論會計業(yè)務(wù)流程重組的理論基礎(chǔ)

應(yīng)里孟

摘要：基于IT所建立起來的技術(shù)會計信息系統(tǒng)與組織中的正式信息系統(tǒng)和非正式信息系統(tǒng)之間是一種共生與互動的關(guān)系。根據(jù)技術(shù)會計信息系統(tǒng)來源的不同，形成了兩種不同的組織會計業(yè)務(wù)流程重組理論：互構(gòu)論和再造論。本文將從信息論的視角來對會計業(yè)務(wù)流程重組的直接動因和間接動因進行一個綜合的剖析。

關(guān)鍵詞：會計業(yè)務(wù)流程重組 互構(gòu) 再造 信息系統(tǒng) 信息技術(shù)

會計業(yè)務(wù)流程重組的直接動因來自于以計算機和網(wǎng)絡(luò)為代表的信息技術(shù)（IT）發(fā)展所帶來的信息化環(huán)境，具體表現(xiàn)為借助IT所建立起來的信息系統(tǒng)，其信息生產(chǎn)方式的多樣性和廣泛的可能性，使決策制定者可以從信息系統(tǒng)中所獲取信息的質(zhì)和量得到極大的提升。間接動因來自于外源性的會計信息系統(tǒng)與組織之間的一種互構(gòu)，或者是組織內(nèi)生性的信息系統(tǒng)對組織本身的一種再造。

一、 組織中的信息系統(tǒng)

組織其實就是各種類型的信息系統(tǒng)的結(jié)合。Stamper（1996）所構(gòu)建的組織“洋蔥模型”將組織分為三個信息子系統(tǒng)：（1）技術(shù)信息系統(tǒng)：是一些重復(fù)性的、可以通過軟件來實現(xiàn)的功能。（2）正式信息系統(tǒng)：這是一些難以用計算機實現(xiàn)的組織規(guī)章制度、工作流程等，但是，它們規(guī)定了計算機系統(tǒng)的執(zhí)行及組織方式。（3）非正式信息系統(tǒng)：它反映了組織的文化，如習(xí)慣、文化、價值觀點等，它們難以表達，甚至尚未被組織意識到。技術(shù)信息系統(tǒng)離不開IT，它是人類對于實踐的一些結(jié)構(gòu)化的認知部分，可以采用編碼和指令的方式來執(zhí)行。在構(gòu)建技術(shù)信息系統(tǒng)時，要把它作為組織的一個組成部分，避免將技術(shù)層和組織分開，因此，需要將組織的技術(shù)信息系統(tǒng)層成功映射到IT層，即由組織模型很方便地導(dǎo)出信息系統(tǒng)模型并表示出來，同時，組織其他層應(yīng)通過接口與IT系統(tǒng)交互。

