“營改增”對建筑施工企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險控制影響分析

摘要:目前，全國將逐步完成建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、生活服務(wù)業(yè)和金融保險業(yè)四大行業(yè)營業(yè)稅改增值稅，實(shí)現(xiàn)“營改增”的全面覆蓋。建筑業(yè)作為國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支柱產(chǎn)業(yè)，在我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展中具有先導(dǎo)性作用，隨著改革的推進(jìn)，建筑施工企業(yè)即將也要面臨“營改增”的浪潮。然而這必將對建筑施工企業(yè)稅務(wù)產(chǎn)生一定的影響。如何在歷史的必然趨勢下積極面對這些風(fēng)險影響，本文將結(jié)合相關(guān)實(shí)際對此進(jìn)行理論分析。

一、“營改增”的概念和趨勢

“營改增”即營業(yè)稅改增值稅，是國家實(shí)施的重大稅制改革。自從財稅體制改革將增值稅制度全面引入貨物和加工修理修配勞務(wù)領(lǐng)域以來，增值稅成為了第一大稅種。然而，當(dāng)時的增值稅制度仍存在不少缺點(diǎn)，如固定資產(chǎn)不得抵扣，對投資仍然重復(fù)征稅；僅將貨物和修理修配勞務(wù)納入增值稅征稅范圍，其他勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)等屬于營業(yè)稅征收范圍。當(dāng)前稅務(wù)格局為營業(yè)稅與增值稅共存，服務(wù)業(yè)內(nèi)部存在的專業(yè)化分工使得征稅出現(xiàn)了重復(fù)，也導(dǎo)致增值稅納稅人外購勞務(wù)所負(fù)擔(dān)的營業(yè)稅和服務(wù)業(yè)納稅人外購貨物所負(fù)擔(dān)的增值稅均得不到抵扣。在這種情況下，國家結(jié)合了國內(nèi)外的形式，對稅制改革采取了重要的政策調(diào)整——“營改增”，這項(xiàng)改革不僅可以擴(kuò)大企業(yè)紅利，將內(nèi)需的潛力釋放出來，還可以最大程度地增強(qiáng)創(chuàng)新活力。按照報經(jīng)國務(wù)院同意的《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》的安排，2015年末應(yīng)將“營改增”推向全國所有行業(yè)。如此作為，既能與國際通行做法相接軌，還能實(shí)現(xiàn)國務(wù)院基于“十二五”制定的稅改目標(biāo)，可謂是大勢所趨，無法逆轉(zhuǎn)。受此態(tài)勢影響，一旦于建筑領(lǐng)域中應(yīng)用“營改增”制度，在給企業(yè)帶來一定的成本效益壓力的同時，還會為建筑行業(yè)與建筑企業(yè)提供可以促進(jìn)其長久健康發(fā)展的機(jī)遇。

二、“營改增”的實(shí)施對建筑施工企業(yè)稅務(wù)的影響

據(jù)財經(jīng)網(wǎng)報道：財政部聯(lián)合國家稅務(wù)總局可能會于短時間內(nèi)針對建筑行業(yè)宣布實(shí)行“營改增”改革，并計劃在年內(nèi)正式實(shí)施。報道還稱,當(dāng)前3%的營業(yè)稅很可能會改征11%的增值稅。根據(jù)試點(diǎn)總體方案，建筑業(yè)擬于2015年完成“營改增”稅制改革，這對于建筑施工企業(yè)無疑是一個重大變革。在帶來巨大機(jī)會的同時，也使得企業(yè)的財務(wù)戰(zhàn)略面臨挑戰(zhàn)。

(一)“營改增”的實(shí)施給建筑施工企業(yè)稅務(wù)帶來的機(jī)遇

1、這項(xiàng)稅制改革的實(shí)施在一定程度上消除了企業(yè)承受的重復(fù)性納稅，有助于提高企業(yè)在市場中的競爭力

這項(xiàng)新稅制可以使增值稅具有更長的抵扣鏈條，很大程度上可以使同時存在的增值稅及營業(yè)稅由多層重復(fù)納稅變?yōu)閱我患{稅，在一定程度上做到了公平稅收，對于增加企業(yè)經(jīng)營活力具有非常重要的作用。

