企業(yè)流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)結(jié)構(gòu)及影響因素分析

王少卿　韓景怡

摘要：流轉(zhuǎn)稅是我國目前稅收收入的第一大來源，也是企業(yè)稅負(fù)的主要組成部分，通過對(duì)流轉(zhuǎn)稅進(jìn)行結(jié)構(gòu)分析，識(shí)別影響流轉(zhuǎn)稅的因素以加強(qiáng)對(duì)流轉(zhuǎn)稅的預(yù)測(cè)和監(jiān)控，對(duì)企業(yè)和國家也就具有重要的意義，本文利用流轉(zhuǎn)稅實(shí)際稅負(fù)公式對(duì)G公司2013-2014年流轉(zhuǎn)稅實(shí)際稅負(fù)變動(dòng)原因進(jìn)行了逐一分析，最終確定企業(yè)市場(chǎng)規(guī)模、市場(chǎng)結(jié)構(gòu)及市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力是影響流轉(zhuǎn)稅負(fù)的三因素， 并建立了簡(jiǎn)單的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)模型，據(jù)此企業(yè)可以快速找到流轉(zhuǎn)稅異常變動(dòng)的誘因，并大大簡(jiǎn)化以后的流轉(zhuǎn)稅分析工作。

關(guān)鍵詞：流轉(zhuǎn)稅 實(shí)際稅負(fù) 市場(chǎng)結(jié)構(gòu)

一、流轉(zhuǎn)稅在稅收收入中的地位

根據(jù)財(cái)政部2013年1月發(fā)布的《2012年中國稅收收入增長(zhǎng)的結(jié)構(gòu)性分析》，2012年我國稅收總收入10.06萬億，其中增值稅消費(fèi)稅和營業(yè)稅三個(gè)流轉(zhuǎn)稅貢獻(xiàn)總額為5.44萬億，占稅收總收入54%，流轉(zhuǎn)稅在我國稅收結(jié)構(gòu)中的地位可見一斑。G公司作為一家集工程建造、管道生產(chǎn)、加工于一體的綜合性公司，涉及到的流轉(zhuǎn)稅包括增值稅和營業(yè)稅兩個(gè)稅種，流轉(zhuǎn)稅在企業(yè)總體稅負(fù)中所占的比例2013年為54.7%，2014年為57.82%，這一比例與我國稅收結(jié)構(gòu)中流轉(zhuǎn)稅所占比例基本一致。

既然流轉(zhuǎn)稅是國家稅收收入第一來源也是企業(yè)第一大稅負(fù)，對(duì)國家和企業(yè)都具有重要意義，那么通過對(duì)流轉(zhuǎn)稅進(jìn)行結(jié)構(gòu)分析，識(shí)別影響流轉(zhuǎn)稅的因素以加強(qiáng)對(duì)流轉(zhuǎn)稅的預(yù)測(cè)和監(jiān)控，對(duì)企業(yè)和國家也就具有重要的意義。下面將根據(jù)G公司2013-2014年實(shí)際經(jīng)營情況對(duì)本公司流轉(zhuǎn)稅進(jìn)行結(jié)構(gòu)及影響因素分析。

二、G公司2013-2014年流轉(zhuǎn)稅變動(dòng)分析

從直觀上講，流轉(zhuǎn)稅作為流通稅是以納稅人商品生產(chǎn)、流通環(huán)節(jié)的流轉(zhuǎn)額或數(shù)量以及非商品交易的營業(yè)額為征稅對(duì)象，其金額必然與營業(yè)收入直接相關(guān)，其變動(dòng)也應(yīng)該與營業(yè)收入變動(dòng)一致，其實(shí)不然。

2014年G公司實(shí)際支出的流轉(zhuǎn)稅金與經(jīng)營收入及2013年同期情況數(shù)據(jù)見表1。

從表1中我們能直觀看出G公司流轉(zhuǎn)稅金與企業(yè)營業(yè)收入并非呈簡(jiǎn)單線性相關(guān)關(guān)系，尤其是增值稅金與增值稅收入出現(xiàn)反方向變動(dòng)，可見G公司實(shí)際流轉(zhuǎn)稅金與營業(yè)收入齊頭并進(jìn)的路上還存在著其他阻撓因素。

