企業(yè)如何合理運(yùn)用完全成本法與變動成本法

楊彤彤 王穎 李丙秋

摘 要：近年來，各企業(yè)相關(guān)管理部門為了走在時代的前緣，及時對其經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行全面的預(yù)測、控制和決策，成本核算及其計算方法的選擇顯得尤為重要。根據(jù)成本性態(tài)分析，成本可劃分為變動成本與固定成本，而對于固定成本處理的不同又衍生出兩種成本核算方法：完全成本法與變動成本法。企業(yè)需要選擇恰當(dāng)?shù)某杀竞怂惴椒ǎ侠淼拇_定成本核算的范圍，計算出較為精準(zhǔn)的成本數(shù)據(jù)信息。

關(guān)鍵詞：成本核算；完全成本法；變動成本法

一、企業(yè)成本核算的定義和意義

成本核算就是按照國家會計有關(guān)的法律、法規(guī)和企業(yè)經(jīng)營管理的要求，對生產(chǎn)經(jīng)營過程中實際發(fā)生的各種支出進(jìn)行核算，并進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理，提供真實有用的財務(wù)成本數(shù)據(jù)。企業(yè)成本核算，主要包括經(jīng)營管理費(fèi)用的核算及產(chǎn)品生產(chǎn)成本，通過記賬、核算等財務(wù)管理手段，對企業(yè)生產(chǎn)制造過程中的勞動消耗（包括物化勞動消耗和人力勞動消耗）與勞動成果（產(chǎn)品的質(zhì)量和數(shù)量）進(jìn)行考核、對比和分析。[1]

企業(yè)的目的是獲得高額的經(jīng)濟(jì)利益，所以企業(yè)會對生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的各種費(fèi)用認(rèn)真做好核算。成本核算就是把一定時期內(nèi)的各種耗費(fèi)，按照企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的按性質(zhì)和發(fā)生地點，分類歸集、匯總、核算，分別計算出每種產(chǎn)品的實際成本和單位成本的管理活動和該時期內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用發(fā)生總額和。算出企業(yè)各種不同的產(chǎn)品的實際成本和單位成本，在這一段時間內(nèi)企業(yè)的生產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)營費(fèi)用總和，根據(jù)結(jié)果對其進(jìn)一步進(jìn)行科學(xué)合理的管理活動。[2]

從就從企業(yè)的角度而言，決定一個企業(yè)會計期間預(yù)算和核算的是成本核算的準(zhǔn)確性。那么，就此可以看出，在企業(yè)管理和財務(wù)核算方面，成本核算是具有重要意義的。企業(yè)只有采用適合企業(yè)自身情況的成本核算方法，對成本進(jìn)行細(xì)致完整的核算，才能對企業(yè)的成本有一個良好的控制并作出有利于企業(yè)發(fā)展的決策。[3]

二、完全成本法與變動成本法的含義

完全成本法是一種傳統(tǒng)的成本核算方法。指企業(yè)在計算產(chǎn)品成本及存貨成本時，將一定時期內(nèi)在生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工及全部的制造費(fèi)用都計入到產(chǎn)品的生產(chǎn)成本中，而將非生產(chǎn)成本（如銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用及財務(wù)費(fèi)用）作為期間費(fèi)用計入到當(dāng)期損益的成本核算方法。其有利于企業(yè)長期決策及國家稅收的需要，適用于固定制造費(fèi)用在產(chǎn)品成本中所占的比重不大或雖大但是對企業(yè)的內(nèi)部控制及經(jīng)營管理影響不大的中小型企業(yè)。

變動成本法又被稱之為“直接成本計算法”或“邊際成本法”，與完全成本法相比較來看，其產(chǎn)品的生產(chǎn)成本沒有其中的固定制造費(fèi)用，而將其作為期間費(fèi)用同非生產(chǎn)成本一同列入到當(dāng)期損益中，作為貢獻(xiàn)毛益扣除項目的一種成本核算方法。其有利于企業(yè)迅速有效地做出短期決策，適用于固定制造費(fèi)用在產(chǎn)品成本中所占的比重較大且對企業(yè)的內(nèi)部控制及經(jīng)營管理有重要影響的大中型企業(yè)。

