個人所得稅稅基式納稅籌劃探討

□文/王鐵萍

（泰山學(xué)院山東·泰安）

個人所得稅稅基式納稅籌劃探討

□文/王鐵萍

（泰山學(xué)院山東·泰安）

本文以盡可能降低應(yīng)納稅所得額為籌劃原理，對個人所得稅稅基進(jìn)行籌劃，從稅基均衡化、減少稅基、稅基延遲發(fā)生及稅目轉(zhuǎn)換等四個方面入手降低應(yīng)稅收入，并結(jié)合工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得及稿酬所得等稅目進(jìn)行稅基式納稅籌劃基本方法的具體運用，最大限度地降低個人所得稅稅負(fù)，并指出在個人所得稅納稅籌劃時應(yīng)注意的問題，以期對個人所得稅納稅籌劃提供參考。

個人所得稅；稅基；納稅籌劃

收錄日期：2016年7月18日

稅收籌劃就是指在尚未發(fā)生納稅行為時，在不違反稅法的前提下，通過提前調(diào)整納稅主體的經(jīng)營活動或投資行為等涉稅事項，減少所繳稅款或者延期納稅。近年來，在我國總稅收收入中個人所得稅占據(jù)比較重要和穩(wěn)定的地位。個人所得稅納稅籌劃具有重要的現(xiàn)實意義。

根據(jù)籌劃客體的不同，個人所得稅的納稅籌劃可劃分稅基式納稅籌劃、稅率式納稅籌劃和稅額式納稅籌劃。稅基式納稅籌劃是指納稅人通過降低稅基來降低稅收負(fù)擔(dān)甚至免稅的原則。本文僅對個人所得稅稅基式納稅籌劃進(jìn)行分析。

一、個人所得稅稅基式納稅籌劃基本方法

個人所得稅稅基式納稅籌劃的基本方法主要有稅基均衡化、減少稅基、稅基延遲發(fā)生及稅目轉(zhuǎn)換等。稅基均衡化是個人所得稅稅基式納稅籌劃最主要的方法。由于個人所得稅多個稅目存在超額累進(jìn)稅率，個人所得越高，適用的個人所得稅稅率就越高。在各月稅基不均衡的情況下，有的月份個人所得偏高，可能會適用于較高的稅率，使個人稅負(fù)明顯偏高，而有的月份個人所得偏低，可能會適用于較低的稅率，從而使個人稅負(fù)相對較低，但考慮各月個人稅負(fù)的總和仍然遠(yuǎn)遠(yuǎn)高出收入均衡狀態(tài)下的個人稅負(fù)，在這種情況下，我們應(yīng)該盡量使各月個人所得均衡化，從而整體適用相對較低的稅率以減輕個人稅負(fù)；稅基是計算應(yīng)納稅額的計稅基礎(chǔ)，稅基越大，應(yīng)納稅額越大，若能夠采取措施，例如享受稅收優(yōu)惠來減少稅基，可以直接減少企業(yè)的應(yīng)納稅額；若稅基可以延遲發(fā)生，我們可以獲得遞延納稅的好處；通過采取措施，個人所得有時可以按照不同的稅目計稅，而且各自稅負(fù)不同，在這種情況下，我們可以比較其稅負(fù)高低，并選擇最有利于納稅人的方式納稅。

二、工資、薪金所得的稅基式納稅籌劃

（一）工薪收入均衡化。由于我國應(yīng)稅工資薪金所得適用七級超額累進(jìn)稅率，納稅人適用的稅率隨著應(yīng)納稅所得額的增多而升高。因此，在高收入時期，相應(yīng)應(yīng)納稅額也會高。為了避免不同時期收入差異過大，高收入時期適用高稅率導(dǎo)致個人整體稅負(fù)大幅上升，工薪收入均衡化是降低個人稅負(fù)的必要選擇。所謂工薪收入均衡化是指把工資、薪金平均分?jǐn)傇诿總€月，使工資、薪金的發(fā)放相對平均，可以達(dá)到少繳稅、遞延納稅的目的。

案例：小王作為一家合資企業(yè)的業(yè)務(wù)員銷售輪胎，平時的工資每月只有3，000元。預(yù)計2016年底，小王由于銷售業(yè)績極好可獲得30萬元年終獎。小王應(yīng)繳納的個人所得稅的金額計算如下：

2016年1～12月，根據(jù)第六次修正的個人所得稅法，小王的每月收入未達(dá)到費用扣除額3，500元，因此不用繳納個人所得稅。由于小王全年的收入低于國家規(guī)定的免征額，其一次性獎金符合納稅規(guī)定的情況為：獎金應(yīng)納稅所得額=300000元。

