煤炭企業(yè)成本管控模式構(gòu)建探索

■李原淵

（山煤國際能源集團(tuán)股份有限公司）

1 引 言

根據(jù)2016年財政部頒布的《管理會計基本指引》和《管理會計基本指引第300號——成本管理》的基本思想，企業(yè)成本管理應(yīng)遵循適應(yīng)性原則，成本管理不僅應(yīng)內(nèi)嵌于業(yè)務(wù)與管理模式，而且要與企業(yè)競爭戰(zhàn)略相適應(yīng)。而戰(zhàn)略理論認(rèn)為，競爭戰(zhàn)略無論彰顯于外還是密隱于內(nèi)，其選擇都是關(guān)系企業(yè)生死存亡的大事。根據(jù)著名戰(zhàn)略學(xué)家波特的分類，企業(yè)有三種基本競爭戰(zhàn)略：差異化戰(zhàn)略、聚焦戰(zhàn)略和總成本領(lǐng)先戰(zhàn)略[1]。任何一個身處競爭產(chǎn)業(yè)中的企業(yè)，對需要在三種戰(zhàn)略中選擇其一作為其競爭主戰(zhàn)略，煤炭企業(yè)也不例外。作為典型的資源型行業(yè)，煤炭產(chǎn)業(yè)具有強(qiáng)周期、重資產(chǎn)的行業(yè)特征，企業(yè)資源稟賦特征以及外部環(huán)境影響甚至決定煤炭行業(yè)企業(yè)的競爭戰(zhàn)略選擇。同質(zhì)化的煤炭產(chǎn)品和迥異的資源稟賦決定了煤炭產(chǎn)業(yè)企業(yè)幾乎沒有機(jī)會和條件執(zhí)行差異化戰(zhàn)略和聚焦戰(zhàn)略，因此煤炭企業(yè)最優(yōu)競爭戰(zhàn)略選擇是總成本領(lǐng)先。在實(shí)踐中，如何在煤炭企業(yè)制實(shí)施總成本領(lǐng)先戰(zhàn)略，是每個煤炭企業(yè)迫在眉睫的現(xiàn)實(shí)問題。

2 煤炭企業(yè)總成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的實(shí)施條件

已有研究表明，成本控制管理經(jīng)歷了經(jīng)驗(yàn)管理階段、科學(xué)管理階段、目標(biāo)管理階段、動因管理階段[2]，現(xiàn)代成本管理關(guān)注點(diǎn)已由差異分析轉(zhuǎn)移到價值鏈分析。

根據(jù)競爭戰(zhàn)略理論，實(shí)現(xiàn)總成本領(lǐng)先戰(zhàn)略需要一定的條件，具體包括兩類：技能和資源條件與組織條件。技能和資源條件包括：①持續(xù)的資本投資，以保證規(guī)模經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)；②具備生產(chǎn)工藝和工程技能，為低成本生產(chǎn)提供保障；③為提高勞動效率，需要嚴(yán)格的勞動監(jiān)管體系和制度；④優(yōu)良設(shè)計，提前進(jìn)行成本鎖定；⑤強(qiáng)大、低成本的分銷系統(tǒng)為規(guī)模經(jīng)濟(jì)提供營銷保障。組織條件包括：①建立嚴(yán)格的成本控制制度；②建立成本信息系統(tǒng)，反映成本控制情況；③建立健全的成本控制組織結(jié)構(gòu)；④建立完善的成本管控激勵機(jī)制。上述內(nèi)容見表1。

表1 總成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的條件

3 煤炭企業(yè)價值鏈成本管控的探索

S集團(tuán)是煤炭經(jīng)營的專業(yè)化管理公司，下轄煤礦18座，其中生產(chǎn)礦井12座，基建礦井6座，年產(chǎn)能4000萬噸。在系統(tǒng)分析煤炭行業(yè)的產(chǎn)業(yè)內(nèi)現(xiàn)有競爭者、潛在進(jìn)入者、替代品、供應(yīng)商與客戶五種產(chǎn)業(yè)競爭力量的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步對自身強(qiáng)勢、劣勢、機(jī)會、威脅分析以后確定了總成本領(lǐng)先的競爭戰(zhàn)略，并進(jìn)一步確定“價值鏈為主線，實(shí)現(xiàn)成本管控戰(zhàn)略目標(biāo)。

