我國(guó)高?！盃I(yíng)改增”所面臨的問(wèn)題及建議

周斌

【摘 要】 營(yíng)業(yè)稅改征增值稅將對(duì)我國(guó)高校的發(fā)展產(chǎn)生重要影響。文章通過(guò)對(duì)我國(guó)高等學(xué)校營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)納稅現(xiàn)狀的具體說(shuō)明，指出“營(yíng)改增”對(duì)于高校納稅的影響以及高?！盃I(yíng)改增”進(jìn)程中所面臨的問(wèn)題，并針對(duì)這些問(wèn)題提出了具體的建議，希望完善和促進(jìn)稅改效果。

【關(guān)鍵詞】 “營(yíng)改增”； 稅改試點(diǎn)； 高校財(cái)務(wù)

中圖分類(lèi)號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2014）13-0097-02

為推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)又好又快發(fā)展，2013年4月28日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局召開(kāi)視頻會(huì)議部署擴(kuò)大“營(yíng)改增”試點(diǎn)工作，會(huì)議決定自2013年8月1日起將交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)擴(kuò)大到全國(guó)。目前，在擴(kuò)大的試點(diǎn)行業(yè)中，高等學(xué)校的一些營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目也被納入到了“營(yíng)改增”的范圍，這雖然會(huì)對(duì)高校經(jīng)營(yíng)收入的主體稅種造成沖擊，但對(duì)高校未來(lái)總體事業(yè)的蓬勃發(fā)展還是作用巨大的。隨著“營(yíng)改增”試點(diǎn)地區(qū)的不斷推進(jìn)，涉及的高校越來(lái)越多，本文就高?！盃I(yíng)改增”所面臨的實(shí)際問(wèn)題，提出具體建議。

一、我國(guó)高校“營(yíng)改增”試點(diǎn)階段的納稅狀況

1.高校的營(yíng)業(yè)收入主體為文化體育業(yè)類(lèi)，納稅規(guī)模相對(duì)較小，按照稅改試點(diǎn)辦法要求改征增值稅后，應(yīng)該按小規(guī)模納稅人的類(lèi)別進(jìn)行管理，不能推行增值稅專(zhuān)用發(fā)票扣稅制度，仍然要使用增值稅普通發(fā)票，與營(yíng)業(yè)稅開(kāi)票模式相似，相當(dāng)于換湯不換藥。

2.將營(yíng)業(yè)稅領(lǐng)域包含到增值稅的征稅范圍內(nèi)，理念上將會(huì)發(fā)生改變。尤其對(duì)高校的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、咨詢(xún)服務(wù)等的稅率優(yōu)惠，缺乏針對(duì)性的優(yōu)惠和引導(dǎo)政策。對(duì)于原營(yíng)業(yè)稅“四技”收入免稅規(guī)定的延續(xù)，“營(yíng)改增”期間，雖不繳納增值稅，但由于增值稅屬于國(guó)稅，營(yíng)業(yè)稅屬于地稅，“營(yíng)改增”使得稅收優(yōu)惠的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生了變化，試點(diǎn)高校需持技術(shù)轉(zhuǎn)讓、開(kāi)發(fā)的書(shū)面合同重新到省級(jí)科技主管部門(mén)認(rèn)定，然后持認(rèn)定意見(jiàn)及書(shū)面合同報(bào)主管?chē)?guó)稅部門(mén)備查；而且，國(guó)稅部門(mén)的免稅政策是“即征即退”，比免征營(yíng)業(yè)稅的“預(yù)征后退”免稅備案更為嚴(yán)格繁瑣。