［300000-（3500-3000）］/12=24958.33元，所以獎金應(yīng)納稅所得額適應(yīng)的稅率為25%。

獎金應(yīng)納的個人所得稅額=［300000-（3500-3000）］×25%-1005=73870元

如果小王全年的獎金平均到2016年各月發(fā)放，假設(shè)其月均收入無變化，則應(yīng)納稅額將有很大變化。

每月的工薪收入=（300000+3000×12）/12=28000元

每月應(yīng)納稅額=（28000-3500）×25%-1005=5120元

年應(yīng)納稅額=5120×12=61440元

進(jìn)行稅收籌劃后，小王全年節(jié)約稅額=73870-61440=12430元。

（二）工資、薪金福利化。工資、薪金福利化是指企業(yè)為員工提供免費的住房或者收取少量租金的房屋，企業(yè)向員工免費提供餐飲或者由企業(yè)進(jìn)行支付員工的伙食費，企業(yè)為職工安排住宿，由企業(yè)專門提供車輛供職工使用，企業(yè)為職工子女成立教育基金等。在這種情況下，企業(yè)只是把本應(yīng)付給職工的工資、薪金轉(zhuǎn)換為福利的形式發(fā)給職工，企業(yè)的成本并沒有發(fā)生變化，但對于職工來說，在工資及福利總和未發(fā)生改變的情況下可以減少個人的收入所得，從而減少稅負(fù)并增加可支配收入。

案例：2016年10月，某公司王師傅從單位得到當(dāng)月工薪收入總額8，500元。由于租住一套房租為每月2，000元的兩居室，王師傅扣除房租后的當(dāng)月收入為6，500元。

王師傅應(yīng)納的個人所得稅=（8500-3500）×20%-555=445元

如果單位有免費的房屋供王師傅居住，每月工薪收入減少到6，500元，則王師傅應(yīng)納的個人所得稅=（6500-3500）×10%-105=195元?；I劃后王師傅可以減少稅款=445-195=250元，而單位也沒有損失。

（三）應(yīng)稅項目轉(zhuǎn)化。工資、薪金所適用七級超額累進(jìn)稅率，而勞務(wù)報酬適用的三級超額累進(jìn)稅率。由于工資、薪金與勞務(wù)報酬同等金額時可能適用不同的稅率，我們可以按照工資、薪金所得納稅，也可以按照勞務(wù)報酬所得納稅，從低納稅。

案例：李小姐因為每月2，000元的工資太低，便在私營企業(yè)做兼職，當(dāng)月李小姐獲得3，000元的報酬金額。

如果李小姐與該企業(yè)是臨時的雇傭關(guān)系，那么李小姐的工資沒有達(dá)到免征額3，500元，因此不用納稅。而李小姐的勞務(wù)報酬應(yīng)納稅額=（3000-800）×20%=440元。

如果李小姐與該企業(yè)存在固定的雇傭關(guān)系，那么該企業(yè)支付的3，000元與單位支付的2，000元作為工薪收入合并繳納個人所得稅，應(yīng)納稅額=（2000+3000-3500）×3%=45元。

由此看出，如果李小姐與企業(yè)存在固定的雇傭關(guān)系，則每月可以少繳稅額440-45=395元。

三、勞務(wù)報酬的稅基式納稅籌劃

（一）增加支付次數(shù)籌劃法。勞務(wù)報酬適用三級超額累進(jìn)稅率，對于可以獲得連續(xù)性收入的同一個項目，勞務(wù)報酬以一個月為一次繳納個稅。若勞務(wù)報酬的稅基較高，可能會適用30%～40%的高稅率。我們可以通過籌劃使納稅人在長期內(nèi)分次、平均領(lǐng)取，從而使得該項所得適用較低的稅率。

案例：孫老師是當(dāng)?shù)匾凰髮W(xué)的教授，擁有注冊會計師資格。受朋友的邀請，孫老師每年年末的三個月到朋友所在的會計師事務(wù)所指導(dǎo)工作，在年底三個月，每月可能獲取30，000元報酬。

如果按上述約定，那么孫老師應(yīng)納的稅款為：月應(yīng)納稅額= 30000×（1-20%）×30%-2000=5200元，應(yīng)納稅總額=5200×3= 15600元。

為了節(jié)約孫老師所繳納的稅款，經(jīng)孫老師同意，事務(wù)所分十二個月平均支付7，500元給孫老師，則月應(yīng)納稅額=7500×（1-20%）×20%=1200元，應(yīng)納稅總額=1200×12=14400元。

通過籌劃，孫老師實際節(jié)稅15600-14400=1200元。

（二）勞務(wù)收入費用化。接受勞務(wù)的一方通過為提供勞務(wù)、以取得報酬的個人提供一定的福利，承擔(dān)個人的費用，從而達(dá)到規(guī)避個人所得稅的目的，比如為對方提供食宿、報銷交通費等。