具體的說，組織的形成是人類實踐高度復(fù)雜化的結(jié)果，信息空間結(jié)構(gòu)、研究對象越來越復(fù)雜，處理信息的手段也越來越多樣化，導(dǎo)致組織對信息系統(tǒng)要求的規(guī)模越來越大，結(jié)構(gòu)也越來越復(fù)雜，人工信息傳遞和處理的難度越來越大，甚至是不適應(yīng)，這就催生了對技術(shù)信息系統(tǒng)的需求。在這個背景下，技術(shù)信息系統(tǒng)的構(gòu)建，有兩個問題必須解決，一是信息空間結(jié)構(gòu)認識和構(gòu)造問題，二是信息獲取、加工、處理、融合問題。信息空間結(jié)構(gòu)認知和構(gòu)造過程就是對組織會計業(yè)務(wù)流程進行系統(tǒng)建模的過程。組織中技術(shù)會計信息系統(tǒng)的建立必須以對組織中的各種業(yè)務(wù)流程分析為基礎(chǔ)，以IT系統(tǒng)的能力為條件，進行詳細的需求分析，業(yè)務(wù)需求分析是信息系統(tǒng)開發(fā)的起點和最關(guān)鍵的工作，而概念建模是需求分析過程中獲取業(yè)務(wù)領(lǐng)域知識必需的技術(shù)和過程。概念建模的任務(wù)就是建立信息系統(tǒng)應(yīng)用領(lǐng)域的概念模型，該模型應(yīng)能正確、完整、一致地描述應(yīng)用領(lǐng)域的業(yè)務(wù)知識與各種業(yè)務(wù)規(guī)則，同時還應(yīng)能方便地轉(zhuǎn)換為信息系統(tǒng)的邏輯模型或數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)。概念建模過程是信息分析師與領(lǐng)域?qū)＜曳磸?fù)交流的過程。信息分析師首先采用自然語言或簡要的圖表記錄從領(lǐng)域?qū)＜姨帿@得知識；然后采用某種建模語言將這些知識表達為結(jié)構(gòu)化的概念模型；最后將建立的概念模型再轉(zhuǎn)換為自然語言描述，給出相應(yīng)的實例，與領(lǐng)域?qū)＜医涣饕员愦_認模型的正確性。這樣的迭代過程甚至?xí)殡S信息系統(tǒng)的整個生命周期。

在信息化背景下，組織中的會計信息系統(tǒng)已不能獨立于其他兩個信息系統(tǒng)而存在。早期，人們對信息系統(tǒng)的認識停留在技術(shù)會計信息系統(tǒng)層面上。信息系統(tǒng)學(xué)科的創(chuàng)始人Davis（1985）將信息系統(tǒng)定義為：“一個利用計算機硬件和軟件，手工作業(yè)，分析、計劃、控制和決策的模型，以及數(shù)據(jù)庫的人機系統(tǒng)。它能提供信息，支持組織或組織的運行、管理和決策功能”。管理科學(xué)和互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展使得支持信息系統(tǒng)的環(huán)境和技術(shù)發(fā)生了較大的變化，信息系統(tǒng)在目標(biāo)、功能、內(nèi)涵方面也都相應(yīng)地有了很大的變化，決策支持系統(tǒng)、專家系統(tǒng)等新的應(yīng)用系統(tǒng)相繼出現(xiàn)，人們對信息系統(tǒng)概念的認識也得到進一步的拓展。麻省理工學(xué)院的Ross和Rockart（1999）認為，現(xiàn)代組織中的信息系統(tǒng)己經(jīng)不再是簡單的人機系統(tǒng)，它至少包括了5個基本元素：組織戰(zhàn)略、信息系統(tǒng)戰(zhàn)略規(guī)劃、IT基礎(chǔ)設(shè)施、應(yīng)用系統(tǒng)、組織會計業(yè)務(wù)流程。在這個定義中，除了包含傳統(tǒng)的IT基礎(chǔ)設(shè)施、應(yīng)用系統(tǒng)外，組織戰(zhàn)略、業(yè)務(wù)流程和信息系統(tǒng)戰(zhàn)略規(guī)劃也被納入了信息系統(tǒng)范疇，這些正是屬于正式信息系統(tǒng)和非正式信息系統(tǒng)的內(nèi)容?？梢?，現(xiàn)代組織中的信息系統(tǒng)是由技術(shù)信息系統(tǒng)、正式信息系統(tǒng)和非正式信息系統(tǒng)所構(gòu)成的有機整體，它們之間是一種緊密的共生與互動關(guān)系。