3.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，雖然可消除重復(fù)征稅，降低成本，增加效益。但因?yàn)樵鲋刀愂且栽鲋殿~為計(jì)稅基礎(chǔ)的，增值額越大，繳納的稅款就越多。而高?，F(xiàn)代服務(wù)業(yè)的增值稅抵扣較少，“營(yíng)改增”后反而增加了稅負(fù)。稅改之前高校的研發(fā)服務(wù)繳納的營(yíng)業(yè)稅稅率是5%，營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，按營(yíng)業(yè)收入的全額計(jì)提5%的營(yíng)業(yè)稅。“營(yíng)改增”后，對(duì)于一般納稅人，增值稅是價(jià)外稅，增值稅稅率為6%，按規(guī)定應(yīng)以營(yíng)業(yè)收入除以6%得到的不含稅收入，再乘以6%計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅。

4.營(yíng)業(yè)稅稅制下，高校只需向地稅部門(mén)交稅，會(huì)計(jì)核算相對(duì)簡(jiǎn)單；“營(yíng)改增”帶來(lái)會(huì)計(jì)核算的變革，使得納稅環(huán)節(jié)發(fā)生了根本性的變化，會(huì)計(jì)核算工作更加繁瑣，人力成本加大?，F(xiàn)在只有部分試點(diǎn)高校經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目改征增值稅，就需要重新購(gòu)買(mǎi)增值稅發(fā)票，添置開(kāi)具增值稅發(fā)票的設(shè)備機(jī)具，納稅環(huán)節(jié)增加了認(rèn)證、抄報(bào)稅等步驟，增加高校的資金成本，納稅申報(bào)復(fù)雜性明顯增加。在“營(yíng)改增”過(guò)渡期間，高校未被納入改征增值稅的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目，仍需向地稅部門(mén)繳納營(yíng)業(yè)稅，導(dǎo)致高校要同時(shí)接受?chē)?guó)稅與地稅的雙重管理和稽查，辦理兩份手續(xù)以及往返兩個(gè)稅務(wù)機(jī)關(guān)，使高校納稅工作由簡(jiǎn)到繁，工作效率降低。

5.增值稅和營(yíng)業(yè)稅同屬流轉(zhuǎn)稅，“營(yíng)改增”前營(yíng)業(yè)稅的附加稅，城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加及地方教育附加稅只向地稅部門(mén)繳納，在繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)由地稅申報(bào)系統(tǒng)自動(dòng)生成，繳納稅款簡(jiǎn)便；而“營(yíng)改增”試點(diǎn)期間，由增值稅產(chǎn)生的上述附加稅，仍需單獨(dú)向地稅部門(mén)申報(bào)納稅，無(wú)法在國(guó)稅申報(bào)系統(tǒng)一并完成繳納。兩個(gè)稅收征管機(jī)構(gòu)的重復(fù)配置，不僅提高了征稅成本，也造成了社會(huì)資源的浪費(fèi)。

二、我國(guó)高?！盃I(yíng)改增”所面臨的問(wèn)題

由于高?？蒲信c技術(shù)服務(wù)工作的特殊性，使得“營(yíng)改增”的一些政策并不能與之相匹配，因此我國(guó)高校的“營(yíng)改增”進(jìn)程面臨著一些問(wèn)題：

（一）納稅人資格認(rèn)定

根據(jù)《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“試點(diǎn)實(shí)施辦法”）第三條的規(guī)定，納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人與一般納稅人的劃分，以應(yīng)稅服務(wù)年銷(xiāo)售額為標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)稅服務(wù)年銷(xiāo)售額標(biāo)準(zhǔn)為500萬(wàn)元（含500萬(wàn)元），即應(yīng)稅服務(wù)年銷(xiāo)售額超過(guò)500萬(wàn)元的納稅人為一般納稅人；應(yīng)稅服務(wù)年銷(xiāo)售額未超過(guò)500萬(wàn)元的納稅人為小規(guī)模納稅人。

