會計誠信問題研究綜述

□文/于歡

（陜西學(xué)前師范學(xué)院陜西·西安）

一、國外文獻(xiàn)綜述

國外對于會計誠信問題的研究起初大都集中在倫理學(xué)方面。美國歐文出版公司在1989年的《財務(wù)會計》序言中提出：“倫理是最基本的會計原理”。NormanB.Macintosh從倫理學(xué)實用性的角度將會計失信行為分為“違背倫理的”和“社會認(rèn)可的”兩種類別。CharlesJ.Coate將理性的經(jīng)濟(jì)理論界定為不加約束的放任政策，正是由于它的消極影響，才誤導(dǎo)了會計倫理。之后他又和其他學(xué)者創(chuàng)建了“小雞游戲”模型，對注冊會計師與企業(yè)之間的博弈關(guān)系進(jìn)行了初步研究。Gellert和LindaLewis從倫理學(xué)的角度得出了倫理的相對主義是產(chǎn)生企業(yè)報表不真實的重要因素之一。L.A.Ponemon認(rèn)為倫理與會計責(zé)任都有“自私”向“無私”轉(zhuǎn)變的趨勢，應(yīng)擴(kuò)大對會計責(zé)任的定義范圍，對會計倫理教育進(jìn)行了實證研究，驗證了倫理教育在會計行為中的重要性。又從新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)角度出發(fā)，認(rèn)為如果過于重視企業(yè)追求利潤最大化的目標(biāo)，而忽視了社會責(zé)任，就會引發(fā)企業(yè)不誠信問題。Ghosh和AnneWu經(jīng)過回顧倫理學(xué)的實證研究結(jié)果，得出倫理行為會受到來自不同激勵方式的影響，從而導(dǎo)致部分人為了追求個人效益而選擇相悖于倫理的動作。

除了倫理學(xué)方面的研究，國外專家也從其他角度討論了會計誠信問題。Obeua.S.Persons通過抽取ASR及AAER兩個公告中100家公司的資料，分析各重要財務(wù)指標(biāo)，實證得出管理層會計失信的緣由之一是其所經(jīng)營的企業(yè)財務(wù)狀況惡化。Dr Kinney主張會計誠信問題的產(chǎn)生很大程度是當(dāng)企業(yè)陷入財務(wù)危機(jī)時，管理者為了掩飾短暫的財務(wù)困境，制造虛假業(yè)績或良好的財務(wù)報表而做出的被動行為。Howe實證發(fā)現(xiàn)，管理者虛假會計披露是在其所披露的信息優(yōu)于如實披露給企業(yè)帶來更高收益的情況下所采取的一種必然選擇。LouisLavelle通過分析得出，管理層或董事會成員在對企業(yè)參股時，總是希望企業(yè)的財務(wù)報表呈現(xiàn)較好的態(tài)勢，股票價格可以一路看漲，所以報喜不報憂，使市場對企業(yè)股票價值產(chǎn)生錯誤的高估，導(dǎo)致投資者不能接收真實信息。

在主流理論對會計誠信的解釋之外，國外關(guān)于會計誠信的研究也形成了針對引發(fā)風(fēng)險的各因素進(jìn)行分析的理論?！皺幟适袌觥庇眯畔⑹褂梅綄φw信息了解程度上的差異來解釋低效率市場和市場失靈后引發(fā)的劣等品驅(qū)逐優(yōu)等品的現(xiàn)象，提出改善這種局面的重要手段就是建立會計誠信，削減信息不對稱?！拔璞兹抢碚摗碧岢鰰r機(jī)、理性程度、外來壓迫這三個因素的共同作用加速了欺詐行為的產(chǎn)生?！氨嚼碚摗闭J(rèn)為職業(yè)化素質(zhì)分為海平面以上的顯性職業(yè)素質(zhì)和海平面以下的隱性職業(yè)素質(zhì)，并將欺詐行為視為只暴露在海平面上一角的巨大冰山，通過這一角可以看出低于海平面的更龐大、危害更大的山體?！癎ONE理論”認(rèn)為企業(yè)失信是因為貪婪、機(jī)會、需要和暴露這四個因素的共同作用而導(dǎo)致的，使被欺騙者的財產(chǎn)物資離他而去，這是一種很巧妙很形象的說法。

可見，國外利用傳統(tǒng)理論研究會計誠信時，在不斷突破和形成新的理論，試圖對會計誠信問題進(jìn)行更加全面的探討，尋求預(yù)防的恰當(dāng)時機(jī)和治理的最佳措施。

二、國內(nèi)文獻(xiàn)綜述

國內(nèi)對于會計誠信的倫理體系的具體內(nèi)容眾說紛紜，楊海林將會計誠信倫理體系細(xì)分為會計誠信倫理的基本原則、理論范疇和具體規(guī)范三個部分。王開田通過對會計誠信倫理體系的定義、屬性、范圍、價值等多方面的研究，為我們呈現(xiàn)出了更為清晰的會計誠信倫理規(guī)范。勞秦漢認(rèn)為會計誠信問題主要受到外部環(huán)境和會計人員內(nèi)在倫理道德的影響，外部道德環(huán)境是基礎(chǔ)，人員內(nèi)在素質(zhì)是重心。在分析其起點時，郭立田認(rèn)為人性善惡是會計道德的決定因素之一，人性的不同形成了不同的道德基礎(chǔ)，這些道德基礎(chǔ)又影響了人性的產(chǎn)生。李志斌同樣相信會計失信行為應(yīng)該從法律法規(guī)約束和倫理建設(shè)上雙管齊下。