四、稿酬所得的稅基式納稅籌劃

（一）系列叢書籌劃法。個人同一作品不論以書本、報紙還是期刊方式出版，不論出版單位是提前支付或者分期支付稿費，或者增加印刷該作品的數(shù)量而再次支付稿費，都需要合計所有稿費繳納一次個人所得稅。由于作品的性質(zhì)不同，需要分別計算稅款，為納稅人的籌劃提供了可能。如果一本書由幾個部分組成，以系列叢書的方式呈現(xiàn)，那么該作品可以被分為幾個獨自的創(chuàng)作。而且這種發(fā)行方式不會嚴(yán)重影響發(fā)行數(shù)量，因此可以分別計算稅款，并且能夠節(jié)約納稅人的大量稅金。

案例：某高校一位德高望重的教授，準(zhǔn)備出版關(guān)于社會文明的一本書，期望報酬為12，000元。

如果該教授以書本的形式出版該著作，則應(yīng)納稅額= 12000×（1-20%）×20%×（1-30%）=1344元。

假如在允許的條件下，該教授以系列叢書的形式分為四本書出版，則該納稅人的納稅情況如下：每本書的稿酬=12000÷4= 3000元，每本書的應(yīng)納稅額=（3000-800）×20%×（1-30%）=308元，應(yīng)納稅總額=308×4=1232元，實際節(jié)稅1344-1232=112元。從中看出，該教授用這種籌劃法可以少繳112元的稅款。

（二）再版籌劃法。個人以書本的方式對同一作品在多處出版社出版、發(fā)表或再版而獲得的稿費收入所得，可以將不同地方取得稿酬收入按照獲得的次數(shù)分別計征個人所得稅。

此種籌劃方法是待出版物市場前景可觀，即預(yù)期銷售量較大時運用。與出版社協(xié)商后，采取分批印刷的方法，以減少每次收入量，從而節(jié)省稅款。

案例：某歷史學(xué)家計劃出一套書（共10冊），估計市場銷量至少為8萬套。該歷史學(xué)家和出版社商議的結(jié)果是，基本稿酬是20萬元，每出版2萬套另付稿費10萬元。

通常來說，個人在較短的期限內(nèi)很難完成整套書，那么可以選擇的方法是，邀請多名教授配合完成創(chuàng)作。

假如邀請9名教授分別完成一本書，該歷史學(xué)家自己也寫一本書。同時，假設(shè)有8萬套書能夠一次性出版，出版社共計需要支付60萬元的稿費，并且每本書都由這10名作者掛名出版，則人均每本書6，000元稿費收入，則人均應(yīng)納稅額=6000×（1-20%）×20%×（1-30%）×10=6720元。

若與出版社商量決定需要兩次完成出版，均需要支付30萬元稿費，那么每次的計稅金額均為3，000元，則人均應(yīng)納稅額=（3000-800）×20%×（1-30%）×10=3080元。那么，人均減少稅額=6720-3080=3640元。

五、總結(jié)

個人所得稅納稅籌劃可以降低納稅人的稅收壓力，增加納稅人的可支配收入，對中國的經(jīng)濟發(fā)展及納稅人本身有及其重要的現(xiàn)實意義。個人所得稅稅基式納稅籌劃在嚴(yán)格遵照稅法及相關(guān)法律法規(guī)的前提下，通過稅基均衡化、減少稅基、稅基延遲發(fā)生及稅目轉(zhuǎn)化等方法降低應(yīng)稅收入，從而降低個人所得稅稅負(fù)。工資薪金所得可采用收入均衡化、薪金福利化及應(yīng)稅項目轉(zhuǎn)化等方法進(jìn)行納稅籌劃；勞務(wù)報酬可通過增加支付次數(shù)籌劃法及勞務(wù)收入費用化等方法進(jìn)行納稅籌劃；稿酬所得可通過系列叢書籌劃法、著作組籌劃法及再版籌劃法等方法進(jìn)行納稅籌劃，最大限度地降低個人所得稅稅負(fù)。但我們也應(yīng)注意一個問題——納稅籌劃的風(fēng)險。納稅籌劃是事前籌劃，具有一定的風(fēng)險性。納稅籌劃風(fēng)險是客觀存在的，企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時一定要樹立風(fēng)險意識，認(rèn)真分析各種可能導(dǎo)致風(fēng)險的因素，積極采取有效措施，預(yù)防和減少風(fēng)險，避免落入偷稅逃稅的陷阱，從而達(dá)到納稅籌劃的目的。

主要參考文獻(xiàn)：

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［2］吳長海，王偉，劉剛.淺析年終獎金個人所得稅的納稅籌劃［J］.財經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2011.2.

［3］劉兆華.納稅籌劃實務(wù)與案例［M］.大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2008.

本文受山東省高校人文社會科學(xué)研究計劃：“基于單一稅理論的個人所得稅稅制改革研究”（項目編號：J13W G 11）資助；基金項目審批機構(gòu)：山東省教育廳

F810.42

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