2、這項(xiàng)稅制改革的實(shí)施可以推動建筑企業(yè)與上下游的其他產(chǎn)業(yè)進(jìn)行融合，從而使行業(yè)稅務(wù)更加規(guī)范，發(fā)展更加健康

對于增值稅，主要推行發(fā)票抵扣制度，發(fā)票連接買賣雙方，可以形成關(guān)于抵扣的完整鏈條，上下游產(chǎn)業(yè)通過這個鏈條進(jìn)行融合式的發(fā)展。而在這個抵扣鏈條中，上游任何一個環(huán)節(jié)沒交或者少交了稅款，下游的對應(yīng)環(huán)節(jié)都將會多交稅款。這意味著，增值稅使得建筑行業(yè)內(nèi)所有參與主體共同形成了利益相互制約的有機(jī)整體，其內(nèi)部相互制約，需要通過交叉管理來促進(jìn)整個行業(yè)向規(guī)范化和健康化發(fā)展。

3、這項(xiàng)稅制改革的實(shí)施可以發(fā)揮出優(yōu)化建筑施工企業(yè)下屬的稅務(wù)組織結(jié)構(gòu)形式，使其更加合理

營改增建筑業(yè)普遍存在的假發(fā)票現(xiàn)象會因?yàn)樵鲋刀惙纻味惪叵到y(tǒng)的存在無處隱匿。因?yàn)樵鲋刀惖膶?shí)質(zhì)是按增加值實(shí)行差額征稅，也有效的消除了營業(yè)稅的偷稅漏稅現(xiàn)象。

4、這項(xiàng)稅制改革的實(shí)施可以使建筑企業(yè)的稅務(wù)操作更加規(guī)范，對于維護(hù)企業(yè)稅務(wù)秩序具有重要意義

建筑業(yè)實(shí)施“營改增”之后，稅務(wù)部門的監(jiān)管重點(diǎn)將會發(fā)生轉(zhuǎn)變，向總、分包單位支付工程結(jié)算款時產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣將會成為新的重點(diǎn)監(jiān)管內(nèi)容。屆時，工程的建設(shè)單位與各施工企業(yè)將向稅務(wù)部門報送有關(guān)總、分包單位的具體資料，以便于稅務(wù)部門立案審核。并且，制度改革之后，建筑企業(yè)的增值稅發(fā)票將會通過網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)進(jìn)行認(rèn)證與確認(rèn)，這會使得建筑業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈上的增值稅發(fā)票得以進(jìn)一步規(guī)范化，從根本上規(guī)避了虛假發(fā)票的出現(xiàn)?？梢哉f，“營改增”對于規(guī)范業(yè)主行為及施工企業(yè)經(jīng)營行為具有極為深遠(yuǎn)的影響，這項(xiàng)制度的實(shí)施將會是建筑企業(yè)的稅務(wù)行為得到進(jìn)一步規(guī)范，保證稅務(wù)部門以正常秩序運(yùn)行。

(二)“營改增”的實(shí)施給建筑施工企業(yè)帶來的挑戰(zhàn)

1、“營改增”的實(shí)施短期內(nèi)將可能在短期內(nèi)使建筑企業(yè)稅負(fù)增加，表現(xiàn)在：

建筑行業(yè)本身的模式造成采購貨物、接受勞務(wù)過程中無法全部取得增值稅專用發(fā)票

建筑產(chǎn)品固定、分散、體積龐大，生產(chǎn)周期長，資金投入多，建筑企業(yè)流動性大，上下游的產(chǎn)業(yè)鏈長，相互之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系極其復(fù)雜，物資采購、接受勞務(wù)一般是就地取材，這就決定了在整個生產(chǎn)過程中，很難百分之百的取得增值稅專用發(fā)票。進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣不足，造成多繳增值稅。