劉峰和陳建明等從新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度對會計誠信問題進(jìn)行了研究。他們用信息不對稱解釋了代理成本問題，認(rèn)為各方信息差異是產(chǎn)生會計誠信問題的根本原因，同時將會計系統(tǒng)看作計量和監(jiān)督各方履行合約的重要工具，由信息不對稱造成的成本差異而產(chǎn)生的結(jié)果正好可檢驗各方合約履行的情況。但新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)派只從表象上看出了會計誠信對公司治理的作用，沒有意識到公司治理結(jié)構(gòu)失效時會反作用于會計誠信。因此，在新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)派的支持者眼中，信息不對稱產(chǎn)生的成本差異而引發(fā)的誠信問題并非主觀欺詐，而是客觀所致。

當(dāng)博弈論被逐步引入會計領(lǐng)域時，我國學(xué)者紛紛利用此分析工具對會計誠信問題進(jìn)行研究。楊雄勝將上市公司會計失信的原因歸為是一種各方博弈的“囚徒困境”，在市場條件不穩(wěn)定、發(fā)展不成熟、信息不對稱時，是否堅持會計誠信具有不確定性，他提出應(yīng)該讓領(lǐng)導(dǎo)者成為單位唯一的負(fù)責(zé)人，以明確和落實企業(yè)失信責(zé)任。許慶高、田雨苗是早期開始綜合研究會計信息各個主體之間博弈模型的學(xué)者，他們系統(tǒng)的研究了信息披露者與多方使用者的博弈矩陣，為各主體提供對策，號召提高信息質(zhì)量，實現(xiàn)共同利益。溫素斌討論了企業(yè)與投資者、會計信息提供方與審計機(jī)構(gòu)及監(jiān)管者、經(jīng)理層與會計人員等的博弈行為，指出經(jīng)理層與大股東合謀造假是一種現(xiàn)實趨勢，會形成占優(yōu)策略，而其中受損的則是大多數(shù)中小股東。姚海鑫專攻了企業(yè)和監(jiān)督機(jī)構(gòu)的博弈模型，得出企業(yè)失信的程度受監(jiān)督機(jī)構(gòu)對企業(yè)失信的懲罰、查處概率、監(jiān)督成本以及監(jiān)督失職時受到的懲罰等多項因素的影響。黃榕指出會計失信行為是因為會計信息偏離而導(dǎo)致的，只有偏離到一定程度時才會引發(fā)失信行為，同時利用博弈方法得出市場的可接受偏離程度，當(dāng)信息偏離到可接受水平之外時，應(yīng)施行政府監(jiān)督。陳潔璟對企業(yè)高管與投資者的博弈模型進(jìn)行了闡述，并討論了上市公司股東和債權(quán)人的博弈關(guān)系，得出上市公司傾向于違背誠信的結(jié)論。林克利從博弈論角度研究了管理層與投資者、監(jiān)管者、競爭者間的博弈行為，聯(lián)系企業(yè)選擇何種披露核心競爭力信息的行為，提出若干會計信息披露建議。楊中和從對監(jiān)管者和第三方審計的博弈模型中得出了二者的最佳行為策略，并且他將博弈由簡單的靜態(tài)研究轉(zhuǎn)向無限重復(fù)的動態(tài)研究。陳彥和王俊強(qiáng)在單純應(yīng)用博弈方法討論企業(yè)各利益主體持有的會計信息質(zhì)量態(tài)度問題上，加入行為學(xué)理論，強(qiáng)調(diào)了激勵-約束對企業(yè)的制約，并提出治理措施?？祫P對比了壟斷企業(yè)的投資決策過程與企業(yè)聯(lián)合投資的決策過程，通過完全信息和不完全信息兩個方面，得出不同情況下企業(yè)投資的概率。

三、評述

綜合國內(nèi)外學(xué)者的研究成果可以看出，對于會計誠信的討論主要有以下幾個特點：

首先，會計誠信盡管是一個高頻話題，很多學(xué)者對其進(jìn)行了研究，但在此過程中往往較為單一的從會計學(xué)本身來尋求答案，即使在用其他學(xué)科進(jìn)行分析時，也會偏向于會計學(xué)本身，對會計誠信尚不能達(dá)到宏觀的分析。

其次，會計誠信問題的研究經(jīng)歷了一個漫長的過程，也形成了很多思想。在實務(wù)操作中，應(yīng)密切聯(lián)系實際，逐步突破現(xiàn)實中的瓶頸問題，積極尋求會計誠信問題新的解決思路。文獻(xiàn)表明博弈分析法在近年來已經(jīng)逐步被應(yīng)用到解決會計誠信問題上，也產(chǎn)生了很多觀點，這為日后研究帶來了新的切入點。

最后，通過對各文獻(xiàn)的對比和總結(jié)，得出目前國內(nèi)研究關(guān)于會計誠信問題的應(yīng)對措施中對于信用制度建立的構(gòu)想還十分欠缺，理論研究不夠深入，在可行性、操作性等方面還有待進(jìn)一步規(guī)范，這也與我國信用評級處于初級階段有關(guān)?！?/p>