環(huán)境會計：綠色擔(dān)當(dāng)

袁躍

2012年寶鋼金屬成立了環(huán)境會計試點(diǎn)項目，通過探索和實(shí)踐，已將環(huán)境要素納入會計核算體系中，對公司經(jīng)營各個環(huán)境要素進(jìn)行計量，統(tǒng)一進(jìn)行投入產(chǎn)出分析，合理衡量項目社會環(huán)境效益，最終形成透著綠色氣息的無可替代的環(huán)境會計報告。

一個渴望百年長青的企業(yè)，若懷有對歷史和自然的敬畏，定會贏得業(yè)內(nèi)的尊重和認(rèn)可。敬畏歷史，才能從文化血脈中不斷汲取力量；敬畏自然，才能規(guī)范自己的行為，贏得一個可持續(xù)的綠色未來，而這一切的落地離不開環(huán)境會計的計量和引領(lǐng)。

為了創(chuàng)新產(chǎn)業(yè)發(fā)展模式，寶鋼金屬推出尾氣制乙醇“變廢為寶，變害為酒”的環(huán)保項目，以鋼廠尾氣為原料，生產(chǎn)制造燃料乙醇，對比傳統(tǒng)生產(chǎn)方法，有效減少了對土地、糧食的依賴及廢氣排放。

在“變廢為寶，變害變酒”的過程中，一氧化碳遭遇的“阻擊手”究竟是誰？寶鋼金屬財務(wù)總監(jiān)范松林風(fēng)趣地說：“小蟲子——厭氧菌功不可沒，在一氧化碳濃度強(qiáng)的環(huán)境下，這些小蟲子會以一氧化碳為食迅速生長，它們產(chǎn)生的糞便成為制作乙醇的原料，微生物不僅幫助我們變廢為寶，也告訴我們，不要小看一點(diǎn)一滴的積累和創(chuàng)新，由小蟲子帶來的‘變廢為寶的綠色思維方式，給我們傳統(tǒng)財務(wù)帶來了不小的沖擊和震撼?！?/p>

生態(tài)效益的財務(wù)視角

在GDP經(jīng)濟(jì)晴雨表的主導(dǎo)下，歷經(jīng)三十多年，“高污染、高能耗、高排放”的粗放經(jīng)營，使得經(jīng)濟(jì)掣肘與環(huán)境保護(hù)的失衡，不能再在沉默中等待。怎樣重塑生態(tài)環(huán)境和中國形象，已成為考驗大國集體智慧的課題。

面對環(huán)境亟待改善的生死抉擇，2015年政府工作報告對節(jié)能減排點(diǎn)名立下軍令狀，深入實(shí)施大氣污染防治行動計劃，要求二氧化碳排放強(qiáng)度降低3.1%以上，化學(xué)需氧量、氨氮排放都要減少2%左右，二氧化硫、氮氧化物排放要分別減少3%左右和5%左右。

越來越多的財務(wù)人不再埋頭于自有的專業(yè)領(lǐng)域，而是將視角投入了對生態(tài)環(huán)境最積極的思考和觀察，他們經(jīng)過留心觀察注意到，人類從事社會發(fā)展和生存的生產(chǎn)消費(fèi)，要從自然的生態(tài)圈內(nèi)消耗一些資源，經(jīng)過經(jīng)濟(jì)活動、社會活動和人類生活等一系列過程，勢必會導(dǎo)致排放物的產(chǎn)生。

如果排放物過多，環(huán)境來不及將其凈化或轉(zhuǎn)化為再生性資源，則需要人類用昂貴的代價進(jìn)行凈化或轉(zhuǎn)化，否則環(huán)境由于人類自身行為的破壞將給人類帶來報復(fù)性的危害。而衡量和計量整個社會生產(chǎn)消費(fèi)和相應(yīng)的生態(tài)循環(huán)價值都在倒逼財務(wù)人，必須善于運(yùn)用智慧、科學(xué)可持續(xù)的方法快速反映到會計模式中去，提出最具綠色價值的信息。

事實(shí)上，從18世紀(jì)60年代的英國工業(yè)革命開始，現(xiàn)代工業(yè)在為人類社會提供豐富產(chǎn)品的同時，也使環(huán)境污染日趨嚴(yán)重。為解決這一矛盾，1971年比蒙斯在《會計學(xué)月刊》上發(fā)表了《控制污染的社會成本轉(zhuǎn)換研究》；1973年，馬林在《會計學(xué)月刊》第二期上發(fā)表了《污染的會計問題》，從此環(huán)境會計開始逐漸進(jìn)入人們的視野。