二、技術(shù)會計信息系統(tǒng)對組織的能動反映

組織中技術(shù)會計信息系統(tǒng)建立的過程就是對組織會計業(yè)務(wù)流程進行系統(tǒng)建模的過程。出于效率和效果的追求，組織往往會盡可能地擴大其技術(shù)會計信息系統(tǒng)的范圍，在這個過程中，對組織會計業(yè)務(wù)流程進行系統(tǒng)建模不能停留在對現(xiàn)有會計業(yè)務(wù)流程的鏡像反映。建立在現(xiàn)代IT基礎(chǔ)之上的會計信息系統(tǒng)本身具有一定的結(jié)構(gòu)性和順序性，有其內(nèi)在的運行邏輯，而組織的會計業(yè)務(wù)流程本質(zhì)上也是一種信息處理技術(shù)，它是組織在經(jīng)營過程中長期演化的產(chǎn)物，也有著其結(jié)構(gòu)性和順序性，而且它是與現(xiàn)有組織環(huán)境充分耦合的。技術(shù)會計信息系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)性和順序性，往往和組織的會計業(yè)務(wù)流程的結(jié)構(gòu)性和順序性不相協(xié)調(diào)。前者是信息科學(xué)和計算機科學(xué)發(fā)展的產(chǎn)物，后者是管理科學(xué)思想在組織中的實際應(yīng)用，兩者結(jié)合的過程往往有一個從沖突走向和諧，進而實現(xiàn)充分耦合的過程，在這個過程中，技術(shù)會計信息系統(tǒng)不是對組織的會計業(yè)務(wù)流程的被動反映，而是一種能動的反映，它不僅改造著現(xiàn)有的組織的結(jié)構(gòu)、流程和制度，反過來，組織的結(jié)構(gòu)、流程和制度也會對技術(shù)會計信息系統(tǒng)進行塑造。

在這里，我們有必要區(qū)分兩種不同的組織技術(shù)會計信息系統(tǒng)構(gòu)建情形：外源性技術(shù)會計信息系統(tǒng)嵌入和內(nèi)生性技術(shù)會計信息系統(tǒng)構(gòu)建，二者對組織的能動作用程度有所不同，進而產(chǎn)生了兩種不同的業(yè)務(wù)流程重組理論。

（一）外源性技術(shù)會計信息系統(tǒng)嵌入：互構(gòu)論?；?gòu)論闡述的是來自組織之外的技術(shù)（外源性技術(shù)）和組織的互構(gòu)，其理論來源是吉登斯的結(jié)構(gòu)二重性理論。吉登斯認為：社會結(jié)構(gòu)并非純?nèi)煌庠谟趥€人的行動，結(jié)構(gòu)就是規(guī)則加上資源。技術(shù)和組織都是人類活動的產(chǎn)物，組織的結(jié)構(gòu)和技術(shù)的邏輯之間并非相互割裂的獨立部分。技術(shù)與組織的關(guān)系變遷表明，在現(xiàn)代社會，由技術(shù)到組織和由組織到技術(shù)的單向的決定機制都會造成技術(shù)與組織之間的現(xiàn)實沖突，技術(shù)與組織的和諧機制蘊含在二者的相互構(gòu)造的過程之中（武中哲，2006）。

Orlikowski（1992）最早研究了組織和技術(shù)的關(guān)系，并提出了組織中技術(shù)的二重性理論，該理論認為，技術(shù)既是行動者建構(gòu)的用于一定工作場所的物質(zhì)性結(jié)構(gòu)體，也是行動者通過賦予其不同的含義和強調(diào)其不同的特征在使用中建構(gòu)的社會性結(jié)構(gòu)體。不過，只要技術(shù)進入組織并成功運行，那么技術(shù)就會變成制度化的客體，而失去了與建構(gòu)者或意義賦予者之間的聯(lián)系，進而變成為組織結(jié)構(gòu)的一部分。簡單地說，技術(shù)是行動者設(shè)計的，也是行動者使用的。設(shè)計者和使用者都賦予了技術(shù)以結(jié)構(gòu)，包括物質(zhì)性和社會性結(jié)構(gòu)，并最終使技術(shù)成為了組織結(jié)構(gòu)的一部分。Orlikowski進一步用一個模型將設(shè)計者的設(shè)計和行動者的使用結(jié)合起來，如圖1所示。在圖1中，行動者生產(chǎn)技術(shù)產(chǎn)品（a），技術(shù)產(chǎn)品又通過解釋框架、設(shè)備和規(guī)則反過來約束行動者（b）。而行動者與技術(shù)的互動還受到制度特征的影響（c），同樣，行動者與技術(shù)的互動反過來通過強化和轉(zhuǎn)換結(jié)構(gòu)來影響制度特征（d）。技術(shù)結(jié)構(gòu)化理論突出強調(diào)了行動者與技術(shù)的互動，而對于兩者的互動而言，制度特征既是影響的來源，也是被影響的對象，而技術(shù)與組織的關(guān)系就體現(xiàn)在這個結(jié)構(gòu)化過程之中。