3.1 價值鏈成本管控的目標(biāo)

作為執(zhí)行總成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的手段，煤炭企業(yè)價值鏈成本管控突破傳統(tǒng)成本管控“就成本論成本”，成本管控不出“財務(wù)部”窠臼。突破傳統(tǒng)以生產(chǎn)成本為主要內(nèi)容的成本管理模式，構(gòu)建以企業(yè)價值鏈為主線的成本管控體系[3]。在戰(zhàn)略成本導(dǎo)向下，結(jié)合前期精益管理、內(nèi)部市場化建設(shè)成果，建立覆蓋“采供——倉儲——設(shè)計——采掘——洗選加工——費(fèi)用——銷售——資金”為主線的全價值鏈成本智能化管控體系[4]，借助于成本預(yù)測、歸因分析、對標(biāo)管理等方法實(shí)現(xiàn)成本管理以成本核算和評價考核為主向事前預(yù)測、事中控制的轉(zhuǎn)變[5]。全價值鏈主要體現(xiàn)在兩個方面，一是成本控制覆蓋企業(yè)價值增值的全過程，體現(xiàn)“縱向到底”的特征，二是成本控制無死角，覆蓋企業(yè)集團(tuán)全部單位，體現(xiàn)“橫向到邊”特征。

3.2 價值鏈成本智能管控體系的構(gòu)建

在全價值鏈成本管控體系的值體系的框架下，為實(shí)現(xiàn)現(xiàn)有各煤炭生產(chǎn)企業(yè)及集團(tuán)總部采購管理、運(yùn)銷管理、人力資源管理、費(fèi)用管理、財務(wù)核算、資金管理、預(yù)算管理等系統(tǒng)的集成，S集團(tuán)構(gòu)建了價值鏈成本管控一體化商務(wù)智能（BI）系統(tǒng)，建立面向集團(tuán)、各生產(chǎn)礦、各隊(duì)組和使用人員的多級管控系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)整體集成化、動態(tài)化、可視化、智能化管控和決策支持。逐步達(dá)到三可（可視、可查、可控）、三化(標(biāo)準(zhǔn)化、動態(tài)化、智能化)建設(shè)目標(biāo)。

可視：建立可視化數(shù)據(jù)查詢和瀏覽系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)對集團(tuán)內(nèi)、外部數(shù)據(jù)的集中查詢，采用可視化技術(shù)，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的直觀圖形表達(dá)；構(gòu)建管理駕駛艙、多維報表體系，支持經(jīng)營分析和決策，實(shí)現(xiàn)掛圖作戰(zhàn)。可查：對各類數(shù)據(jù)實(shí)現(xiàn)橫向到邊、縱向到底的追溯查詢；可以按照業(yè)務(wù)主線實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的橫向跟蹤和檢索；實(shí)現(xiàn)從報表、賬簿、憑證、業(yè)務(wù)單據(jù)的下鉆檢索和查詢；實(shí)現(xiàn)對各類業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的下鉆和穿透查詢。可控：實(shí)現(xiàn)和業(yè)務(wù)信息系統(tǒng)的融合、貫通，能夠支持審核、控制環(huán)節(jié)向業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的嵌入和滲透，實(shí)現(xiàn)動態(tài)、實(shí)時審批和控制，建立有效的風(fēng)險防控和預(yù)警分析系統(tǒng)。

標(biāo)準(zhǔn)化：確定以成本數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化、流程標(biāo)準(zhǔn)化、崗位職責(zé)標(biāo)準(zhǔn)化為主要內(nèi)容的標(biāo)準(zhǔn)化體系，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)公司上下對成本數(shù)據(jù)語義的一致性。建立標(biāo)準(zhǔn)化流程和崗位職責(zé)體系；動態(tài)化：逐步實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)信息系統(tǒng)和成本決策支持系統(tǒng)的聯(lián)系，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的動態(tài)化、實(shí)時化查詢和檢索。智能化：建立服務(wù)于各級成本決策、管理和控制需求的綜合分析、預(yù)測和決策系統(tǒng)，有效支持各類決策和管理活動，并能夠根據(jù)企業(yè)實(shí)際，抽象和歸納企業(yè)知識，形成最佳企業(yè)實(shí)踐。

