對(duì)中職教育增值稅計(jì)算教學(xué)方法探討

李琳

【摘要】在《稅法》教學(xué)里面，增值稅是一種重要的流轉(zhuǎn)稅種，同時(shí)也是我們?cè)谧鳛橹仉y點(diǎn)來講解的內(nèi)容。增值稅的有關(guān)內(nèi)容對(duì)于中職財(cái)會(huì)專業(yè)的學(xué)生來說，不太容易掌握，因此我們應(yīng)從實(shí)際出發(fā)，讓剛?cè)腴T的學(xué)生更好的理解增值稅這一稅種。論文主要從教學(xué)方面出發(fā)，對(duì)增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算教學(xué)進(jìn)行了探討，并提出了增值稅教學(xué)過程中應(yīng)主意的問題。

【關(guān)鍵字】增值稅；應(yīng)納稅額；教學(xué)難點(diǎn)；中職教育

一、如何理解好增值稅的概念

孔令華（2010）認(rèn)為增值稅是指以商品生產(chǎn)流通和勞務(wù)服務(wù)各個(gè)環(huán)節(jié)所創(chuàng)造的新增值額為征稅對(duì)象征收的一種稅[1]。由此可見增值稅涉及的范圍廣、征收對(duì)象復(fù)雜。從理論上來說，增值額是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中新創(chuàng)造的價(jià)值，即商品價(jià)值中扣除轉(zhuǎn)移價(jià)值后的余額[2]。比如你以100元的價(jià)格購進(jìn)一批貨物，那100元就是你的成本。然后你以250元的價(jià)格銷售出去。250-100=150元，那150元就是你的增值額。以通俗易懂的例子來解釋，學(xué)生才能更好的理解概念。

二、增值稅的應(yīng)納稅額計(jì)算教學(xué)設(shè)計(jì)

基于中專生計(jì)算能力比較薄弱，我們?cè)谥v解應(yīng)納稅額的過程中，需采用情景模擬、案例分析、練習(xí)等方法。教學(xué)過程設(shè)計(jì)分為三塊：首先是區(qū)分一般納稅人及小規(guī)模納稅額的區(qū)別，在此基礎(chǔ)上再進(jìn)行一般納稅人的計(jì)算和對(duì)小規(guī)模納稅人的計(jì)算。

（一）區(qū)分一般納稅人和小規(guī)模納稅人

增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算分為兩類：小規(guī)模納稅人和增值稅一般納稅人。我們?cè)诮虒W(xué)過程中用一個(gè)表來區(qū)別它們，如表1所示：

在講解此表的時(shí)候，我們需強(qiáng)調(diào)，在使用發(fā)票方面，對(duì)于被認(rèn)定為增值稅一般納稅人的企業(yè)，可以使用增值稅專用發(fā)票，并實(shí)行稅款制度[3]。而被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人的企業(yè)則不可以使用。

（二）一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算

增值稅一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算采用的是稅款抵扣制度[4]。根據(jù)公式：應(yīng)納稅額等于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額減當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。因此在計(jì)算過程中，我們要先分別找出銷售項(xiàng)目計(jì)算銷項(xiàng)稅額以及購進(jìn)項(xiàng)目計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

1、銷項(xiàng)稅額的計(jì)算。

銷項(xiàng)稅額是納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照銷售額和適用稅率計(jì)算并向購買方收取的增值稅稅額。在解釋銷項(xiàng)稅額這一概念的時(shí)候，要特別強(qiáng)調(diào)是賣方向買方收取的稅額，是由買方來支付的。根據(jù)公式：銷項(xiàng)稅額=銷售額×稅率。在公式里面，銷售額是指納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。然而在實(shí)際工作中，納稅人往往會(huì)采取將銷售額和銷項(xiàng)稅額合并定價(jià)收取價(jià)款的方法，即會(huì)形成含稅銷售額。因此要將含稅銷售額換算成為不含稅銷售額。

在授課當(dāng)中我們發(fā)現(xiàn)，同學(xué)們往往產(chǎn)生銷售額就是價(jià)款的誤區(qū)，而忽略了價(jià)外費(fèi)用。因此我們可以舉例說明。如：假設(shè)某企業(yè)銷售了一批洗衣機(jī)給某專賣店，洗衣機(jī)的總價(jià)款是20萬元（含稅），包裝費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)等額外費(fèi)用是800元。根據(jù)銷售額=全部價(jià)款+價(jià)外費(fèi)用，這批洗衣機(jī)的銷售額等于價(jià)款20/（1+17%）萬元+價(jià)外費(fèi)用800/（1+17%）元[5]。一般情況下，銷售額都會(huì)明確是否含稅，如果不明確，可以采取以下原則：①商場(chǎng)的零售商品肯定含稅②增值稅專用發(fā)票上的銷售額一定不含稅③上面所講的價(jià)外費(fèi)用一定含稅。在授課過程中，我們一般會(huì)舉三到四個(gè)相應(yīng)的例子來講解，起到舉一反三的作用。

2、進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算。

進(jìn)項(xiàng)稅額是指納稅人購進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)所支付的增值稅額[6]。每個(gè)一般納稅人都會(huì)有收取的銷項(xiàng)稅額和支付的進(jìn)項(xiàng)稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額中有可抵扣和不抵扣之分，因此我們?cè)谥v授的時(shí)候可以用案例教學(xué)法。

（1）準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。根據(jù)準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的特點(diǎn)，在教學(xué)過程可以把其分為兩大類：

憑票抵扣包括：①從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額②從海關(guān)取得的完稅憑證上注明的增值稅稅額。例：某制藥廠為增值稅一般納稅人，10月份購入原材料一批，取得增值稅專用發(fā)票上注明的稅額為51000元；從國外進(jìn)口原材料一批，取得海關(guān)完稅憑證上注明的增值稅額40000元。則該制藥廠可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為51000+40000=91000（元）。此外還要特別說明憑票抵扣的期限是自發(fā)票開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證抵扣。