Orlikowski（2000）后來研究發(fā)現(xiàn)，所謂的結(jié)構(gòu)既不在組織中，也不在技術(shù)中，而是由使用者在使用中建構(gòu)的。使用中的技術(shù)就是某種結(jié)構(gòu)，人們在使用技術(shù)的過程中一方面運用技術(shù)的一些特征，另一方面也運用自己對技術(shù)的認知和對制度的認知，這樣使用者對技術(shù)的使用就被他們的經(jīng)驗、知識、意義、習(xí)慣、權(quán)力關(guān)系、規(guī)則和可用的技術(shù)所建構(gòu)，進而形成具體的規(guī)則和資源。如果使用者繼續(xù)與技術(shù)互動，這些規(guī)則和資源就會被帶到后續(xù)的互動中。換句話說，使用者在不斷地建構(gòu)技術(shù)的使用結(jié)構(gòu)。如果沒有使用，技術(shù)與組織的結(jié)構(gòu)也就不存在了（邱澤奇，2008）。

隨著商品化會計軟件的發(fā)展，現(xiàn)代組織已經(jīng)開始逐步拋棄自行開發(fā)技術(shù)會計信息系統(tǒng)的方式，更多的是從市場上購買已經(jīng)融合了世界上領(lǐng)先組織最佳慣例的ERP軟件（例如SAP）。ERP軟件本身是攜帶雙重結(jié)構(gòu)的，它既包含著會計信息系統(tǒng)的邏輯結(jié)構(gòu)，也包含了應(yīng)用該系統(tǒng)所需的組織結(jié)構(gòu)。由于不同的組織都有自己獨特的經(jīng)營風(fēng)格和管理模式，相比于ERP軟件中內(nèi)嵌的最佳慣例而言，它們也有著其可取之處和存在的意義，甚至構(gòu)成了組織的核心競爭力，而且不同規(guī)模、不同類型的組織，對信息化的需求和運行模式也存在差異。因此這些ERP軟件中包含的組織模型、會計業(yè)務(wù)流程對組織而言并非“一體適用”的，在具體實施過程中，需要因地制宜。組織需要根據(jù)ERP實施顧問團隊，對現(xiàn)有的會計業(yè)務(wù)流程進行梳理、改造，ERP實施顧問團隊也需要根據(jù)組織的經(jīng)營理念，現(xiàn)有組織結(jié)構(gòu)的特性、會計業(yè)務(wù)流程的特點進行二次開發(fā)，這其實就是一個ERP系統(tǒng)和組織系統(tǒng)之間相互滲透、相互影響、相互構(gòu)造的過程。ERP不斷融入組織，組織也在不斷的融入ERP。在這個互構(gòu)過程中，我們看到了作為技術(shù)的技術(shù)會計信息系統(tǒng)的彈性，也看到了組織模型、會計業(yè)務(wù)流程的彈性，這是進行互構(gòu)的前提。