1992年，世界環(huán)境與發(fā)展國家首腦會議通過了保護(hù)世界環(huán)境的四個綱領(lǐng)性文件；1999年，聯(lián)合國討論通過了《環(huán)境會計和報告的立場公告》，形成了系統(tǒng)完整的國際環(huán)境會計與報告指南。從此，各國政府紛紛研究建立本國的環(huán)境會計體系，中國于2001年3月成立了“環(huán)境會計委員會”；2001年6月，中國會計學(xué)會成立了環(huán)境會計專業(yè)委員會，標(biāo)志著中國環(huán)境會計研究開始追趕全球環(huán)境會計的腳步。

在世界經(jīng)濟(jì)日趨一體化的今天，中國的會計價值觀念開始尋找自己的角色轉(zhuǎn)變，以適應(yīng)世界綠色經(jīng)濟(jì)變化。而重中之重的環(huán)境信息報告是環(huán)境會計的主要表現(xiàn)形式，現(xiàn)有財務(wù)報表主要提供的是經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)，而對生態(tài)效益、社會效益指標(biāo)均未披露，鑒于對企業(yè)環(huán)境會計信息的需求已越來越超出了傳統(tǒng)概念，中國企業(yè)也在迫切需求自身有著未來發(fā)展前景的環(huán)境信息，以降低環(huán)境成本和負(fù)債的負(fù)荷，清晰反映或進(jìn)一步解釋報表，甚至創(chuàng)造新的價值。

在中國環(huán)境變革催生環(huán)境會計快速發(fā)展和多重挑戰(zhàn)的大背景下，2012年寶鋼金屬成立了環(huán)境會計試點(diǎn)項目，通過一年的探索和實(shí)踐，已將環(huán)境要素納入會計核算體系中，制定細(xì)致的核算規(guī)則，對公司經(jīng)營各個環(huán)境要素進(jìn)行計量，統(tǒng)一進(jìn)行投入產(chǎn)出分析，合理衡量項目社會環(huán)境效益，構(gòu)建環(huán)境會計管理指標(biāo)體系，最終形成透著綠色氣息的無可替代的環(huán)境會計報告。

巧借東風(fēng)

接到創(chuàng)建環(huán)境會計項目的軍令狀之初，項目組每一個人都在苦苦思索，怎樣以環(huán)境會計實(shí)踐項目為通道，增加企業(yè)管理維度，提高管理效率，提升企業(yè)價值？怎樣正確核算企業(yè)的經(jīng)營成果，準(zhǔn)確地分析企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險？怎樣滿足全面考核經(jīng)營管理者業(yè)績的需要？

面對這一系列問題，只有對環(huán)境污染進(jìn)行最深入的思考和摸底之后，才會對環(huán)境會計的各個要素理解得透徹入骨?！碍h(huán)境會計是由會計學(xué)、環(huán)境學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、生物學(xué)等多學(xué)科交叉滲透而成的學(xué)科。雖然其核算范圍在傳統(tǒng)會計學(xué)的基礎(chǔ)上進(jìn)行了外延擴(kuò)大，但核算的基本規(guī)則仍與傳統(tǒng)會計具有一致性。寶鋼金屬環(huán)境會計核算體系在結(jié)合傳統(tǒng)會計核算體系的基礎(chǔ)上針對企業(yè)本身的具體情況，有效地將劣勢轉(zhuǎn)為優(yōu)勢，本身就是一次大膽的創(chuàng)新和調(diào)整，這也提醒我們財務(wù)人員完全有能力跳出固有的條條框框，在企業(yè)一線推進(jìn)管理會計。

說起環(huán)境會計的思維模式的突破，范松林表示：“思考和行動同樣重要，環(huán)境會計能夠合理計量與報告對環(huán)境污染、環(huán)境防治、環(huán)境開發(fā)的成本費(fèi)用，更為重要的是對環(huán)境的維護(hù)和開發(fā)形成效益。企業(yè)應(yīng)把節(jié)能環(huán)保能力建設(shè)作為企業(yè)綜合競爭力的持久力量，更為重要的是承擔(dān)社會責(zé)任，溝通以產(chǎn)業(yè)鏈為紐帶的上下游關(guān)聯(lián)產(chǎn)業(yè)，發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)，把可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略貫徹到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營中，最終提高企業(yè)綜合競爭力，而這也需要我們像厭氧菌一樣在缺氧的環(huán)境下也能頑強(qiáng)生存，推動環(huán)境會計盡快落地?！?/p>