以銷(xiāo)售額來(lái)認(rèn)定納稅人資格，對(duì)高校而言執(zhí)行起來(lái)會(huì)遇到很大的不確定性。因高校的性質(zhì)不同（如理、工、文、史、經(jīng)、管、法等），各高校應(yīng)稅服務(wù)年銷(xiāo)售額有很大差異，且就同一所高校而言，其不同年度的應(yīng)稅服務(wù)年銷(xiāo)售額也存在不均衡性，甚至波動(dòng)比較劇烈。而納稅人資格一旦確定，是不能隨意改動(dòng)的，由于小規(guī)模稅率為3%，一般納稅人為6%，故各高校承擔(dān)的稅負(fù)是不一樣的。

（二）應(yīng)稅服務(wù)稅負(fù)

高校對(duì)社會(huì)開(kāi)展的技術(shù)服務(wù)、技術(shù)咨詢(xún)等活動(dòng)，所提供的應(yīng)稅服務(wù)，主要是智力付出，這一點(diǎn)和軟件企業(yè)很相似，其開(kāi)支范圍主要為人員經(jīng)費(fèi)、差旅費(fèi)、材料費(fèi)、測(cè)試化驗(yàn)費(fèi)、檢測(cè)費(fèi)等，其中人員經(jīng)費(fèi)、差旅費(fèi)所占比重較大，很少能取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，進(jìn)而能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額有限，實(shí)際上導(dǎo)致了高校應(yīng)稅服務(wù)稅負(fù)的增加，這將影響高校教師的科研積極性。

（三）應(yīng)稅服務(wù)免稅項(xiàng)目

“試點(diǎn)實(shí)施辦法”第四十四條以及“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規(guī)定”明確了在試點(diǎn)期間可以享受的有關(guān)增值稅優(yōu)惠政策，即納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢(xún)、技術(shù)服務(wù)，免征增值稅。同時(shí)，又明確納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)享受免征增值稅優(yōu)惠政策的，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。就高校應(yīng)稅服務(wù)享受免增值稅的項(xiàng)目，若不能開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，對(duì)方單位因不能取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票而無(wú)法抵扣相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅，勢(shì)必會(huì)影響科研項(xiàng)目的順利開(kāi)展；若高校享受的免稅應(yīng)稅服務(wù)應(yīng)對(duì)方要求開(kāi)具了增值稅專(zhuān)用發(fā)票，則高校無(wú)法享受稅收減免，從而又額外增加高校的稅負(fù)。endprint

（四）稅金計(jì)算和“以票控稅”

新《高校財(cái)務(wù)制度》仍以“收付實(shí)現(xiàn)制”為核算基礎(chǔ)，即按業(yè)務(wù)實(shí)際到款金額計(jì)算收入，而高校因科研項(xiàng)目周期較長(zhǎng)，一般均為分期付款，甚至項(xiàng)目結(jié)題后對(duì)方仍不愿結(jié)算。但是，增值稅的銷(xiāo)售額實(shí)行價(jià)稅分離，只要納稅義務(wù)產(chǎn)生，就需開(kāi)具發(fā)票確認(rèn)收入，且不管是否到款，均應(yīng)依法繳納相應(yīng)的稅金。

三、具體建議

針對(duì)以上四個(gè)我國(guó)高?！盃I(yíng)改增”所面臨的問(wèn)題，提出了以下建議：

（一）關(guān)于納稅人資格認(rèn)定的建議

針對(duì)納稅人資格認(rèn)定方面的問(wèn)題，建議稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)從高校的實(shí)際情況出發(fā)，參照《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于軟件產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2011〕100號(hào)）規(guī)定：增值稅一般納稅人銷(xiāo)售其自行開(kāi)發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品，按17%稅率征收增值稅后，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行即征即退政策。因此，比照軟件企業(yè)，對(duì)高校一般納稅人的應(yīng)稅服務(wù)按6%稅率征收增值稅后，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行即征即退政策。這樣做無(wú)論是認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，還是一般納稅人，實(shí)際稅負(fù)是一樣的，這樣便可解決稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)高校納稅人資格認(rèn)定過(guò)程中遇到的實(shí)際問(wèn)題。

