淺析企業(yè)集團資金結算中心面臨的法律風險及應對策略

韓濤

資金結算中心是隨著企業(yè)集團管理需求應運而生的內(nèi)部資金管理機構，是由企業(yè)集團內(nèi)部設立的用于為集團內(nèi)部全資子公司或控股公司辦理資金收付、往來結算和存貸款業(yè)務的專門機構。財政部1997年10月21日財工字〔1997〕346號《關于加強國有企業(yè)財務監(jiān)督若干問題的規(guī)定》指出，“企業(yè)要根據(jù)資金性質(zhì)、額度大小等情況建立必要的資金調(diào)劑內(nèi)部控制制度，確保資金的安全。有條件的企業(yè)要逐步建立資金結算中心，統(tǒng)一籌集、分配、使用、管理和監(jiān)督資金活動”。為進一步規(guī)范企業(yè)集團的資金集中管理，在總結國內(nèi)外企業(yè)集團資金管理實踐經(jīng)驗的基礎上，財政部2001年4月頒布了《企業(yè)國有資本與財務管理暫行辦法》，在其中第七條“母公司的主要職責”中明確指出，“母公司應當建立以現(xiàn)金流為核心的內(nèi)部資金管理制度，對企業(yè)資金實行統(tǒng)一集中管理”。然而，企業(yè)集團資金結算中心發(fā)展至今卻越來越被一些問題所困擾，尤其是法律法規(guī)問題便是其中不可跨越的一道門檻，可以說是資金結算中心在實務操作中面臨的一項主要風險。

一、資金結算中心面臨的主要法律風險

1.不符合中國人民銀行有關賬戶管理的有關規(guī)定

根據(jù)《銀行賬戶管理辦法》（中國人民銀行〔1994〕255號）第34條規(guī)定，“存款人的賬戶只能辦理存款人本身的業(yè)務活動，不得出租和轉讓賬戶”。而資金結算中心往往是以母公司的名義在銀行開立總賬戶，各成員單位的資金都歸集到總賬戶中，由于該賬戶中集中了幾個法人單位的資金，嚴格來講存在一戶多頭的問題。

2.資金結算中心內(nèi)部借貸不符合《貸款通則》規(guī)定

企業(yè)集團成立資金結算中心的主要意義就在于集中權屬單位的閑置資金，在成員單位之間通過資金調(diào)劑也就是內(nèi)部借貸的方式調(diào)節(jié)余缺，從而減少外部融資，提高資金使用效益。而《貸款通則》第六十一條規(guī)定：“各級行政部門和企事業(yè)單位、供銷合作社等合作經(jīng)濟組織、農(nóng)村合作基金會和其他基金會，不得經(jīng)營存貸款等金融業(yè)務。企業(yè)之間不得違反國家規(guī)定辦理借貸或者變相借貸融資業(yè)務”。資金結算中心向成員企業(yè)辦理內(nèi)部貸款違反貸款通則規(guī)定，存在較大的金融違法風險

3.資金結算中心面臨的涉稅風險

資金結算中心在實務中主要涉及所得稅和營業(yè)稅的問題，具體包括以下幾種情況：

（1）成員單位從資金結算中心分得的存款利息是否繳納營業(yè)稅。資金結算中心一般按照銀行同期利率按期向其成員單位分配存款利息。有觀點認為，按照《營業(yè)稅問題解答（之一）的通知》（國稅函發(fā)〔1995〕156號）第十條規(guī)定：貸款屬于“金融保險業(yè)”稅目的征收范圍，而貸款是指將資金貸與他人使用的行為。根據(jù)這一規(guī)定，不論金融機構還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。集團結算中心不是金融機構，集團與各子公司之間又是不同的法律實體，資金結算中心將各單位的資金歸集到總賬戶，導致了不同法人賬戶間資金的轉移，也就是說形成了公司之間的借貸，根據(jù)上述規(guī)定，子公司收到資金結算中心的存款利息應繳納營業(yè)稅。

（2）資金結算中心收取的內(nèi)部貸款利息是否繳納營業(yè)稅。通常資金結算中心向成員單位辦理內(nèi)部貸款會按照一定的利率收取貸款利息，這部分利息屬于何種性質(zhì)，是否應該繳納營業(yè)稅也存在爭議。若把內(nèi)部借貸看作是企業(yè)之間的資金拆借，按照稅法規(guī)定則應當繳納營業(yè)稅。

