醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算與控制的研究

山東大學(xué)第二醫(yī)院 劉仁昭

近年來，我國在衛(wèi)生事業(yè)和醫(yī)療服務(wù)的領(lǐng)域中都取得了長足進(jìn)步，對各類醫(yī)院的改革與整治也在有條不紊地進(jìn)行中。目前我國對醫(yī)院的改革呈現(xiàn)出新的思路和方式，醫(yī)療機(jī)構(gòu)之間的競爭愈演愈烈。想要在激烈的競爭中占有一席之地，醫(yī)院需要在不降低服務(wù)質(zhì)量的前提下，通過降低各種消耗，從而降低就醫(yī)價格，使醫(yī)院能夠可持續(xù)健康發(fā)展。因此，醫(yī)院的競爭力能否提升的重點(diǎn)就在于能否夠降低醫(yī)療成本，進(jìn)一步減輕患者的負(fù)擔(dān)。

然而，目前我國的醫(yī)療機(jī)構(gòu)不管是在成本核算還是成本控制方面都存在很大的漏洞。例如成本核算方式粗放，沒有完整規(guī)范的成本核算體系，導(dǎo)致成本信息大量缺失等。因此醫(yī)院應(yīng)及時完善自己的成本核算和控制體系及方法，秉著服務(wù)大眾的原則，在此基礎(chǔ)上對醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本進(jìn)行合理控制。

一、我國醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本概述

醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目是指醫(yī)療機(jī)構(gòu)以特殊的社會人群（患者）為目標(biāo)群體，將醫(yī)學(xué)科學(xué)的專業(yè)知識和技術(shù)運(yùn)用到診斷和治療目標(biāo)群體中去的職業(yè)活動項(xiàng)目。如果按照形態(tài)劃分，醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目可以分為醫(yī)療產(chǎn)出項(xiàng)目和非物質(zhì)形態(tài)服務(wù)項(xiàng)目。與其他各種服務(wù)不同，它直接關(guān)系到人的生命，不得不引起高度重視。因此相對于其他服務(wù)而言，醫(yī)療服務(wù)有異質(zhì)性、易逝性和無形性、信息高度不對稱性、患者需求的誘導(dǎo)性以及壟斷性等獨(dú)特的特征。

醫(yī)療服務(wù)成本指的是醫(yī)療機(jī)構(gòu)在進(jìn)行醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目的過程中所產(chǎn)生的各種耗費(fèi)。由于成本的種類本身就有很多種，因此在醫(yī)療項(xiàng)目的成本核算過程中也會對成本進(jìn)行不一樣的劃分。根據(jù)成本核算的對象可以將醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目的成本分為病種成本、醫(yī)療項(xiàng)目成本、科室成本以及總成本；根據(jù)成本和特定對象的關(guān)系可以分為直接成本和間接成本；根據(jù)成本的可控與否可以分為可控成本和不可控成本；根據(jù)成本的具體形態(tài)可以分為固定成本和變動成本。

二、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算及控制的現(xiàn)狀分析

目前，大多數(shù)醫(yī)院采用的成本核算方法是完全成本法，也就是將在醫(yī)療服務(wù)過程中產(chǎn)生的所有物化勞動和活勞動的消耗都計入到醫(yī)院的成本中去。醫(yī)院的成本包括了藥品成本和醫(yī)療成本，其中，藥品成本不等同于藥品支出，醫(yī)療成本也不等同于醫(yī)療支出。科室分為醫(yī)療技術(shù)類、臨床服務(wù)類、醫(yī)療輔助類、科研教學(xué)類以及行政后勤類這樣五大類的，在對成本進(jìn)行歸集時采用的是分項(xiàng)分步結(jié)轉(zhuǎn)法，也就是在對成本進(jìn)行分步結(jié)轉(zhuǎn)的同時使用分項(xiàng)結(jié)轉(zhuǎn)，這樣既能夠?qū)︶t(yī)療活動中每一個步驟的成本進(jìn)行核算，又能夠及時反映出每一個步驟的成本資料，是成本核算中比較有效的一種方法。同時醫(yī)院還對科室的成本分?jǐn)傇瓌t做了相關(guān)規(guī)定，要求在進(jìn)行分?jǐn)偟臅r候，按照分項(xiàng)逐級分步結(jié)轉(zhuǎn)的方法，本著重要性、相關(guān)性等原則，將所有的成本都?xì)w集到臨床服務(wù)類的科室中去。