據(jù)范松林介紹，為了讓環(huán)境會計平穩(wěn)著陸，寶鋼金屬組織成立了跨部門的網(wǎng)絡(luò)化項目組，由鋼廠尾氣制乙醇項目組財務(wù)部、安全環(huán)保與工廠管理部和系統(tǒng)部作為核心部門參與項目整體的推進(jìn)，經(jīng)過各方支持和周密布局，鋼廠尾氣制乙醇的整個生產(chǎn)流程開始試行、順暢運(yùn)轉(zhuǎn)（見圖1）。

談起對生產(chǎn)流程進(jìn)行梳理，范松林表示：“在尾氣新工藝整個生產(chǎn)過程中，直接投入原料氣、能源消耗、營養(yǎng)液及菌種等，主要產(chǎn)品為燃料乙醇、廢氣及廢水等，考慮到生產(chǎn)過程中涉及的設(shè)備成本、人工成本、無形資產(chǎn)產(chǎn)出等諸多要素，我們構(gòu)建了一套環(huán)境經(jīng)營指標(biāo)體系，用來梳理項目投入產(chǎn)出關(guān)系并形成報告的模。新模板對資源環(huán)境、廢棄物、生態(tài)環(huán)境的關(guān)系等進(jìn)行反映和控制，計算和記錄企業(yè)的環(huán)境成本和環(huán)境效益，向外界提供企業(yè)社會責(zé)任履行情況的信息?！痹诜端闪挚磥恚山钖|風(fēng)的管理之道，能夠使項目組不再孤軍奮戰(zhàn)，并且和各個部門合作溝通也加速了整個項目的推進(jìn)。

多贏格局

傳統(tǒng)鋼廠尾氣主要作為燃料進(jìn)行二次利用，但這種處理方法利用效率低、放散率大，并最終導(dǎo)致企業(yè)單位能耗較高，不利于綠色經(jīng)濟(jì)倡導(dǎo)的可持續(xù)發(fā)展。寶鋼金屬環(huán)境會計實(shí)踐項目對于上游供應(yīng)商具有環(huán)境效益的正貢獻(xiàn)，亮點(diǎn)在于鋼廠尾氣的處理上，利用鋼廠尾氣制乙醇，可以大幅提高鋼廠尾氣利用效率，提高產(chǎn)出經(jīng)濟(jì)性，實(shí)現(xiàn)“多贏”格局。

環(huán)境要素效益的衡量與評估，不同于傳統(tǒng)財務(wù)會計要素以貨幣計量，很多時候要以物量單位進(jìn)行衡量，甚至可能出現(xiàn)無法以單位進(jìn)行衡量的情況。如何合理有效的對這部分環(huán)境要素進(jìn)行計量與評估，是環(huán)境會計探索與實(shí)踐項目的重點(diǎn)和難點(diǎn)。

為了突破環(huán)境會計最難啃的硬骨頭，寶鋼金屬環(huán)境會計管理指標(biāo)體系被分為對外及對內(nèi)輸出兩大組成部分，通過環(huán)境會計實(shí)踐項目的管理創(chuàng)新，以鋼廠尾氣制乙醇項目為實(shí)踐實(shí)施單位，系統(tǒng)分析環(huán)境會計要素和環(huán)境效益，與傳統(tǒng)財務(wù)報表相比，令人眼前一亮。

范松林介紹：環(huán)境經(jīng)營管理指標(biāo)體系，對內(nèi)可為公司決策者及環(huán)境經(jīng)營績效評價工作推進(jìn)提供績效評價工具，更好地推進(jìn)公司綠色經(jīng)營的戰(zhàn)略實(shí)施與落實(shí)；對外可與外部咨詢機(jī)構(gòu)的評價指標(biāo)進(jìn)行對接，使公司環(huán)境經(jīng)營管理指標(biāo)能成為中國鋼鐵行業(yè)可持續(xù)發(fā)展的權(quán)威指標(biāo)，引領(lǐng)行業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。環(huán)境會計指標(biāo)體系關(guān)鍵在于全面覆蓋經(jīng)營的各環(huán)節(jié)；可采集，可跟蹤；可評價，縱向可比較；要能體現(xiàn)環(huán)境經(jīng)營的價值創(chuàng)造績效；設(shè)定的管理指標(biāo)要能體現(xiàn)管理創(chuàng)新水平，符合環(huán)境經(jīng)營的特色，并與內(nèi)部與外部咨詢機(jī)構(gòu)評價指標(biāo)進(jìn)行順暢對接。