（3）資金結算中心收取的貸款利息成員單位是否能稅前扣除。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條規(guī)定：“對于非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分準予扣除”。由于資金結算中心的各項業(yè)務都發(fā)生在關聯(lián)企業(yè)之間，《企業(yè)所得稅法》中規(guī)定，“企業(yè)與關聯(lián)方的業(yè)務往來不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或其關聯(lián)方應納稅所得額的，稅務機關可以按照符合獨立交易原則的定價原則和方法進行調(diào)整”。另外，《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）文件規(guī)定，“一般企業(yè)的關聯(lián)債資比為2：1，項目公司從資金池接受的債權性投資（借款）與權益性投資超過2：1部分而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除”。此外對于資金結算中心自己開具的利息收據(jù)，稅務機關通常認定為不合規(guī)票據(jù)，不允許在所得稅稅前列支。

二、企業(yè)集團應對資金結算中心法律風險的相關策略

1.針對人民銀行賬戶管理的規(guī)定，資金結算中心通常要與銀行以及被歸集單位簽訂三方協(xié)議，明確各方的權利義務。此外在歸集資金時要謹慎對待例如注冊資金、專項貸款等有專門規(guī)范的資金，避免將資金結算中心卷入單位的法律風險中。

2.資金結算中心的內(nèi)部貸款盡量套用統(tǒng)借統(tǒng)還的模式?！敦斦?、國家稅務總局關于非金融機構統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務征收營業(yè)稅問題的通知》財稅字〔2000〕7號規(guī)定：“從2000年1月1日起，對企業(yè)主管部門或企業(yè)集團中的核心企業(yè)等單位（以下簡稱統(tǒng)借方）向金融機構借款后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨立核算單位和非獨立核算單位），并按支付給金融機構的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機構的利息不征收營業(yè)稅；如果統(tǒng)借方將資金分撥給下屬單位，按高于支付給金融機構的借款利率水平向下屬單位收取利息，則視為具有從事貸款業(yè)務的性質(zhì)，應對其向下屬單位收取的利息全額征收營業(yè)稅”。并且，關于統(tǒng)借統(tǒng)還借款利息企業(yè)所得稅的稅前扣除憑據(jù)，稅務機關一般不再要求單獨去開具利息收入的發(fā)票。集團公司資金結算中心應每年編制統(tǒng)借統(tǒng)還本金及利息支出分攤計算表，詳細統(tǒng)計從銀行借來的每筆資金如何調(diào)劑分配給成員單位使用及利息的分攤情況，同時注意保留和提供相關的證明材料如銀行貸款合同等，以備稅務部門進行核查。

3.關于成員單位從資金結算中心分得的存款利息是否要征收營業(yè)稅，稅法并沒有明確的規(guī)定。資金結算中心將各成員單位的資金歸集到總賬戶中，但各單位對其資金仍享有所有權和支配權，與一般的公司之間借貸性質(zhì)有所不同。所以如果將成員單位在結算中心的資金確認為存款，成員單位取得的利息為存款利息收入，按現(xiàn)行的營業(yè)稅規(guī)定是不需要繳納營業(yè)稅的。但是在實務中，稅企爭議最后還是由主管稅務機關裁定，在企業(yè)與稅務機關的博弈中，企業(yè)又往往處于弱勢地位。企業(yè)集團最好能夠與當?shù)囟悇諜C關積極溝通，取得共識，爭取稅務機關的有利認定。在各地方針對資金結算中心的稅務征收實務中也確實存在稅務機關裁定不適用于征收營業(yè)稅的實例。

4.企業(yè)集團可以考慮適時成立財務公司。財務公司是指以加強企業(yè)集團資金集中管理和提高資金使用效率為目的，為企業(yè)集團成員單位提供財務管理服務的非銀行金融機構。財務公司作為非銀行金融嚴格按照銀監(jiān)會、中國人民銀行的相關法律法規(guī)運作，與資金結算中心相比可以避免一些存在爭議的法律風險。比如成員單位從財務公司取得的存款利息，和在銀行取得存款利息一樣不需要繳納營業(yè)稅；成員單位支付給財務公司的利息支出也可全額扣除。但是財務公司也有其弊端，比如財務公司必須以商業(yè)化、市場化的方式去運作，相對資金結算中心而言，對企業(yè)集團的行政管理力度將弱化。另外財務公司不能設立分支機構，對企業(yè)集團跨地區(qū)的資金難以實現(xiàn)集中管理。

以上措施只是針對資金結算中心面臨的主要法律風險在實務操作中的應對策略，要想從根本上解決這一問題，避免人為認定所帶來的不可控風險，國家有關部門應根據(jù)資金結算中心存在的現(xiàn)實，盡快制定企業(yè)集團資金結算中心管理辦法，從政策上規(guī)范其運作，使其有法可依。在此之前，企業(yè)也應該與各有關機構積極溝通協(xié)調(diào)，希望財政以及稅務等部門能夠理解和支持資金算中心這一先進的資金管理模式，在實務中能夠給予更多的配合和肯定。