計(jì)算抵扣包括：①購進(jìn)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的農(nóng)產(chǎn)品，按照農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中扣除。例：某食品加工廠從果園購進(jìn)水果，總價(jià)40000元。計(jì)算出可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為40000×13%=5200（元）。②外購貨物以及銷售貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，根據(jù)（普通發(fā)票）所列運(yùn)費(fèi)金額依7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予扣除。特別要注意：這里的運(yùn)輸費(fèi)用金額是指運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用和建設(shè)基金，不包括裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他費(fèi)用。例：某企業(yè)外購原材料支付運(yùn)輸企業(yè)運(yùn)輸費(fèi)1000元（發(fā)票上注明運(yùn)費(fèi)800元、保險(xiǎn)費(fèi)100元、裝卸費(fèi)100元）。根據(jù)公式可計(jì)算出可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為800×7%=560（元）。此外，還需注意到一點(diǎn)：不可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物，運(yùn)費(fèi)也同樣不可以抵扣。

（2）不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。

不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額有以下五種情況[7]：①用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；②非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；③非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。例如：A企業(yè)2012年3月份購進(jìn)價(jià)值200萬元的原材料，進(jìn)項(xiàng)稅額34萬元在3月份的時(shí)候已抵扣。5月份企業(yè)將50萬元的原材料用于在建工程（或集體福利、非正常損失）。50萬元原材料對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額8.5萬元已在3月份抵扣，根據(jù)上述①②③種情況可知，已抵扣的8.5萬元進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)從5月份發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）。④國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品。如：納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的游艇、汽車、摩托車等。⑤上述第1項(xiàng)至第4項(xiàng)規(guī)定的貨物的運(yùn)費(fèi)和銷售免稅貨物的運(yùn)費(fèi)。特別要注意給學(xué)生說明購進(jìn)固定資產(chǎn)所含增值稅由原來的不可抵扣項(xiàng)目轉(zhuǎn)為可抵扣項(xiàng)目。

此外，如果當(dāng)期銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額，其不足抵扣部分可以結(jié)轉(zhuǎn)到下期繼續(xù)抵扣。

（三）小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算

小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算相對(duì)簡(jiǎn)單。我們要重點(diǎn)把握三點(diǎn)：①按照銷售額和《增值稅暫行條例》規(guī)定的3%征收率計(jì)算應(yīng)納稅額②銷售額是銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括按3%征收率收取的增值稅稅額；③不實(shí)行稅款抵扣制度，而實(shí)行簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法。例：某商店為增值稅小規(guī)模納稅人，2012年10月，取得零售收入總額20.8萬元。則應(yīng)納稅額=20.6/（1+3%）×3%=0.6萬元。

二、增值稅應(yīng)納稅額教學(xué)中注意的問題

（一）注重知識(shí)的更新，將最新的內(nèi)容講授給學(xué)生。

稅法是一門具有時(shí)效性的課程，每年稅法都可能會(huì)有新的政策頒布。但教材的更新速度落后。2009年1月1日起施行的《中華人民共和國增值稅暫時(shí)條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定[8]：一是允許企業(yè)抵扣新購入設(shè)備所含的增值稅；二是將現(xiàn)行工業(yè)和商業(yè)小規(guī)模納稅人銷售額標(biāo)準(zhǔn)下降了，同時(shí)將小規(guī)模納稅人征收率一律調(diào)整至3%等。2012年備受關(guān)注的“營改征”改革試點(diǎn)內(nèi)容，雖然改革內(nèi)容還沒列入教材，但也要讓學(xué)生了解。因此我們要隨時(shí)關(guān)注稅收法律法規(guī)等相關(guān)政策的變化與更新，豐富完善自身的知識(shí)，并在課堂上授予學(xué)生，跟上稅法隨時(shí)變化的腳步。

（二）增值稅是與企業(yè)損益無關(guān)的稅金。

增值稅是一種與企業(yè)損益無關(guān)的稅金，在講解計(jì)算的時(shí)候要和學(xué)生強(qiáng)調(diào)這一點(diǎn)。按稅收與價(jià)格關(guān)系的劃分，可分為價(jià)內(nèi)稅和價(jià)外稅。增值稅屬于價(jià)外稅，價(jià)外稅是指商品和勞務(wù)課征的征收在價(jià)格之外。其價(jià)格的組成等于成本加利潤，即稅金不包括在價(jià)格內(nèi)，把稅款和商品價(jià)格分開。銷項(xiàng)稅額是從消費(fèi)者身上收取的，企業(yè)銷售了商品或提供了勞務(wù)才收銷項(xiàng)稅額，充分體現(xiàn)了增值稅的轉(zhuǎn)嫁性質(zhì)。因此并不影響企業(yè)利潤的構(gòu)成，增值稅與企業(yè)的損益無關(guān)。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 孔令華.淺議增值稅轉(zhuǎn)型后機(jī)械設(shè)備行業(yè)的稅收籌劃[J].中國經(jīng)濟(jì)導(dǎo)刊，2010.

[2] 甘功仁. 我國增值稅法的改革[J].法學(xué)家，2004.

[3] 深圳市國家稅務(wù)局. 深圳市國家稅務(wù)局關(guān)于對(duì)被認(rèn)定為一般納稅人的新辦企業(yè)供應(yīng)增值稅專用發(fā)票的有關(guān)規(guī)定的通[EB/OL].

[4] 增值稅一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算.

[5] 流轉(zhuǎn)稅的歷年試題[DB/OL].

[6]. 劉國峰.稅法 [M].西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2008