下面分別就增值稅及營業(yè)稅與相應(yīng)營業(yè)收入的變動(dòng)關(guān)系做具體分析：

（一）營業(yè)稅與營業(yè)稅收入關(guān)系

從G公司經(jīng)營范圍：油田管道加工、維修、涂敷；港口和碼頭工程建設(shè)，可知公司營業(yè)稅業(yè)務(wù)涉及的稅目包括建筑工程中的建筑業(yè)和其他工程，其中建筑業(yè)實(shí)行營業(yè)稅差額征稅。則有下列公式：

營業(yè)稅實(shí)際稅負(fù)=營業(yè)額*3%+（期初未繳-期末未繳）

=工程收入*3%+（建筑業(yè)總收入-工程分包）*3%+（期初未繳-期末未繳）

=營業(yè)稅收入*3%-工程分包*3%-（期末未繳-期初未繳）

其中工程分包的有無和規(guī)模分別反映公司的經(jīng)營結(jié)構(gòu)和經(jīng)營能力，而期初和期末未繳的數(shù)字反應(yīng)的是公司收入的平滑性，這兩個(gè)因素合力使得營業(yè)稅實(shí)際稅負(fù)偏離了營業(yè)稅收入的變動(dòng)軌道。公司的經(jīng)營結(jié)構(gòu)和經(jīng)營能力比較穩(wěn)定，難以在短期內(nèi)實(shí)現(xiàn)改變；而公司收入的平滑性，與公司所處的發(fā)展階段有很大關(guān)系，處于起步或發(fā)展階段的企業(yè)，市場(chǎng)處于變動(dòng)增長(zhǎng)中，期初和期末的營業(yè)稅收入必然有差異，相應(yīng)會(huì)導(dǎo)致營業(yè)稅實(shí)際稅負(fù)的變動(dòng)偏離營業(yè)稅收入的變動(dòng)，如果公司處于穩(wěn)定階段，市場(chǎng)基本固定，各月變動(dòng)不大，則對(duì)實(shí)際稅負(fù)與收入的相關(guān)關(guān)系并無影響。

G公司2014年較2013年相比營業(yè)稅市場(chǎng)不景氣，整體收入下降了35.20%，分包支出同比下降33.91%，分包支出占總收入比重增長(zhǎng)2%，變動(dòng)不大。可見公司市場(chǎng)和經(jīng)營結(jié)構(gòu)比較穩(wěn)定。營業(yè)稅實(shí)際稅負(fù)變動(dòng)超過營業(yè)收入變動(dòng)幅度的主要原因是公司幾個(gè)大的跨年工程于2014年底接近尾聲，并進(jìn)行了最終結(jié)算，賬面按照工程結(jié)算單進(jìn)行了收入確認(rèn)并計(jì)提稅金，由于時(shí)間關(guān)系尚未開具發(fā)票，致使期末未繳數(shù)字大于期初未繳所致。

（二）增值稅與增值稅收入關(guān)系

由于我國現(xiàn)行出口零稅率政策，外銷業(yè)務(wù)增值稅最終稅負(fù)為0，則增值稅實(shí)際稅負(fù)=（內(nèi)銷增值稅收入-對(duì)應(yīng)增值稅經(jīng)營購進(jìn)）×17%-（期末庫存-期初庫存）×17%-上期留抵

=（內(nèi)銷產(chǎn)品毛利+對(duì)應(yīng)產(chǎn)品人工成本+其他不可抵扣費(fèi)用）×17%-（期末庫存-期初庫存）×17%-上期留抵