國家簡并增值稅征收率之后，商品混凝土、地方材料征收率降至3%，與建筑施工企業(yè)適用稅率11%之差，造成稅負(fù)增加。從《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于簡并增值稅征收率政策的通知》(財稅[2014]57號)這項(xiàng)文件可知，從2014年7月起，將商品混凝土、砂土石料、磚瓦石灰的征稅率由6%調(diào)整為3%。營改增之后，建筑企業(yè)一般納稅人稅率為11%，這種稅率的差異就會使建筑業(yè)的稅負(fù)增加。

甲方提供的材料所產(chǎn)生的稅務(wù)問題。所謂“甲供材料”實(shí)質(zhì)上是經(jīng)濟(jì)合同模式中的一種，長期存在于建筑市場中，一般是發(fā)包單位提供給施工單位以建筑材料。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的要求，“納稅人若需要提供建筑行業(yè)的勞務(wù)(其中不包括裝飾勞務(wù))，其企業(yè)的營業(yè)額需要包含如下幾項(xiàng)要素：一是工程中要用到原材料和設(shè)備；二是動力價款；三是其他物資”。營改增之后，建筑施工企業(yè)的銷售收入中包含了這部分材料的價值，需要計算增值稅的銷項(xiàng)稅額，但是，甲供材料業(yè)務(wù)，建筑企業(yè)很難取得這部分材料的增值稅專用發(fā)票，銷售稅額無進(jìn)項(xiàng)稅額為之抵扣，會造成多交增值稅。

2、增值稅的申報納稅和征管操作復(fù)雜、要求高、法律風(fēng)險大，國稅、地稅稅源難以協(xié)調(diào)，無疑會增加企業(yè)納稅申報難度

在現(xiàn)實(shí)情況中，法人所在地通常是固定的，而項(xiàng)目所在地卻遍及全國，為了節(jié)省成本，材料通常于項(xiàng)目所在地或周邊區(qū)域進(jìn)行采購，每種材料管理又各有其負(fù)責(zé)部門，所有采購業(yè)務(wù)都要按照當(dāng)前增值稅發(fā)票的管理模式進(jìn)行發(fā)票開具，這會導(dǎo)致發(fā)票的數(shù)據(jù)非常龐大，這些發(fā)票在收集、審核以及管理時需要許多時間、許多精力來實(shí)現(xiàn)，管理人員的工作強(qiáng)度和工作難度都非常大。而根據(jù)當(dāng)前的相關(guān)規(guī)定可知，進(jìn)項(xiàng)稅額必須在6個月內(nèi)進(jìn)行認(rèn)證，緊湊的時間和巨大的工作量又使得工作難度大大增加。這都使得現(xiàn)實(shí)稅務(wù)問題遠(yuǎn)遠(yuǎn)比理論分析難得多。除此之外，建筑施工企業(yè)的經(jīng)營特點(diǎn)也會導(dǎo)致其納稅地點(diǎn)出現(xiàn)較大的變化。

3、營改增前的在建工程計稅問題

建筑施工企業(yè)實(shí)行營改增時，會有一批執(zhí)行原有合同的在建項(xiàng)目繼續(xù)施工。根據(jù)《中國統(tǒng)計年鑒》2012、2013兩個年度全國建筑業(yè)施工面積和竣工面積統(tǒng)計數(shù)據(jù)計算，每年的在建工程平均占比超過63%。營改增之后，這些在建工程如何給建設(shè)方開具增值稅發(fā)票，如果開具了增值稅發(fā)票，計算了銷項(xiàng)稅額，已經(jīng)沒有進(jìn)項(xiàng)稅額與之抵扣，會造成多交增值稅。

4、建筑施工企業(yè)的存量資產(chǎn)出現(xiàn)了進(jìn)項(xiàng)稅額問題

固定資產(chǎn)與周轉(zhuǎn)材料作為建筑施工企業(yè)的存量資產(chǎn)需要在“營改增”制度施行后的若年內(nèi)通過反復(fù)的使用來轉(zhuǎn)移為產(chǎn)值，并產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額。然而，進(jìn)項(xiàng)稅額本可以扣除，但在轉(zhuǎn)移過程中卻已經(jīng)無法獲得。這就使得稅改后銷項(xiàng)與進(jìn)項(xiàng)兩個稅額明顯不匹配，使增值稅的應(yīng)納稅額明顯增加。這個問題涉及建筑業(yè)中的大多數(shù)企業(yè)，量大且面廣。