據(jù)新出爐的環(huán)境會計指標(biāo)體系的初步測算，鋼廠尾氣制乙醇的收益約為發(fā)電的1.5-2倍。對于下游具有環(huán)境效益的正貢獻(xiàn)，環(huán)境會計實(shí)踐項目主要體現(xiàn)為降低使用成本。燃料乙醇的終端使用為乙醇汽油的添加組分。乙醇汽油是一種由燃料乙醇和普通汽油按一定比例混配形成的新型替代能源。按照我國標(biāo)準(zhǔn)，乙醇汽油是用90%的普通汽油與10%的燃料乙醇調(diào)和而成。生產(chǎn)每噸燃料乙醇，可減少二氧化碳排放1.9噸。數(shù)據(jù)表明，項目實(shí)踐期間減少尾氣排放423.36萬立方米，對于上游供應(yīng)商，產(chǎn)出提高211.68萬元。

通過環(huán)境會計實(shí)踐項目進(jìn)行具體分析，在實(shí)踐期間共生產(chǎn)乙醇377.78噸，若作為乙醇汽油添加，可減少使用汽油377.78噸，相對減少使用成本35.48萬元，減少使用過程中的尾氣排放158.71萬立方米。

據(jù)研究，使用乙醇汽油作為車用燃料具備減少排放和資源豐富等顯著優(yōu)點(diǎn)，車用燃料乙醇含氧量達(dá)35%，使燃料燃燒更加充分。使用乙醇汽油，在不進(jìn)行發(fā)動機(jī)改造的前提下，動力性能基本不變，且能在行駛過程中減少CO和HC化合物排放量30%以上，有效降低有害尾氣排放。實(shí)踐項目采用生物法以鋼廠尾氣制燃料乙醇，減少對土地和糧食的依賴。我國巨大的鋼廠尾氣資源保證了燃料乙醇生物法生產(chǎn)的原料供應(yīng)，減少車輛對石油資源的依賴，有利于能源安全。

在一年的試點(diǎn)期間，寶鋼金屬環(huán)境會計實(shí)踐項目在深入識別環(huán)境各個要素之后，通過統(tǒng)計測算，共減少尾氣排放582.07萬立方米、廢氣排放717.77噸，減少對土地資源的消耗1，200畝，各類環(huán)境要素貢獻(xiàn)達(dá)到463萬元。

但是面對新的環(huán)境會計評價機(jī)制，寶鋼金屬環(huán)境會計項目組的每一個成員雖然松了一口氣，但是他們知道優(yōu)化與完善才剛剛起步，“對環(huán)境經(jīng)營實(shí)施戰(zhàn)略進(jìn)行評價，在實(shí)際管理過程中寶鋼金屬環(huán)境會計采用PDCA閉環(huán)模式，定期總結(jié)，對于發(fā)現(xiàn)的問題，匯總研究解決途徑，根據(jù)實(shí)際情況實(shí)時要做出必要的修正和調(diào)整。深入研究與先進(jìn)研究成果、國際及國家新頒布的相關(guān)會計準(zhǔn)則順暢銜接；探索利用信息化等手段提高執(zhí)行效率，結(jié)合項目實(shí)際運(yùn)營情況及公司戰(zhàn)略，不斷優(yōu)化工作流程及管理指標(biāo)體系?！狈端闪盅a(bǔ)充說。

引領(lǐng)環(huán)保大勢

隨著全球各國對環(huán)境保護(hù)意識的提高和環(huán)境信息的日益公開，形成倒逼機(jī)制，《環(huán)境信息公開辦法（試行）》自2008年5月1日起施行，2015年2月環(huán)保部發(fā)布《關(guān)于推進(jìn)環(huán)境監(jiān)測服務(wù)社會化的指導(dǎo)意見》，要求全面開放服務(wù)性監(jiān)測市場，有序放開公益性、監(jiān)督性監(jiān)測領(lǐng)域，扶持環(huán)境監(jiān)測服務(wù)行業(yè)發(fā)展。政府部門和企業(yè)也面臨前所未有的環(huán)境治理壓力，但與此同時，也給勇于治理環(huán)境的企業(yè)和政府帶來了新的合作機(jī)遇，政府的裁判角色也在悄悄發(fā)生著改變。

