虧損企業(yè)向地震災區(qū)捐贈可否稅前全額扣除

虧損企業(yè)向地震災區(qū)捐贈可否稅前全額扣除

問：根據(jù)《國務院關于支持蘆山地震災后恢復重建政策措施的意見》（國發(fā)〔2013〕28號）以及《財政部、海關總署、國家稅務總局關于支持蘆山地震災后恢復重建有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2013〕58號）的規(guī)定，對企業(yè)通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災地區(qū)的捐贈，允許在繳納當年企業(yè)所得稅稅前全額扣除。請問，如果2013年度企業(yè)虧損，是否可以全額稅前扣除？是否受12%的比例限制？如果虧損企業(yè)可以全額扣除此項捐贈的話，那么因捐贈扣除形成的虧損是否可以5年內(nèi)彌補呢？

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答：《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令第63號，以下簡稱《企業(yè)所得稅法》）第九條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（中華人民共和國國務院令第512號，以下簡稱《企業(yè)所得稅法實施條例》）第五十一條規(guī)定：公益性捐贈，是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第五十三條明確，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。年度利潤總額是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)進行公益捐贈只能以其本年正常實現(xiàn)利潤進行扣除，如果捐贈超過當年利潤部分不能跨年度扣除。即企業(yè)在計算捐贈扣除金額時，應是在會計利潤12%的范圍內(nèi)扣除，超過l2%未能扣除的部分，不能向以后年度結轉。即企業(yè)其他捐贈如果其當年無利潤或者是虧損就不可以稅前扣除。

但根據(jù)《國務院關于支持汶川地震災后恢復重建政策措施的意見》（國發(fā)〔2008〕21號）、國發(fā)〔2013〕28號文和《財政部、海關總署、國家稅務總局關于支持汶川地震災后恢復重建有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕104號）、財稅〔2013〕58號文的規(guī)定，為支持汶川、蘆山地區(qū)重建工作，對企業(yè)通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災地區(qū)的捐贈，允許在當年企業(yè)所得稅稅前全額扣除。此規(guī)定未限制企業(yè)虧損就不能稅前扣除，因此虧損企業(yè)發(fā)生上述捐贈，可加大虧損，其虧損額可按規(guī)定結轉，也不必受新稅法利潤總額12%比例的限制。

同時，2009年4月21日，《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務處理問題的通知》（國稅函〔2009〕202號）關于特定事項捐贈的稅前扣除問題明確規(guī)定，企業(yè)發(fā)生為汶川地震災后重建、舉辦北京奧運會和上海世博會等特定事項的捐贈，按照《財政部、海關總署、國家稅務總局關于支持汶川地震災后恢復重建有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕104號）、《財政部、國家稅務總局海關總署關于29屆奧運會稅收政策問題的通知》（財稅〔2003〕10號）、《財政部、國家稅務總局關于2010年上海世博會有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2005〕180號）等相關規(guī)定，可以據(jù)實全額扣除。企業(yè)發(fā)生的其他捐贈，應按《企業(yè)所得稅法》第九條及其實施條例第五十一、五十二、五十三條的規(guī)定計算扣除。即企業(yè)為汶川、蘆山地震災后重建、舉辦北京奧運會和上海世博會等特定事項的捐贈，不管是否實現(xiàn)了利潤其都可在所得稅前進行全額扣除。

例如：現(xiàn)有某市甲乙兩公司，甲公司2013年終企業(yè)年度會計利潤為2000萬元；乙公司由于受金融危機影響，2013年整體經(jīng)營出現(xiàn)虧損。甲乙兩公司均于2013年6月通過當?shù)卮壬茣μJ山災區(qū)捐贈了500萬元，并取得允許扣除的捐贈票據(jù)及相關材料證明，并于捐贈時列入營業(yè)外支出，

那按照新企業(yè)所得稅法有關規(guī)定：甲公司2013年的捐贈扣除限額為2000×12%＝240（萬元）。甲公司2013年發(fā)生的公益性捐贈500萬元超過稅前扣除公益性捐贈限額240萬元，則甲公司需在2013年匯算清繳時作納稅調(diào)整增加260萬元（500－240）。甲公司2013年應納企業(yè)所得稅額＝（2000＋260）×25%＝565（萬元）。而乙公司由于出現(xiàn)虧損，則不能進行稅前扣除。但是按照國發(fā)〔2008〕21號文、國發(fā)〔2013〕28號文和財稅〔2008〕104號文、財稅〔2013〕58號文及國稅函〔2009〕202號文的規(guī)定，企業(yè)不必考慮12%捐贈比例限制。因此，甲公司企業(yè)捐贈的500萬元可在稅前進行全額扣除，甲公司2013年應納企業(yè)所得稅額：2000×25%＝500（萬元），2013年可少繳納企業(yè)所得稅65萬元（565－500）。同樣，盡管乙公司2013年出現(xiàn)虧損，但是按照上述規(guī)定，其向汶川災區(qū)的500萬元捐贈可以作為企業(yè)虧損，其虧損額可按規(guī)定結轉，即上述捐贈扣除形成的虧損可以五年內(nèi)彌補實現(xiàn)稅前扣除，也不必受新稅法利潤總額12%比例的限制。如果乙公司的上述捐贈不是為蘆山地震災后重建等特定事項的捐贈，則屬于國稅函〔2009〕202號文所規(guī)定的其他捐贈，應按《企業(yè)所得稅法》第九條及其實施條例第五十一條、第五十二條、第五十三條的規(guī)定計算扣除。而由于乙公司2013年出現(xiàn)虧損則其500萬元捐贈不可以稅前扣除，當然也不得向以后年度結轉扣除。

提醒注意的是，《財政部、國家稅務總局、民政部關于公益性捐贈稅前扣除有關問題的通知》（財稅〔2008〕160號）對公益捐贈事業(yè)范圍、公益性社會團體捐贈稅前扣除資格以及捐贈稅前扣除資格的認定權限和程序及其他相關政策進行了重新規(guī)定。并明確新政策從2008年1月1日起執(zhí)行，新政策發(fā)布前已經(jīng)取得和未取得捐贈稅前扣除資格的公益性社會團體，均應按新政策提出申請。

對于公益性社會團體捐贈稅前扣除資格問題，《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十二條規(guī)定了公益性社會團體須符合不以營利為目的、全部資產(chǎn)及其增值為該法人所有、收益和營運結余用于公益事業(yè)等8項條件。同時授權國務院財政、稅務主管部門可會同民政部門規(guī)定公益性社會團體須符合的其他條件。為引導社會團體從事公益事業(yè)，財稅〔2008〕160號文在稅法和實施條例規(guī)定的公益性社會團體須符合的8個條件外，又增加了年度檢查合格、社會組織評估等級達3A以上等若干項條件。

同時，財稅〔2008〕160號文對有關票據(jù)和捐贈資產(chǎn)價值確認有嚴格規(guī)定。一是接受捐贈是要使用公益性捐贈票據(jù)。新政策明確，公益性社會團體和縣級以上人民政府及其組成部門和直屬機構在接受捐贈時，應按照行政管理級次分別使用由財政部或省、自治區(qū)、直轄市財政部門印制的公益性捐贈票據(jù)，并加蓋本單位的印章。對于新設立的基金會在申請獲得捐贈稅前扣除資格后，原始基金的捐贈人可憑捐贈票據(jù)依法享受稅前扣除。二是接受捐贈資產(chǎn)的價值確認原則不同：（一）接受捐贈的貨幣性資產(chǎn)，應當按照實際收到的金額計算；（二）接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)，應當以其公允價值計算。

尹志顯