三、建筑施工企業(yè)積極應(yīng)對“營改增”對企業(yè)稅務(wù)影響的策略

(一)施工企業(yè)決策層以及稅務(wù)工作人員必須改變觀念

建筑企業(yè)在采購貨物或接受勞務(wù)過程中，必須取得增值稅專用發(fā)票，沒有發(fā)票不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額從而加強(qiáng)對增值稅專用發(fā)票風(fēng)險的防控。其實(shí)，營改增采取以票抵扣防止偷漏稅是本輪稅制改革的目標(biāo)之一。建筑企業(yè)必須改變觀念，采購貨物或接受勞務(wù)的時候，必須向?qū)Ψ剿饕鲋刀惖膶Ｓ冒l(fā)票，以此來抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。企業(yè)上下人員在思想了意識上對此次整改要有高度的重視。

(二)提高企業(yè)稅務(wù)人員的專業(yè)知識，做好統(tǒng)籌工作

建筑施工企業(yè)要提前儲備稅收籌劃人才，針對稅收政策做好相關(guān)研究工作，作出合理的稅收籌劃。也就是說，要立足于企業(yè)本身與增值稅的特點(diǎn)，對新政策的各項(xiàng)規(guī)定都進(jìn)行認(rèn)真研究，將與本行業(yè)有針對性的特別規(guī)定進(jìn)行特別分析，借助會議、網(wǎng)站及企業(yè)內(nèi)部刊物等渠道，向財務(wù)人員、材料采購員、企業(yè)管理者、預(yù)決算負(fù)責(zé)人進(jìn)行宣講，使其熟練掌握關(guān)于增值稅的各種專業(yè)知識，以此來保證相關(guān)人員在稅制改革后也能立刻熟練運(yùn)用新的稅務(wù)操作。

事實(shí)上，“營改增”給建筑施工企業(yè)帶來的影響覆蓋到企業(yè)管理的各個方面，其中又以法律、會計核算以及財務(wù)管理等多個重要方面更加深刻，也就是說，企業(yè)必須具備足夠的人才來能保證其納稅能夠合法合規(guī)。這就需要相關(guān)人員深入研究與稅收有關(guān)的政策及法律法規(guī)，做好會計核算工作，于必要時增配稅收籌劃人員，使企業(yè)更合理地做到避稅和節(jié)稅，并進(jìn)一步享到稅制改革帶來的巨大稅收紅利，在涉稅不必面臨巨大的風(fēng)險。

另外，企業(yè)相關(guān)人員可具體從以下幾點(diǎn)著手：

測算用去年和今年上半年的實(shí)際數(shù)據(jù)加上下半年預(yù)算測算假設(shè)按11%增值稅實(shí)施今年和去年對損益表的影響；與材料員一起對供應(yīng)商增值稅資格進(jìn)行全面摸底。從現(xiàn)在開始盡力在價格不變情況下選擇一般納稅人合作或者幫助現(xiàn)有供應(yīng)商成為一般納稅人；與客戶溝通，開誠布公商談未來營改增。希望客戶可以吸收部分營改增稅負(fù)成本；對內(nèi)部財務(wù)人員進(jìn)行全面增值稅財稅知識培訓(xùn)和學(xué)習(xí)；制定公司營改增過渡期方案。充分合理合法應(yīng)用過渡期稅率差。

(三)建筑施工企業(yè)可選擇供貨單位的納稅人身份

只有增值稅的一般納稅人才能夠開具出增值稅的專用發(fā)票，由購買方按發(fā)票上注明的增值稅額進(jìn)行抵扣。所以，建筑企業(yè)在選擇供貨或提供勞務(wù)對象時，必須選擇增值稅一般納稅人，這樣，才可以取得四檔稅率的增值稅專用發(fā)票。既或是采購砂土石料、磚瓦白灰等地方材料，也不要向自然人采購，而向小規(guī)模納稅人采購，取得增值稅專用發(fā)票可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。因?yàn)樾∫?guī)模納稅人已經(jīng)提供了應(yīng)稅服務(wù)，稅務(wù)接受方若想取得增值稅的專用發(fā)票，則可以提出申請，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票。自然人不是小規(guī)模納稅人，其申請代開的發(fā)票只能是普通發(fā)票，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