3.3 價值鏈成本管控智能系統(tǒng)的構(gòu)建

全價值鏈成本智能管控系統(tǒng)的內(nèi)容包括：管理駕駛艙、成本控制模塊、采購分析模塊、價值鏈成本控制模塊、產(chǎn)量分析模塊、銷量分析模塊、可控費(fèi)用分析模塊、人力資源成本分析模塊等內(nèi)容。

管理駕駛艙。通過管理駕駛艙為高層管理層提供的“一站式”(One-Stop)決策支持。以可視化圖形方式形象標(biāo)示企業(yè)運(yùn)行的關(guān)鍵指標(biāo)， 直觀監(jiān)測企業(yè)運(yùn)營情況，并可以對異常關(guān)鍵指標(biāo)實(shí)時預(yù)警和挖掘分析。關(guān)鍵指標(biāo)包括：產(chǎn)量、進(jìn)尺、剝離量、銷量、收入、利潤、成本、價格，主要通過儀表盤、折線圖、柱形圖、各礦分布地圖形式呈現(xiàn)。

成本控制模塊。成本控制模塊內(nèi)容包括十個方面：第一，成本控制立方體：建立噸煤成本構(gòu)成、邊際貢獻(xiàn)、預(yù)算完成率為維度的成本三維分析框架。實(shí)現(xiàn)從成本要素、預(yù)算執(zhí)行情況、成本及價格波動的整體分析。第二，成本歸因分析：按照成本構(gòu)成要素對成本進(jìn)行分析，解釋成本變動原因和影響程度。建立成本要素與單位成本之間的關(guān)聯(lián)分析。第三，成本對標(biāo)分析：建立集團(tuán)內(nèi)部對標(biāo)和外部對標(biāo)分析體系，及時反映標(biāo)準(zhǔn)成本（成本預(yù)算、成本計劃）與實(shí)際成本之間的差異，實(shí)現(xiàn)成本管控的動態(tài)監(jiān)控。第四，成本追溯查詢：建立從總成本向成本明細(xì)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的追溯查詢能力，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)向基層單位的追溯查詢。第五，多維成本分析：建立集團(tuán)、礦、生產(chǎn)隊(duì)組三級，月、季、年三個時間維度和成本要素構(gòu)成的多維成本比較和分析，實(shí)現(xiàn)各類成本數(shù)據(jù)的橫向?qū)Ρ确治龊涂v向?qū)Ρ确治觥５诹?，成本性態(tài)分析：分解固定成本、變動成本，建立量、價、成本之間的動態(tài)分析模型，對各類成本進(jìn)行變動比較和分析。第七，成本預(yù)測：按照成本性態(tài)，結(jié)合企業(yè)生產(chǎn)、采購、人力資源等相關(guān)資料，建立成本預(yù)測模型，按照目標(biāo)成本法，對各礦產(chǎn)量、利潤、成本進(jìn)行預(yù)測分析。第八，成本預(yù)警：對成本異常波動、與標(biāo)準(zhǔn)成本差異較大等信息進(jìn)行自動預(yù)警，并追溯動因。第九成本評價：按照邊際貢獻(xiàn)和成本對標(biāo)兩個關(guān)鍵指標(biāo)建立成本評價模型，對各礦成本控制能力進(jìn)行綜合評價。第十，洗煤成本專項(xiàng)分析：建立入洗前、入洗后成本計算表，對洗煤費(fèi)用進(jìn)行專項(xiàng)比較分析。