但是不難看出，目前在大部分醫(yī)院開展的成本核算工作中，有相當(dāng)大的一部分內(nèi)容僅僅是將相關(guān)的成本數(shù)據(jù)歸集起來，而不是所謂的對成本進(jìn)行控制。究其原因，作為醫(yī)院自身還是缺乏主觀上的成本控制意識，為了獲取較高的經(jīng)濟(jì)利益和營業(yè)利潤而使成本控制只是形式上執(zhí)行，更談不上積極性和主動性，因而成本控制的結(jié)果不盡人意。經(jīng)過對醫(yī)院項(xiàng)目成本核算及控制現(xiàn)狀的深入研究，筆者總結(jié)了以下在醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算及控制中存在的問題。

(一)醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算層次空缺

目前，醫(yī)院財務(wù)工作的主要內(nèi)容還是核算收支，各科室人員還是沒有樹立起成本控制意識，雖然有一些成本控制的崗位已經(jīng)設(shè)立但是還沒有正式進(jìn)行運(yùn)作，因此成本核算的工作還是由財務(wù)部門的工作人員來做。目前來看，單純的按科室進(jìn)行的成本費(fèi)用的歸集已經(jīng)不能夠滿足醫(yī)院進(jìn)一步發(fā)展的需求，粗略的成本核算層次也會對醫(yī)院的成本管理帶來不利的影響，進(jìn)而妨礙醫(yī)院的精細(xì)化核算發(fā)展和整體經(jīng)營管理水平的提高。而且，僅僅是科室成本核算也不能夠滿足醫(yī)保機(jī)構(gòu)對醫(yī)院成本核算的要求，不能夠?yàn)槲磥聿》N付費(fèi)制度打下良好的基礎(chǔ)，這樣就會使醫(yī)院在整個醫(yī)療系統(tǒng)的競爭中處于十分不利的位置，因此，醫(yī)院必須著手建立更為全面廣泛并且適用的醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算體系。

(二)醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本預(yù)算流于形式

醫(yī)院雖然根據(jù)相關(guān)規(guī)定在內(nèi)部制定了成本控制制度，但是由于沒有進(jìn)行實(shí)際跟蹤調(diào)查，因此其預(yù)算也沒有根據(jù)實(shí)際的費(fèi)用發(fā)生情況來制定。并且實(shí)際成本發(fā)生之后沒有對預(yù)算的制定情況進(jìn)行分析、評價和糾正。對于成本費(fèi)用控制較好也就是成本較低的科室也沒有配套的激勵機(jī)制，對于成本較高的科室也沒有徹底查明原因并進(jìn)行責(zé)罰。這樣一來，成本控制效果的好壞與其應(yīng)該承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任并沒有什么關(guān)系，這樣就不能帶動起各科室人員參與成本控制的積極性，進(jìn)而對能夠獲得直接收入的臨床醫(yī)務(wù)人員帶來一定的影響。因此，預(yù)算便只是形式上的事兒，對資源浪費(fèi)便也失去了約束限制的作用，醫(yī)院就更難以開展成本控制工作了。

(三)間接費(fèi)用分配不夠細(xì)致

雖然醫(yī)院每個科室的所有費(fèi)用支出都有相關(guān)的規(guī)定，但是進(jìn)行費(fèi)用分配的根據(jù)不夠細(xì)致，不能夠準(zhǔn)確反應(yīng)成本動因，在對間接費(fèi)用進(jìn)行分配時尤為明顯，房屋折舊費(fèi)、水電費(fèi)等間接費(fèi)用的分配十分模糊。與此同時，間接費(fèi)用的分配還與各科室人員的收入和獎金直接掛鉤，若是不能夠合理的進(jìn)行責(zé)任的劃分，就可能會發(fā)生責(zé)任相互推諉的矛盾，甚至?xí)?dǎo)致各科室不必要的糾紛。

(四)醫(yī)院管理者和員工的成本意識淡化

根據(jù)調(diào)查，大部分醫(yī)院是沒有與成本核算有關(guān)的制度和規(guī)范的，因此成本概念模糊，成本意識缺乏也是普遍存在的問題，目前醫(yī)院的成本核算僅僅是歸集費(fèi)用，而且其目的是為了對各科室進(jìn)行績效考核，而對成本責(zé)任和成本發(fā)生之間的關(guān)系沒有任何的了解，因此成本就不可能得到有效控制。對醫(yī)院而言，若是管理人員沒有對成本核算及控制進(jìn)行全面的了解，沒有意識到成本控制對企業(yè)管理和運(yùn)營的重要性，只是一味的尋求利潤和經(jīng)濟(jì)效益的話，那么成本管理甚至醫(yī)院的發(fā)展最終都會受到重大挫折。

綜上可以看出，醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目的成本核算和控制工作目前還在探索性的過程中，還有一系列需要解決的問題，如何解決這些問題，使成本控制工作能夠更有效地開展，使醫(yī)院的經(jīng)營能夠更加順利便是當(dāng)前需要考慮的主要內(nèi)容。