(四)通過過渡期政策解決“營改增”對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的控制

財稅[2013]106號附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第1條有關(guān)試點(diǎn)納稅人政策第(六)項(xiàng)規(guī)定：增值稅的征收率為3%，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。這項(xiàng)政策也適用于建筑企業(yè)營改增時的在建工程，例如營改增時竣工未結(jié)算的在建工程或者既沒有竣工、也沒有結(jié)算的在建工程，營改增時可以按簡易辦法征收增值稅。筆者進(jìn)行了測算，如果對這些在建工程采取按簡易辦法計稅，征收率按3%計算，這些老項(xiàng)目的稅負(fù)不但不會增加，反而會比交營業(yè)時有所下降稅。而且，對營改增前的老項(xiàng)目，上述文件還有另一個解決辦法，就是繼續(xù)按照現(xiàn)行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅，稅負(fù)不發(fā)生改變。所以說，認(rèn)真務(wù)實(shí)地把握國家政策在一定程度上可以減低企業(yè)稅務(wù)的風(fēng)險。

(五)建筑施工企業(yè)需規(guī)范企業(yè)經(jīng)營，對組織架構(gòu)進(jìn)行改造

企業(yè)通過對經(jīng)營模式和組織機(jī)構(gòu)的不斷進(jìn)化，可以提高企業(yè)對于社會發(fā)展的適應(yīng)能力。以機(jī)械設(shè)備購進(jìn)環(huán)節(jié)的增值稅抵扣為例，進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣使得企業(yè)得以提高機(jī)械設(shè)備的裝備水平，企業(yè)引進(jìn)新的設(shè)備之后，作業(yè)人員所耗費(fèi)的人工費(fèi)用也會大大減少，這將進(jìn)一步推動企業(yè)進(jìn)行設(shè)備更新，使企業(yè)運(yùn)營規(guī)模得以進(jìn)一步擴(kuò)大。此外，機(jī)械作業(yè)水平也會有所提高，對于降低重大事故發(fā)生率、保證生產(chǎn)安全和人員生命安全具有重要意義。先進(jìn)設(shè)備的引用使得企業(yè)進(jìn)項(xiàng)抵扣部分越來越高，而需繳納的增值稅金額卻越來越越低。如此將從根本上擴(kuò)大企業(yè)發(fā)展規(guī)模，促使企業(yè)在競爭日趨激烈的今天，更好更快的發(fā)展。建筑施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)規(guī)范經(jīng)營方式，規(guī)避法律風(fēng)險。

“營改增”是在原有稅制基礎(chǔ)上的改革。長期以來增值稅的大多數(shù)法規(guī)文件繼續(xù)有效，為推動“營改增”的順利實(shí)施，財政部、國家稅務(wù)總局近期又陸續(xù)推出一些新文件，對于面臨改革前夜的建筑施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)參加有關(guān)部門組織的業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，提前介入“營改增”的準(zhǔn)備工作。我們必須從改革大局來看待“營改增”的意義。在建筑業(yè)稅改實(shí)施的過程中，稅改對建筑施工企業(yè)其稅務(wù)行為的影響，必須要從各個方面進(jìn)行深思熟慮，還要了解與建筑業(yè)相關(guān)企業(yè)的情況，不僅僅要了解建筑行業(yè)本身的情況，也要了解建筑業(yè)在運(yùn)營中的狀況。建筑業(yè)推行“營改增”政策首先要與其行業(yè)特點(diǎn)相符合，有關(guān)部門還要進(jìn)行深入的研究，并對運(yùn)行狀況進(jìn)行分析和總結(jié)。除此之外，建筑企業(yè)也可以“營改增”政策優(yōu)化企業(yè)管理，使企業(yè)在監(jiān)控和管理上具有更強(qiáng)的水平，規(guī)避和減低“營改增”在實(shí)施過程中對稅務(wù)的影響，從而促使企業(yè)在競爭日趨激烈的今天，更好更快的發(fā)展。