可見增值稅稅負(fù)的影響因素包括：內(nèi)銷產(chǎn)品毛利和人工成本及其他不可抵扣費(fèi)用，由于人工成本和其他不可抵扣費(fèi)用相對(duì)固定，假設(shè)他們與產(chǎn)品銷售收入同比例變動(dòng)，則此處內(nèi)銷產(chǎn)品毛利為主要影響因素，而內(nèi)銷產(chǎn)品毛利實(shí)際包含了增值稅收入國內(nèi)外兩個(gè)市場(chǎng)的結(jié)構(gòu)比問題以及產(chǎn)品毛利兩個(gè)內(nèi)容；庫存變動(dòng)；上期留抵稅額。這其中庫存中的原材料是可以為稅收籌劃所利用，用來降低企業(yè)當(dāng)期實(shí)際負(fù)擔(dān)的增值稅，從而實(shí)現(xiàn)延期納稅。

由表2可知，2014年雖然G公司增值稅收入實(shí)現(xiàn)同比增長(zhǎng)22.77%，但是內(nèi)銷收入所占比重相對(duì)下降，尤其受經(jīng)濟(jì)危機(jī)影響，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)更加激烈，公司內(nèi)銷毛利下降40.36%，這直接解釋了為什么增值稅收入增長(zhǎng)的同時(shí)增值稅實(shí)際稅負(fù)卻下降了。

三、企業(yè)流轉(zhuǎn)稅總體影響因素分析

通過第二部分的分析，我們可知一個(gè)正常穩(wěn)健經(jīng)營的的企業(yè)，以G公司為例，其流轉(zhuǎn)稅負(fù)與；收入結(jié)構(gòu)；工程分包占建筑業(yè)收入比例；內(nèi)銷對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅經(jīng)營購進(jìn)（用內(nèi)銷毛利替代）三項(xiàng)因素有關(guān)。如果上述三因素保持不變，則流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的變動(dòng)應(yīng)當(dāng)與企業(yè)收入變動(dòng)保持一致并呈簡(jiǎn)單線性相關(guān)， 推倒公式如下：

倘若總收入不變，α、β、γ、δ、a，b任何一個(gè)數(shù)字發(fā)生變動(dòng)，則流轉(zhuǎn)稅負(fù)將發(fā)生變動(dòng)，其中α、β、γ、δ代表的是企業(yè)的市場(chǎng)結(jié)構(gòu)；a代表的是建筑業(yè)分包比例，1-a可近似看做建筑業(yè)的毛利率，b代表的是國內(nèi)銷售對(duì)應(yīng)的增值稅購進(jìn)，1-b可以近似看做國內(nèi)銷售的毛利率，從這個(gè)角度講三大因素都可以歸結(jié)為市場(chǎng)因素，當(dāng)市場(chǎng)規(guī)模擴(kuò)大并且企業(yè)處于有利競(jìng)爭(zhēng)地位時(shí)，公司流轉(zhuǎn)稅實(shí)際稅負(fù)將相應(yīng)增長(zhǎng)，需要注意的時(shí)α、β、γ、δ、1-a、1-b這六個(gè)因素中只有δ，即企業(yè)外銷收入所占比重與企業(yè)流轉(zhuǎn)稅實(shí)際稅負(fù)是反向變動(dòng)關(guān)系。

另外由于增值稅稅負(fù)率與營業(yè)稅稅負(fù)率不同，而營業(yè)稅中不同稅目稅負(fù)率也不同，因此公司整體流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)率將偏向于α、β、γ和δ四個(gè)值中最大的一個(gè)所代表的稅負(fù)率。

從表3的數(shù)據(jù)可以看出G公司增值稅平均稅負(fù)低于營業(yè)稅稅負(fù)，因此在收入總額不變的情況下增值稅收入比例增加會(huì)導(dǎo)致流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)降低。反之，則會(huì)提高。而2014年收入結(jié)構(gòu)實(shí)際變動(dòng)情況如圖2所示：總收入下降且增值稅收入比重增加，導(dǎo)致2014年公司流轉(zhuǎn)稅實(shí)際稅負(fù)率同比下降21.82%，更加接近增值稅實(shí)際稅負(fù)率?？闯鯣公司增值稅平均稅負(fù)低于營業(yè)稅稅負(fù)，因此在收入總額不變的情況下增值稅收入比例增加會(huì)導(dǎo)致流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)降低。反之，則會(huì)提高。

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