理、清收工作，盡量提高資金的利用率，確保企業(yè)資金的安全性和高效性。同時在進行項目成本預算時，通過對企業(yè)現(xiàn)有的工程預結算系統(tǒng)、成本管理系統(tǒng)、財務會計系統(tǒng)做出合理的評估并做出科學測算和調整，做好企業(yè)財務的管理監(jiān)督。

（四）建立企業(yè)營改增實施管理體系，提升企業(yè)內(nèi)部管理水平

建筑企業(yè)應以規(guī)范納稅行為，減少納稅環(huán)節(jié)，降低企業(yè)稅負，防范稅務風險為導向，對經(jīng)營方式、管理模式、經(jīng)營開發(fā)管理、項目成本管理、工程結算管理、增值稅財稅管理、合同管理、制度流程調整、信息化管理等方面做出詳細的規(guī)定，形成經(jīng)營管理（開發(fā)）部門、成本管理部門、財務管理部門、采購部門、法務部門等相關部門及管理要求的一個管理體系。各相關職能部門明確分工、梳理管理制度、工作流程及工作內(nèi)容。實現(xiàn)企業(yè)全方位、全層級、全流程的管理優(yōu)化和變革。

四、風險管理策略和方案的監(jiān)督改進機制

為了確保建筑企業(yè)風險管理策略和方案的有效執(zhí)行，風險管控職能部門和業(yè)務單位應有效開展自我和相互監(jiān)督及改進工作，把重大風險管理策略和解決方案分解落實到相應的業(yè)務流程，制定修訂控制措施和規(guī)章制度，落實管理職責，執(zhí)行管控措施，融入日常管理，保證有效性和可操作性，加強部門間、流程節(jié)點間的相互監(jiān)督，做到風險可控。企業(yè)的審計部門需組織實施風險管理和內(nèi)部控制評價工作，監(jiān)督執(zhí)行重大風險管理策略和解決方案，發(fā)現(xiàn)問題，提出改進建議。

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