三、加強(qiáng)醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算及控制的建議

(一)加強(qiáng)成本分析，完善成本預(yù)算制度

加強(qiáng)對成本的分析，對于超出預(yù)算的成本，應(yīng)當(dāng)與實(shí)際發(fā)生的成本進(jìn)行對比，然后進(jìn)一步對成本的勞動狀況、流動資金的使用情況、醫(yī)療設(shè)備的使用情況、工作量的變化情況以及勞動生產(chǎn)率變動等方面進(jìn)行分析，來確定導(dǎo)致成本上升或者下降的原因，進(jìn)而提出管理和改變這種情況的措施，使醫(yī)院的成本核算及控制體系能夠得到不斷發(fā)展和完善。因此選擇合適的成本控制方法，制定科學(xué)的成本預(yù)算管理制度對醫(yī)院的成本管理工作起著至關(guān)重要的作用。

(二)樹立成本效益理念，完善費(fèi)用分配制度

作為醫(yī)院的管理層而言一定要對醫(yī)院的成本核算和控制工作進(jìn)行足夠的重視，對日常支出進(jìn)行嚴(yán)格控制，使醫(yī)療服務(wù)成本不斷下降，進(jìn)而樹立起成本效益的理念。當(dāng)前，成本控制成為各醫(yī)療機(jī)構(gòu)之間競爭所面臨的主要問題，為此，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格控制成本費(fèi)用，杜絕不必要的浪費(fèi)，制定詳細(xì)的間接費(fèi)用的分配方法，完善費(fèi)用分配制度，增加營業(yè)利潤，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

(三)提升管理者及醫(yī)務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)和成本控制意識

醫(yī)院的管理者本身應(yīng)當(dāng)通過不斷的學(xué)習(xí)和培訓(xùn)來提升自身素養(yǎng)，使自己擁有更扎實(shí)深厚的專業(yè)技術(shù)和廣泛的知識面水平，比如學(xué)習(xí)國外醫(yī)院的先進(jìn)成本管理經(jīng)驗(yàn)，或者是企業(yè)成功的成本管理案例等，進(jìn)而促進(jìn)醫(yī)院管理機(jī)構(gòu)的整體知識水平的提高。只有擁有一定的知識鋪墊，才有可能進(jìn)一步提升醫(yī)院的成本核算方式以及成本控制水平。此外，醫(yī)院在進(jìn)行成本核算時要求有一拼既具有專業(yè)的醫(yī)學(xué)知識，還具有扎實(shí)的財會知識，還要具備一定的計算機(jī)知識的綜合型人才，組建成一支專業(yè)技術(shù)過硬、思想素養(yǎng)夠高的負(fù)責(zé)成本核算的專業(yè)隊(duì)伍是使醫(yī)院服務(wù)項(xiàng)目成本核算和成本控制的重要保障，只有全員參與的成本控制才能從根本上改善醫(yī)院成本控制的現(xiàn)狀。

(四)完善相關(guān)的人力激勵與約束制度

對不同的科室甚至不同的人員分別制定相應(yīng)的激勵機(jī)制，而不是采用原來單一的獎懲制度，避免出現(xiàn)之前的以科室為單位對收入進(jìn)行分配的情況，也就是科室的收入分配到科室人員手中，這種方式對于本身就收入數(shù)目較小的科室來說存在不公平的現(xiàn)象，不容易調(diào)動大家的積極性。針對該問題，、可以設(shè)立一套能夠跨科室使用的獎懲制度，對各醫(yī)務(wù)人員的勞動價值以人為單位而不是以科室為單位進(jìn)行衡量，將人力成本納入考核范圍之內(nèi)，作為收入分配的重要參考依據(jù)，從而促進(jìn)大家的成本控制意識，避免短期行為。

綜上所述，醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算和控制是醫(yī)院實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，提高在醫(yī)療行業(yè)領(lǐng)域競爭能力的重要基礎(chǔ)，不但有利于醫(yī)療機(jī)構(gòu)資源的合理配置還可以促進(jìn)社會效益不斷擴(kuò)大。醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算和成本控制工作是一個相輔相成，不可分割的有機(jī)統(tǒng)一體，成本核算為成本控制奠定了基礎(chǔ)，而成本控制是成本核算最終達(dá)到的目的，沒有起初的成本核算，成本控制工作就無法進(jìn)行，同樣，若不是為了進(jìn)行成本控制，成本核算就變得毫無意義，因此它們是一個統(tǒng)一的整體，只有成本核算和成本控制工作同時進(jìn)行，醫(yī)療機(jī)構(gòu)才能實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

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