（二）內(nèi)生性技術(shù)會計信息系統(tǒng)構(gòu)建：再造論。一些組織在進行會計信息化的過程中，希望以會計信息化為契機，對組織的會計業(yè)務(wù)流程進行根本性的再思考和徹底的再設(shè)計，以使組織在成本、質(zhì)量、服務(wù)和速度等組織關(guān)鍵績效指標(biāo)方面取得顯著性的改善，這就是會計業(yè)務(wù)流程再造的思想。會計業(yè)務(wù)流程再造中的“再造”思想并非著眼于將現(xiàn)有會計業(yè)務(wù)流程實現(xiàn)自動化，而是要推倒重來（Hammer，1990）。會計業(yè)務(wù)流程再造強調(diào)“根本性”，這要求突破原有的思維方式，打破固有的管理規(guī)范，以回歸零點的新觀念和思考方式，對現(xiàn)有流程與系統(tǒng)進行綜合分析與統(tǒng)籌考慮，避免將思維局限于現(xiàn)有的作業(yè)流程、系統(tǒng)結(jié)構(gòu)與知識框架中去，以取得目標(biāo)流程設(shè)計的最優(yōu)。會計業(yè)務(wù)流程再造強調(diào)的“徹底性”就是要在“根本性”思考的前提下，擺脫現(xiàn)有系統(tǒng)的束縛，對流程進行設(shè)計，從而獲得管理思想的重大突破和管理方式的革命性變化。不是在以往基礎(chǔ)上的修修補補，而是徹底性的變革，追求問題的根本解決?！帮@著性”是指通過對流程的根本思考，找到限制組織整體績效提高的各種環(huán)節(jié)和因素。通過徹底性的重新設(shè)計來降低成本，節(jié)約時間，增強組織競爭力，從而使得組織的管理方式與手段、組織的整體運作效果達到一個質(zhì)的飛躍，體現(xiàn)高效益和高回報。

IT是會計業(yè)務(wù)流程重組的使能器。IT在流程變革中的使能器角色表現(xiàn)在IT推動著業(yè)務(wù)流程變革的實現(xiàn)，特別是隨著國際互聯(lián)網(wǎng)、組織內(nèi)部網(wǎng)和電子商務(wù)在組織中的廣泛應(yīng)用，想脫離IT而完成流程變革幾乎是不可能的。IT的潛能是巨大的，但如何有效運用卻是一件困難的事。組織現(xiàn)有的會計業(yè)務(wù)流程一般都會存在一些不合理的地方，如果不能首先對這些不合理的流程進行變革，而僅僅運用IT將原有的業(yè)務(wù)流程自動化，只會導(dǎo)致低效的流程和浪費。Attaran（2004）認為，要想從IT的應(yīng)用中獲得巨大收益，并不是簡單地將現(xiàn)有的流程自動化，在流程自動化之前流程本身一定要再造。他還強調(diào)IT應(yīng)避免成為流程再造的抑制因素，因為在許多情況下，IT會成為激進式流程變革的障礙，由于信息系統(tǒng)陳舊，一切都聯(lián)系在一起，要么全部改，要么什么也改不了。

流程變革的實踐表明，過分強調(diào)IT的作用，將會計流程再造等同于IT的應(yīng)用是錯誤的，而忽視IT的作用也同樣是錯誤的。在流程變革過程中，組織應(yīng)當(dāng)正確認識IT與流程變革之間的相互影響、相互制約的關(guān)系。Davenport和short（1990）認為IT和流程設(shè)計是天生的一對，IT和流程再設(shè)計是十分有用的組織變革工具，它們是相互依賴的關(guān)系。運用IT時應(yīng)考慮其如何支持新流程；流程變革時應(yīng)考慮IT提供的能力。一方面，組織要以IT作為流程變革的工具，另一方面，在流程變革中，又不屈從于IT的局限，合理運用IT是流程變革的難點和要點之所在。