（二）關(guān)于降低應(yīng)稅服務(wù)稅負(fù)的建議

針對(duì)應(yīng)稅服務(wù)稅負(fù)方面的問(wèn)題，建議如下處理：

1.財(cái)稅〔2011〕100號(hào)有關(guān)規(guī)定，比照軟件企業(yè)，對(duì)高校的應(yīng)稅服務(wù)按6%稅率征收增值稅后，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行即征即退政策，這將有利于促進(jìn)高校科研事業(yè)的發(fā)展，也使高?？蒲谢顒?dòng)能夠真正享受到“營(yíng)改增”帶來(lái)的稅負(fù)降低的實(shí)惠。

2.參照《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第八條有關(guān)規(guī)定，按照應(yīng)稅服務(wù)實(shí)際支出費(fèi)用和一定的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算公式：

進(jìn)項(xiàng)稅額=實(shí)際支出×扣除率

上述實(shí)際支出是指應(yīng)稅服務(wù)項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中發(fā)生的人員經(jīng)費(fèi)、差旅費(fèi)、測(cè)試化驗(yàn)費(fèi)、檢測(cè)費(fèi)等無(wú)法取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的支出。

（三）關(guān)于應(yīng)稅服務(wù)免稅項(xiàng)目的建議

針對(duì)高校享受的免稅應(yīng)稅服務(wù)項(xiàng)目方面的問(wèn)題，建議參照財(cái)稅〔2011〕100號(hào)有關(guān)規(guī)定，高校享受免稅的應(yīng)稅服務(wù)按6%稅率征收增值稅后，對(duì)征收的增值稅實(shí)行即征即退政策。

（四）關(guān)于稅金計(jì)算和“以票控稅”的建議

針對(duì)稅金計(jì)算和“以票控稅”的問(wèn)題，建議如下：

1.是修訂高校會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，即將“收付實(shí)現(xiàn)制”統(tǒng)一修改為“權(quán)責(zé)發(fā)生制”。在實(shí)際工作中，因會(huì)計(jì)制度導(dǎo)致的收入確認(rèn)時(shí)間差異，原則上主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收征管時(shí)不予考慮。

2.建議稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠考慮高校會(huì)計(jì)制度與稅收政策的差異，準(zhǔn)許高校以收到價(jià)款之日來(lái)確定納稅義務(wù)的產(chǎn)生，即收款后開(kāi)具增值稅發(fā)票，而不是按照貨物的權(quán)屬關(guān)系轉(zhuǎn)移來(lái)確認(rèn)納稅義務(wù)的產(chǎn)生。

3.針對(duì)項(xiàng)目生產(chǎn)周期長(zhǎng)，且付款時(shí)期長(zhǎng)的應(yīng)稅服務(wù)，按照《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》有關(guān)規(guī)定，按銷(xiāo)售結(jié)算的特殊方式即按半年或一年為周期確認(rèn)收入，依法納稅。按照此條規(guī)定執(zhí)行時(shí)，在合同簽訂時(shí)必須注明分期付款的時(shí)點(diǎn)及付款金額，按照合同約定的付款之日來(lái)確定納稅義務(wù)的產(chǎn)生。

四、總結(jié)

“營(yíng)改增”政策的實(shí)施對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)是機(jī)遇與挑戰(zhàn)并存的。一方面，“營(yíng)改增”可以改善重復(fù)征稅的弊端，可以降低絕大部分企業(yè)的稅負(fù)；同時(shí)，“營(yíng)改增”政策實(shí)施后，企業(yè)在增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理、納稅申報(bào)等方面的工作量會(huì)增加，增值稅專(zhuān)用發(fā)票引起的行政及刑事風(fēng)險(xiǎn)需要引起社會(huì)的高度關(guān)注。高校在“營(yíng)改增”政策的實(shí)施過(guò)程中也同樣面臨著這樣的問(wèn)題，這就需要針對(duì)高校的納稅特點(diǎn)逐步完善“營(yíng)改增”政策，使之真正起到促進(jìn)高校發(fā)展的作用。

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