價值鏈成本控制。內(nèi)容包括從設(shè)計到洗選加工的生產(chǎn)全壞節(jié)控制，具體而言：①設(shè)計成本控制：對煤礦設(shè)計對成本的影響進(jìn)行分析，探尋煤炭企業(yè)生產(chǎn)成本降低和控制的關(guān)鍵因素。②采購成本控制：與企業(yè)供應(yīng)鏈系統(tǒng)集成，對采購成本的分析與控制，采購成本對標(biāo)分析，采購追溯比對。③倉儲成本控制：對各類原材料、原煤、洗煤的倉儲成本、存貨周轉(zhuǎn)情況進(jìn)行分析和跟蹤控制。④采掘成本控制：對生產(chǎn)業(yè)務(wù)過程進(jìn)行成本跟蹤，劃小核算單位，建立科學(xué)的采掘成本對標(biāo)體系。⑤洗選加工成本控制：對洗選加工過程進(jìn)行成本跟蹤，建立科學(xué)的洗選加工成本控制對標(biāo)體系。⑥費(fèi)用控制：對各類費(fèi)用實(shí)行分類、預(yù)算管理，嚴(yán)格費(fèi)用支出范圍和審批，降低各項(xiàng)費(fèi)用支出。

產(chǎn)量分析模塊。在追求規(guī)模經(jīng)濟(jì)的煤炭企業(yè)中，煤炭生產(chǎn)成本在在很大程度受產(chǎn)量制約。集團(tuán)成本控制系統(tǒng)中產(chǎn)量分析模塊的主要內(nèi)容包括八個部分：①總產(chǎn)量分析：按照集團(tuán)板塊整體，分析各煤種、各期產(chǎn)量數(shù)據(jù)。并建立產(chǎn)量縱向比較、預(yù)算（計劃）執(zhí)行情況、同期及歷史數(shù)據(jù)比較分析，解釋產(chǎn)量波動原因。②產(chǎn)量多維分析：按照各煤種、各生產(chǎn)礦井、歷史同期、產(chǎn)量預(yù)算（計劃）等多個維度實(shí)現(xiàn)產(chǎn)量信息的多維查詢，并逐步實(shí)現(xiàn)產(chǎn)量數(shù)據(jù)按日動態(tài)匯總查詢，以及產(chǎn)量向隊(duì)組的穿透查詢。③產(chǎn)量執(zhí)行分析：對各礦產(chǎn)量完成情況、產(chǎn)量波動情況進(jìn)行對比分析，并分析原因。④進(jìn)尺比較分析：對各生產(chǎn)礦井掘進(jìn)進(jìn)尺情況進(jìn)行動態(tài)比較分析，及時獲取各生產(chǎn)礦井生產(chǎn)進(jìn)度，并與計劃進(jìn)行比較分析。⑤剝離量分析：對露天礦剝離量進(jìn)行動態(tài)比較分析。⑥產(chǎn)量預(yù)測：建立生產(chǎn)進(jìn)度與產(chǎn)量之間的動態(tài)預(yù)測模型，對各生產(chǎn)礦井產(chǎn)量進(jìn)行預(yù)測和分析，支持滾動產(chǎn)量計劃的編制和調(diào)整。建立產(chǎn)量與成本之間的關(guān)聯(lián)分析，支持依據(jù)滾動產(chǎn)量計劃編制滾動成本計劃，修訂目標(biāo)成本。⑦產(chǎn)量預(yù)警：根據(jù)各生產(chǎn)礦生產(chǎn)狀況和產(chǎn)量目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)對產(chǎn)量的自動預(yù)警。⑧產(chǎn)量評價：對各企業(yè)產(chǎn)量進(jìn)行綜合評價。

銷量分析模塊。銷量分析系統(tǒng)的模塊內(nèi)容包括7個內(nèi)容：①多維銷量分析：按照集團(tuán)板塊、各生產(chǎn)礦、各煤種、各時間段銷量比較分析，建立各礦橫向比較分析和縱向時間序列分析。實(shí)現(xiàn)銷量信息的動態(tài)檢索和查詢。②銷售貢獻(xiàn)分析：按照煤種、煤礦對銷售貢獻(xiàn)進(jìn)行比較分析。③銷售執(zhí)行分析：對各礦產(chǎn)量完成情況、產(chǎn)量波動情況進(jìn)行對比分析，并分析原因。④銷量動態(tài)分析：建立各生產(chǎn)礦產(chǎn)量、存量、銷量之間的動態(tài)跟蹤和檢索查詢，實(shí)現(xiàn)對重要銷售業(yè)務(wù)的追溯查詢。⑤銷售客戶分析：對銷售渠道、銷售客戶、應(yīng)收款回款情況進(jìn)行綜合查詢和分析，實(shí)現(xiàn)對重要客戶的追溯查詢。⑥銷售成本分析：對銷售過程中產(chǎn)生的各項(xiàng)費(fèi)用，運(yùn)費(fèi)、稅金、雜費(fèi)等進(jìn)行明細(xì)分析檢索查詢。⑦銷量評價：按照銷量和銷售能力對各礦進(jìn)行評價。