三、完全成本法和變動成本法各自的特點

完全成本法同變動成本法相比較來看，產(chǎn)品的生產(chǎn)成本沒有其中的固定制造費(fèi)用，而將其作為期間費(fèi)用同非生產(chǎn)成本一同列入到當(dāng)期損益中，作為貢獻(xiàn)毛益扣除項目的一種成本核算方法。其有利于企業(yè)迅速有效地做出短期決策，適用于固定制造費(fèi)用在產(chǎn)品成本中所占的比重較大且對企業(yè)的內(nèi)部控制及經(jīng)營管理有重要影響的大中型企業(yè)。

在完全成本法下，單位成本受產(chǎn)量影響較大。企業(yè)對固定性制造費(fèi)用的處理，所計算的單位產(chǎn)品成本，包括了變動制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用，因此，單位產(chǎn)品成本的高低不僅受成本控制好壞的影響，而且也受產(chǎn)量多少的影響，對兩者不能進(jìn)行清楚的劃分。由于單位成本受產(chǎn)量的影響很大，企業(yè)很可能會為了降低企業(yè)的單位產(chǎn)品成本而盲目進(jìn)行產(chǎn)品的生產(chǎn)，造成企業(yè)存貨的積壓，影響企業(yè)發(fā)展。

在完全成本法下，導(dǎo)致存貨成本的高估。企業(yè)所發(fā)生的固定性制造費(fèi)用全部計入產(chǎn)品成本，只有當(dāng)產(chǎn)品銷售出去時，這部分固定性制造費(fèi)用才會轉(zhuǎn)為費(fèi)用計入利潤表中，當(dāng)企業(yè)當(dāng)期的產(chǎn)品的產(chǎn)量大于當(dāng)期的銷售量時，將會有一部分的固定性制造費(fèi)用轉(zhuǎn)入存貨中，這樣在存貨中多包括的固定性制造費(fèi)用，會抬高企業(yè)存貨的價值，造成存貨成本的高估。

在變動成本法下，有利于企業(yè)迅速有效地做出短期決策，適用于固定制造費(fèi)用在產(chǎn)品成本中所占的比重較大且對企業(yè)的內(nèi)部控制及經(jīng)營管理有重要影響的大中型企業(yè)。會計準(zhǔn)則中對變動成本法的規(guī)定，是將變動制造費(fèi)用計入產(chǎn)品成本中，將因生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的耗費(fèi)列作固定制造費(fèi)用并計入期間費(fèi)用。

在變動成本法下，會增加企業(yè)的核算工作。因為企業(yè)要區(qū)分制造費(fèi)用，將其劃分為變動和固定制造費(fèi)用。而在實際的生產(chǎn)活動中，成本多是混合成本，要將其區(qū)分開就要投入很多的精力去進(jìn)行核算，增加了工作量。

利用變動成本法，企業(yè)在進(jìn)行長期決策時會帶來不便。變動成本法是以成本性態(tài)分析為基礎(chǔ)的，在相關(guān)范圍內(nèi)保持變動成本與固定成本總額的不變性的正比例變動性，但是從較長的生產(chǎn)過程來看，長期決策要解決的是經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)大或縮小與生產(chǎn)能力的增減的問題，單位變動成本和固定成本也會隨之發(fā)生變化，兩者比較矛盾。

完全成本法主要是對日常的業(yè)務(wù)進(jìn)行分類記錄和登記，定期編制相關(guān)的財務(wù)報表，向個人、有經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的團(tuán)體企業(yè)、和企業(yè)提供相關(guān)成本和利潤的報表，以滿足對企業(yè)進(jìn)行投資的投資人、債權(quán)人和納稅機(jī)構(gòu)的需要。

