淺析成本核算方法

王鳳霞

摘要：作業(yè)成本法又名作業(yè)成本計(jì)算法或作業(yè)量基準(zhǔn)成本計(jì)算方法，是以作業(yè)為核心，確認(rèn)和計(jì)量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計(jì)入作業(yè)，然后選擇成本動(dòng)因，將所有作業(yè)成本分配給成本計(jì)算對(duì)象（產(chǎn)品或服務(wù)）的一種成本計(jì)算方法。

關(guān)鍵詞：成本核算 作業(yè)成本法 應(yīng)用

一、作業(yè)成本法產(chǎn)生的背景

二十世紀(jì)70年代以后，西方許多制造企業(yè)的制造環(huán)境發(fā)生了重大變化。他們的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中走入了所謂的“高級(jí)制造環(huán)境”，其特征是激烈的競(jìng)爭(zhēng)、全面質(zhì)量管理、全面顧客滿(mǎn)意服務(wù)以及尖端的技術(shù)。當(dāng)處在高級(jí)環(huán)境之下的企業(yè)采用全新的競(jìng)爭(zhēng)制勝策略時(shí)，成本會(huì)計(jì)核算也必須與之相適應(yīng)。許多企業(yè)更加需要準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本信息，進(jìn)而更加關(guān)注成本核算方法。過(guò)去看起來(lái)是合理的計(jì)算方法，在新的環(huán)境下，卻出現(xiàn)了扭曲成本信息，不能滿(mǎn)足決策及管理需要的現(xiàn)象。因此，二十世紀(jì)80年代中期起，哈佛大學(xué)庫(kù)伯和卡普蘭兩位教授首次深入、系統(tǒng)的研究了作業(yè)成本法，提出了作業(yè)成本法的基本原理，此后，西方會(huì)計(jì)界掀起了研究作業(yè)成本法理論和實(shí)踐的熱潮，并在西方的一些企業(yè)中得到了推廣運(yùn)用。

二、作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想

作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想是“成本對(duì)象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本（包括期間費(fèi)用）作為產(chǎn)品（服務(wù)）消耗作業(yè)的成本同等地對(duì)待，拓寬了成本的計(jì)算范圍，使計(jì)算出來(lái)的產(chǎn)品（服務(wù)）成本更準(zhǔn)確真實(shí)。

三、作業(yè)成本法的優(yōu)越性

1.作業(yè)成本法從以“產(chǎn)品”為中心轉(zhuǎn)移到以“作業(yè)”為中心上來(lái)，不僅克服了傳統(tǒng)成本計(jì)算法在分配時(shí)扭曲間接費(fèi)用的缺陷，而且引導(dǎo)管理者的目光關(guān)注資源消耗的動(dòng)因，分析成本發(fā)生的前因后果。

在傳統(tǒng)成本計(jì)算法下，成本僅以單位水平動(dòng)因?yàn)闃?biāo)準(zhǔn)，分配至各產(chǎn)品，但企業(yè)處于“高級(jí)制造環(huán)境”下時(shí)，這種成本分配辦法將會(huì)導(dǎo)致高產(chǎn)量產(chǎn)品成本大幅上升，而低產(chǎn)量產(chǎn)品成本卻相應(yīng)下降。若管理部門(mén)以此信息作為決策依據(jù)，制定價(jià)格、或其他方面的決策，很有可能使產(chǎn)品在市場(chǎng)上失去競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。作業(yè)成本法則先根據(jù)資源動(dòng)因?qū)⑾牡馁Y源成本追溯到作業(yè)，然后再根據(jù)作業(yè)動(dòng)因分配成本至各產(chǎn)品。作業(yè)動(dòng)因是最終將作業(yè)庫(kù)成本分配到產(chǎn)品中去的標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)每一項(xiàng)作業(yè)而言，其動(dòng)因是非常明顯的。所以，成本計(jì)算這一步并無(wú)任何障礙。

例如，驗(yàn)收原材料是一種批量水平作業(yè)，只需將作業(yè)庫(kù)成本除以當(dāng)期驗(yàn)貨次數(shù)就可得到分配率，再將該分配率乘以產(chǎn)品所耗用的驗(yàn)收原材料的次數(shù)，即可算出應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品成本中“驗(yàn)收原材料”這一項(xiàng)目的價(jià)值。

另外，作業(yè)成本法對(duì)所有作業(yè)活動(dòng)進(jìn)行跟蹤反映，可以更好地發(fā)揮會(huì)計(jì)在規(guī)劃、決策、控制中的作用。可以說(shuō)作業(yè)成本法是一種實(shí)現(xiàn)前饋控制和反饋控制相結(jié)合，成本管理和成本計(jì)算相結(jié)合的全面成本管理系統(tǒng)。