可控費(fèi)用分析模塊。集團(tuán)根據(jù)企業(yè)具體情況，確定了管理費(fèi)用中的八項(xiàng)可控費(fèi)用：公務(wù)用車費(fèi)、公務(wù)接待費(fèi)、差旅費(fèi)、會議費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、辦公費(fèi)和應(yīng)付福利費(fèi)。針對上述八項(xiàng)可控費(fèi)用，建立可控費(fèi)用分析模塊，實(shí)現(xiàn)了可控費(fèi)用多維可查和可控費(fèi)用多維度比較分析與預(yù)警。

人力資源專題模塊。內(nèi)容包括：①人力資源多維分析：按照各礦、人員類型、人員屬性信息等實(shí)現(xiàn)對各級、各類人員基本情況、人員分布情況進(jìn)行多維統(tǒng)計和分析。②人力資源成本分析： 對各級、各類人員薪資進(jìn)行統(tǒng)計和比較分析。對各類社保、福利相關(guān)支出進(jìn)行統(tǒng)計和分析，并實(shí)現(xiàn)對上述信息的追溯查詢。③人力資源成本執(zhí)行分析：對人力資源成本預(yù)算（計劃）進(jìn)行比較和分析，建立對標(biāo)指標(biāo)體系。

采購分析模塊。內(nèi)容包括，其一，采購多維分析：按照采購物資類型、采購方式、采購主體、采購日期等多個維度實(shí)現(xiàn)對各礦、各類物資采購的多維分析。其二，采購追溯查詢：根據(jù)采購匯總數(shù)據(jù)下鉆各類采購明細(xì)數(shù)據(jù)，實(shí)現(xiàn)采購材料使用情況的跟蹤和追溯查詢。其三，采購成本分析：對采購成本、 庫存占用成本、資金占用成本、應(yīng)付賬款等影響采購成本的因素進(jìn)行綜合分析和評價，建立采購成本歸因分析模型。

4 煤炭企業(yè)價值鏈成本管控的應(yīng)用展望

周期、重資產(chǎn)煤炭行業(yè)的特征決定了煤炭企業(yè)必需而且只能選擇總成本領(lǐng)先競爭戰(zhàn)略，S集團(tuán)結(jié)合自身在競爭中的優(yōu)勢，將“價值鏈”成本智能管控作為推行“總成本領(lǐng)先戰(zhàn)略”的抓手，實(shí)現(xiàn)“縱向到底”和“橫向到邊”，把成本控制覆蓋企業(yè)價值創(chuàng)造的全過程，實(shí)現(xiàn)成本控制無死角，覆蓋企業(yè)集團(tuán)全部單位[6]。這種成本智能管控框架可以概括為一個體系、一個系統(tǒng)、N個主題，“1+1+N”模式，即“一個體系、一個系統(tǒng)、N個主題”，一個體系是指構(gòu)建成本智能管控體系覆蓋全業(yè)務(wù)和全組織；一個系統(tǒng)是指全價值鏈成本智能管控信息系統(tǒng)，包括管理駕駛艙、成本控制模塊、采購分析模塊、價值鏈成本控制模塊、產(chǎn)量分析模塊、銷量分析模塊、可控費(fèi)用分析模塊、人力資源成本分析模塊；N個主題是面向不同主題構(gòu)建成本管控指標(biāo)，實(shí)現(xiàn)成本管控在價值鏈上的全覆蓋。價值鏈成本智能管控模式，拓展了成本管控的時間和空間范圍，在實(shí)踐中取得了良好的管控效果，并有助于煤炭企業(yè)將“降本增效”落到實(shí)處。