掛靠方式等模式如何開增值稅發(fā)票

掛靠方式等模式如何開增值稅發(fā)票

問：甲公司將貨物銷售給乙公司，但甲公司指定乙公司將貨款匯給丙公司，即“三方協(xié)議”。請問，此種情況，甲公司能否開增值稅專用發(fā)票給乙公司？

通金工貿(mào)有限公司 劉嬌鳳

答：《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)局公告2014年第39號）規(guī)定：自2014年8月1日起，納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票同時符合以下情形的，不屬于對外虛開增值稅專用發(fā)票：

1．納稅人向受票方納稅人銷售了貨物，或者提供了增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)；

2．納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項，或者取得了索取銷售款項的憑據(jù)；

3．納稅人按規(guī)定向受票方納稅人開具的增值稅專用發(fā)票相關(guān)內(nèi)容，與所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)相符，且該增值稅專用發(fā)票是納稅人合法取得、并以自己名義開具的。

受票方納稅人取得的符合上述情形的增值稅專用發(fā)票，可以作為增值稅扣稅憑證抵扣進(jìn)項稅額。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發(fā)〔1995〕192號）規(guī)定：納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運輸費用，所支付款項的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報抵扣進(jìn)項稅額，否則不予抵扣。

一、對外開具增值稅發(fā)票原則：“三流合一”

國家稅務(wù)局公告2014年第39號文從開具增值稅發(fā)票方的角度規(guī)定了對外開具發(fā)票原則“三流合一”，即“貨物、勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)流”“資金流”“發(fā)票流”必須都是同一受票方。需要提醒的是，“資金流”規(guī)定的是收取款項或者取得了索取銷售款項的憑據(jù)，除了收到銀行款項等資金流，還包括索取銷售款項的憑據(jù)，也就是將“三方協(xié)議”納入 了“資金流”范圍。

國稅發(fā)〔1995〕192號文從受票方的角度規(guī)定對外開具增值稅發(fā)票“三流合一”原則，即“貨物、勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)流”“資金流”“發(fā)票流”必須都是同一開具發(fā)票方。需要提醒的是，“資金流”規(guī)定的是“支付款項”，沒有其他的支付銷售款項的憑據(jù)，也就只包括銀行等資金往來款項，但是國家稅務(wù)局公告2014年第39號文規(guī)定了開票方“資金流”包括“索取銷售款項的憑據(jù)”，所以實務(wù)操作中，國稅發(fā)〔1995〕192號文“資金流”的規(guī)定也應(yīng)包括支付銷售款項的憑據(jù)，如“三方協(xié)議”。

二、實務(wù)操作

1．“先賣后買”模式。

所謂“先賣后買”，是指納稅人將貨物銷售給下家在前，從上家購買貨物在后。國家稅務(wù)局公告2014年第39號文規(guī)定納稅人對外開具銷售貨物的增值稅專用發(fā)票時，納稅人應(yīng)當(dāng)擁有貨物的所有權(quán)，包括以直接購買方式取得貨物的所有權(quán)，也包括“先賣后買”方式取得貨物的所有權(quán)，也就是說，國家稅務(wù)局公告2014年第39號文的三個條件沒有先后順序，只需強(qiáng)調(diào)業(yè)務(wù)完成時同時滿足，比如“發(fā)票流”可以在“貨物、勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)流”前，即“先賣后買”，如某一正常經(jīng)營的商貿(mào)企業(yè)，與客戶簽訂了貨物銷售合同，收取了貨款，開具了專用發(fā)票，但商貿(mào)企業(yè)還沒有采購該貨物；“發(fā)票流”在“資金流”前，即賒賬銷售，如某一正常經(jīng)營的運輸企業(yè)，與客戶簽訂了運輸合同，運輸服務(wù)業(yè)也完成，開具了專用發(fā)票，但是沒有收取運輸服務(wù)費用；“資金流”在“貨物、勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)流”前，即預(yù)收賬款銷售，如某一正常經(jīng)營的研發(fā)企業(yè)，與客戶簽訂了研發(fā)合同，收取了研發(fā)費用，開具了專用發(fā)票，但研發(fā)服務(wù)還沒有發(fā)生或者還沒有完成。

2．掛靠方式。

以掛靠方式開展經(jīng)營活動在社會經(jīng)濟(jì)生活中普遍存在，掛靠行為如何適用國家稅務(wù)局公告2014年第39號文，需要視不同情況分別確定。實務(wù)操作要把握“三流合一”的原則：

（1）如果掛靠方以被掛靠方名義，向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)以被掛靠方為納稅人。被掛靠方作為貨物的銷售方或者應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)的提供方，應(yīng)按照相關(guān)規(guī)定向受票方開具增值稅專用發(fā)票，屬于國家稅務(wù)局公告2014年第39號文規(guī)定的“不屬于對外虛開增值稅專用發(fā)票情形”。但是實務(wù)操作中需要強(qiáng)調(diào)的是，此種情況下，還需要滿足“資金流的條件”。

（2）如果掛靠方以自己名義向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)，被掛靠方與此項業(yè)務(wù)無關(guān)，則應(yīng)以掛靠方為納稅人，如運輸企業(yè)的掛靠方個體運輸者，自己擁有運輸車輛，同時使用自己的運輸車輛為受票方納稅人提供交通運輸服務(wù)，這種情況下，因沒有“貨物、勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)流”，如被掛靠方運輸企業(yè)向受票方納稅人就該項業(yè)務(wù)開具增值稅專用發(fā)票，就屬于虛開發(fā)票。

開具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時限、順序、欄目，全部聯(lián)次一次性如實開具，并加蓋發(fā)票專用章。任何單位和個人不得有下列虛開發(fā)票行為：

（一）為他人、為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；

（二）讓他人為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；

（三）介紹他人開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票。

三、理解誤區(qū)

國家稅務(wù)局公告2014年第39號文僅僅界定了納稅人的某一行為不屬于虛開增值稅專用發(fā)票，并不意味著非此即彼，從本公告并不能反推出不符合三種情形的行為就是虛開。發(fā)票虛開應(yīng)該按照《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》等相關(guān)文件規(guī)定去判斷，其中《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十二條規(guī)定：開具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時限、順序、欄目，全部聯(lián)次一次性如實開具，并加蓋發(fā)票專用章。任何單位和個人不得有下列虛開發(fā)票行為：

（一）為他人、為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；

（二）讓他人為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；

（三）介紹他人開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票。

胡強(qiáng)文