2.作業(yè)成本法作為作業(yè)管理的重要組成部分，為作業(yè)管理的另一項(xiàng)重要任務(wù)—過(guò)程價(jià)值分析打下了基礎(chǔ)。

作業(yè)成本法引導(dǎo)管理者先進(jìn)行動(dòng)因分析，弄清是什么引起作業(yè)成本，然后進(jìn)一步進(jìn)行作業(yè)分析，弄清要執(zhí)行哪些作業(yè)、有多少人執(zhí)行作業(yè)、執(zhí)行作業(yè)所需時(shí)間和資源、作業(yè)對(duì)組織的價(jià)值，其中最后一步可將作業(yè)區(qū)分為增值作業(yè)和非增值作業(yè)。此后通過(guò)作業(yè)管理盡可能清除非增值作業(yè)，對(duì)增值作業(yè)，也應(yīng)盡可能減少完成作業(yè)所消耗的資源，這樣就可促使企業(yè)全面提高作業(yè)完成的效率和質(zhì)量水平，在所有環(huán)節(jié)上減少浪費(fèi)、降低消耗，使企業(yè)處于持續(xù)改善的狀態(tài)，促使企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的價(jià)值鏈水平得到不斷提高。而這點(diǎn)，恰恰是傳統(tǒng)作業(yè)成本法所不具備的。

四、作業(yè)成本法的推廣

（一）應(yīng)用過(guò)程分析思想

企業(yè)應(yīng)著眼于成本發(fā)生的前因后果與整體最優(yōu)化，一方面重視產(chǎn)品開(kāi)發(fā)和設(shè)計(jì)的管理，關(guān)注新產(chǎn)品的開(kāi)發(fā)，不斷改進(jìn)產(chǎn)品設(shè)計(jì)和工藝設(shè)計(jì)，使資源配置更為合理、有效；另一方面關(guān)注銷(xiāo)售、售后服務(wù)等非生產(chǎn)環(huán)節(jié)發(fā)生的作業(yè)成本。

（二）可以部分地采用作業(yè)成本法

參照市場(chǎng)、行業(yè)、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手等相關(guān)信息，發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)成本法提供的產(chǎn)品成本信息不夠準(zhǔn)確時(shí)，可以部分地采用作業(yè)成本法重新計(jì)算產(chǎn)品成本。例如，企業(yè)產(chǎn)量較高的某類(lèi)產(chǎn)品的定價(jià)如果出乎意料地高于市場(chǎng)價(jià)格或競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的同類(lèi)產(chǎn)品價(jià)格，則有可能是傳統(tǒng)成本計(jì)算高估了產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品成本。

（三）可以局部使用作業(yè)成本法

對(duì)于相對(duì)重要或者管理難度大的部門(mén)，企業(yè)可以局部使用作業(yè)成本法，立足于作業(yè)層次進(jìn)行管理，充分利用非財(cái)務(wù)信息，結(jié)合財(cái)務(wù)信息進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與考核。

（四）加大高素質(zhì)的管理團(tuán)隊(duì)建設(shè)

要實(shí)施作業(yè)成本法核算，要有高素質(zhì)的會(huì)計(jì)隊(duì)伍，應(yīng)加大對(duì)會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)、計(jì)算機(jī)等方面的培訓(xùn)，成為既掌握會(huì)計(jì)知識(shí)，又懂相應(yīng)的管理知識(shí)及計(jì)算機(jī)應(yīng)用的復(fù)合型人才，以保證原始數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性、信息處理的高效性和作業(yè)成本法管理的嚴(yán)格性，否則，就不能提供真實(shí)的成本信息。

五、總結(jié)

總之，作業(yè)成本法的基礎(chǔ)是實(shí)施作業(yè)成本管理，作業(yè)成本管理是一種先進(jìn)的成本管理理念，它的對(duì)象是作業(yè)，由于作業(yè)的差異性，導(dǎo)致作業(yè)成本管理的差異性，繼而導(dǎo)致了作業(yè)成本計(jì)算系統(tǒng)的差異性。在實(shí)務(wù)中，沒(méi)有必要、也不可能建立統(tǒng)一的作業(yè)成本計(jì)算模型或系統(tǒng)，應(yīng)該根據(jù)各個(gè)企業(yè)作業(yè)的差異性，設(shè)計(jì)具有企業(yè)作業(yè)特色的作業(yè)成本計(jì)算系統(tǒng)。

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（作者單位：大慶油田裝備制造集團(tuán)抽油機(jī)制造分公司）