識時務(wù)者為俊杰，通機(jī)變者為英豪。伴隨一年的磨礪，寶鋼金屬環(huán)境會計項目組逐漸意識到，認(rèn)清環(huán)境大勢，雖然起于恢弘的戰(zhàn)略，但最終還是要識于點(diǎn)滴，成于甄別，勝于合作?！耙驗閷氫摻饘侪h(huán)境會計實(shí)踐項目需要分別對企業(yè)的環(huán)境效果進(jìn)行識別，可是我國的環(huán)境會計還處于研究探索階段，基本理論還沒有形成統(tǒng)一的認(rèn)識。在尚未制定環(huán)境會計規(guī)范的情況下，深入研究環(huán)境會計理論，針對性地創(chuàng)建核算規(guī)范及報告規(guī)則顯得尤為重要。”

為了讓環(huán)境會計軟著陸，首先要從識別環(huán)境活動開始最有效的梳理，范松林表示：以環(huán)境保護(hù)為主要目的經(jīng)營活動，包括減輕、預(yù)防或消除因營運(yùn)過程和產(chǎn)品、服務(wù)對環(huán)境造成的沖擊，以及有效利用自然資源等活動。從原料采購、生產(chǎn)制造、產(chǎn)品銷售等企業(yè)具體經(jīng)營環(huán)節(jié)出發(fā)，確定不同類別的環(huán)境業(yè)務(wù)活動，而這一切為的是讓環(huán)境會計在優(yōu)化中創(chuàng)造最大效益。另外，在傳統(tǒng)的會計計量下，無法區(qū)別為環(huán)境投入的成本，要解決的問題是如何區(qū)分出企業(yè)的環(huán)境成本，確認(rèn)的原則是，如果成本可直接識別為環(huán)境成本時，則直接視為環(huán)境成本予以統(tǒng)計；如果成本支出混合著環(huán)境保護(hù)與非環(huán)境保護(hù)性質(zhì)，在判定環(huán)境成本時，應(yīng)先辨識成本支出的性質(zhì)，以便區(qū)分環(huán)境成本及非環(huán)境成本?！爸挥袑τ跇I(yè)務(wù)的每個環(huán)節(jié)了然于心，環(huán)境會計才能真正有所作為。”

談到環(huán)境要素投入產(chǎn)出識別機(jī)制，范松林更希望著眼未來：“評判環(huán)境會計環(huán)境要素的投入產(chǎn)出，除公司范圍內(nèi)的要素之外，對于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能減排方面的貢獻(xiàn)還著重體現(xiàn)在對于上游供應(yīng)商、下游客戶、總體社會環(huán)境的保護(hù)和降本增效。公司項目運(yùn)營部門、安全環(huán)保、工廠管理部及財務(wù)部門正全面整合專業(yè)能力，建立上游供應(yīng)商、項目公司、下游客戶、社會環(huán)境四位一體的環(huán)境效益分析機(jī)制，正實(shí)時更新、全方面分析和優(yōu)化環(huán)境效益的每一個細(xì)枝末節(jié)?！?/p>

范松林繼續(xù)介紹：項目組根據(jù)前期理論研究成果，參考已有先進(jìn)做法，深入研究涉及到的環(huán)境要素，采用專業(yè)知識進(jìn)行判斷分析，根據(jù)不同環(huán)境要素的性質(zhì)和特點(diǎn)，采用了不同的方法，如公允價值法、對比法等進(jìn)行識別、計量和評估，建立科學(xué)合理的環(huán)境效益分析體系。從對上游供應(yīng)商、下游客戶以及對傳統(tǒng)方法制乙醇對環(huán)境結(jié)果對比等方面進(jìn)行分析，形成的一套完整科學(xué)的環(huán)境效益分析體系，大家的環(huán)境意識開始改變，該節(jié)省的節(jié)省，經(jīng)濟(jì)效益為企業(yè)因環(huán)境保護(hù)活動而衍生出來的收入和費(fèi)用的節(jié)省。

采訪結(jié)束，范松林極為期待地說：“隨著社會公眾環(huán)保意識的不斷加強(qiáng)，企業(yè)必須重視產(chǎn)品和服務(wù)的環(huán)境影響，以及環(huán)境質(zhì)量對企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的重要性。以效益優(yōu)化、資源節(jié)約、環(huán)境友好為導(dǎo)向，將環(huán)境會計、環(huán)境信息納入企業(yè)經(jīng)營決策過程中，承擔(dān)起環(huán)境保護(hù)的社會責(zé)任，在現(xiàn)代財務(wù)管理中關(guān)注環(huán)境因素，勢必是今后時代要求的發(fā)展大勢?！?