在以往的BPR研究中，研究者往往關(guān)注的是如何將IT與會計業(yè)務(wù)流程相協(xié)調(diào)，而沒有關(guān)注BPR作為一種信息思維方式的存在。其實，正是因為人們在潛意識中運用了信息思維，才會將IT應(yīng)用于組織信息系統(tǒng)的構(gòu)建，才會用信息系統(tǒng)來支持其業(yè)務(wù)流程。因為，從信息論的角度來看，組織無論是否使用IT，都可以看作一個信息處理系統(tǒng)，而組織又是一系列流程的組合體，“流程定義是一個或一系列連續(xù)有規(guī)律的行動，這些行動以確定的方式發(fā)生或執(zhí)行，導(dǎo)致特定結(jié)果的實現(xiàn)。一般來說，流程是由一系列單獨的任務(wù)組成的，使一個輸入經(jīng)過流程變成輸出的全過程。組成流程的基本要素包括：活動、活動之間的連接方式、活動的承擔(dān)者和完成活動的方式。組織的業(yè)務(wù)流程包括‘顧客‘供應(yīng)商以及輸入輸出之間的價值增值過程。而信息流程則是指一系列連續(xù)有規(guī)律的信息（有關(guān)各種業(yè)務(wù)的情況描述），這些信息在各種互相關(guān)聯(lián)的業(yè)務(wù)中流動與傳遞，形成信息流程”（李綱、楊君，2004）。因此，基于IT的BPR，其目的是在技術(shù)會計信息系統(tǒng)中重新設(shè)計組織的信息流結(jié)構(gòu)將組織過去用筆墨紙張、語言、動作等方式所表現(xiàn)出來的信息流，轉(zhuǎn)化為用IT這個載體來運行；將過去斷斷續(xù)續(xù)的物理連接的信息流程，轉(zhuǎn)化為用信息接口來無縫連接的信息流程；將過去緩慢、滯后的信息流程轉(zhuǎn)化為高速、實時的信息流程；將過去分散和冗余的信息流程，轉(zhuǎn)化為集成和明晰的信息流程；將過去被時空阻隔的信息流程，轉(zhuǎn)化為打破時空邊界實時傳遞的信息流程。BPR結(jié)果就是，通過組織技術(shù)會計信息系統(tǒng)的構(gòu)建和組織會計業(yè)務(wù)流程再造相并行，最終形成一個適應(yīng)信息化環(huán)境的組織系統(tǒng)，信息系統(tǒng)中的每個信息流程都可以映射到組織中的相關(guān)業(yè)務(wù)流程。

綜觀上面的互構(gòu)論和再造論，兩者本質(zhì)上并無區(qū)別，都是要促進技術(shù)會計信息系統(tǒng)和組織系統(tǒng)之間的和諧共存。在這個過程中，技術(shù)會計信息系統(tǒng)不是被動地反映組織，而是對組織進行能動的改造，組織反過來又影響著技術(shù)會計信息系統(tǒng)的改造能力。不過，互構(gòu)論著眼于技術(shù)會計信息系統(tǒng)中的虛擬組織和現(xiàn)實組織之間的一個博弈過程，而再造論更加強調(diào)IT的使能器作用，目的在于用IT來改造組織，凸顯了IT的能動作用。

三、總結(jié)

為了更加經(jīng)濟有效地對物質(zhì)和能量進行控制，客觀上提出了信息化的需求，這具體表現(xiàn)為用IT來構(gòu)建信息系統(tǒng)，用信息系統(tǒng)這個“虛擬世界”來反映組織這個“現(xiàn)實世界”。信息系統(tǒng)的最本質(zhì)的作用在于它創(chuàng)造出了新的“可能性空間”，在這些空間中，組織會計業(yè)務(wù)流程可以打破傳統(tǒng)思維模式，運用信息思維來進行再造。在這個過程中，組織的技術(shù)會計信息系統(tǒng)、正式會計信息系統(tǒng)和非正式會計信息系統(tǒng)之間保持著一種密切的共生與互動的關(guān)系。根據(jù)會計信息系統(tǒng)來源的不同，衍生出了互構(gòu)論和再造論這兩種業(yè)務(wù)流程重組理論。這兩種理論本質(zhì)相同，最終目的都在于促進會計信息系統(tǒng)和組織系統(tǒng)之間從博弈走向和諧。

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