完全成本法下，產(chǎn)品成本除了包括變動制造費(fèi)用、直接人工、和直接材料成本外，還包括變動成本法下計入期間成本的固定制造費(fèi)用。而對于全部的非生產(chǎn)成本都作為當(dāng)期的費(fèi)用，與期間成本一起在當(dāng)期轉(zhuǎn)銷，并列入利潤表。單位產(chǎn)品成本受產(chǎn)量的直接影響，單位產(chǎn)品成本越低，產(chǎn)量越大。越能刺激企業(yè)提高產(chǎn)品生產(chǎn)的積極性。但該法不利于成本管理和企業(yè)的短期決策

變動成本法以成本性態(tài)分析作為應(yīng)用的前提，需要把全部成本劃分為固定成本和變動成本兩大部分。

完全成本法要求企業(yè)將生產(chǎn)過程的全部成本按其經(jīng)濟(jì)用途分為非生產(chǎn)成本和生產(chǎn)成本兩大類，其中生產(chǎn)成本主要包括制造費(fèi)用，支付的直接人工，和購買的直接材料，非生產(chǎn)成本主要包括各種財務(wù)費(fèi)用，應(yīng)用的管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用。

在完全成本法下，每個會計年度所發(fā)生的其他生產(chǎn)成本和固定性制造費(fèi)用一樣在完工產(chǎn)品和再產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。當(dāng)進(jìn)行完工產(chǎn)品銷售時，全部成本還需要在未銷產(chǎn)品和已銷產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，所以被銷售貨物吸收的那部分固定性制造費(fèi)用可作為銷貨成本計入本期利潤表，被期末存貨吸收的另一部分固定性制造費(fèi)用則隨著期末存貨成本遞延到下一個會計期間。

完全成本法下固定制造費(fèi)用也隨產(chǎn)品核算，被歸類于產(chǎn)品。所以期末未銷售的產(chǎn)品和本期已銷售的產(chǎn)品在成本核算上是一樣。銷售量相同的條件下，產(chǎn)量大則利潤高，從某方面看，完全成本法有刺激生產(chǎn)的作用。完全成本法強(qiáng)調(diào)了固定制造費(fèi)用對企業(yè)利潤的影響。

據(jù)此得出，變動成本法是按照成本性態(tài)來劃分相應(yīng)的成本及核算成本的，它是將變動生產(chǎn)成本直接列入產(chǎn)品成本，這樣做的動機(jī)就是因為產(chǎn)品制造過程是與變動生產(chǎn)成本直接相關(guān)。它不受產(chǎn)品生產(chǎn)量的變動影響。是根據(jù)產(chǎn)品的出售或結(jié)存而將其分別轉(zhuǎn)入銷售或存貨成本。而且就利潤的真實性而言，變動成本法所計算的結(jié)果更為真實，所以它比完全成本法更加符合“收益與費(fèi)用配比”的會計原則。

綜上所述，企業(yè)可以在日常采用變動成本法進(jìn)行成本核算，在每個會計核算期末將變動成本法的數(shù)據(jù)按照完全成本法的要求調(diào)整為符合會計準(zhǔn)則要求的會計數(shù)據(jù)。從而對產(chǎn)品進(jìn)行合理定價，為企業(yè)贏得更多利益，同時也使得企業(yè)能夠取得更長遠(yuǎn)的發(fā)展。（作者單位：沈陽農(nóng)業(yè)大學(xué)）

參考文獻(xiàn)：

[1] 張桂芹.企業(yè)成本核算方芻議[J].華北電力大學(xué)學(xué)報，2000，（15）：224-225.

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[3] 王平心，張楓，于洪濤.傳統(tǒng)成本法問題研究[J].西安交通大學(xué)學(xué)報，2000，（20）：3.