最新中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則與IIA審計(jì)準(zhǔn)則的比較

謝旺　張明源

【摘要】2013年8月23日，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)頒布了新修訂的《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》，該準(zhǔn)則已于于2014年1月1日起施行，從而標(biāo)志我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系的進(jìn)一步的完善，并逐步與國際接軌。本文簡要比較了中外內(nèi)部準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)和框架以及其主要內(nèi)容，以期找出差距，從而指出我國內(nèi)部審計(jì)在準(zhǔn)則制定上可以改進(jìn)和發(fā)展的地方，從而促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)的進(jìn)步與發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部審計(jì) 比較 準(zhǔn)則體系

為了適應(yīng)內(nèi)部審計(jì)的最新發(fā)展，更好地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則在規(guī)范內(nèi)部審計(jì)行為、提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量方面的作用，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)對(duì)2003年以來發(fā)布的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了全面、系統(tǒng)的修訂。2013年8月23日，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)以公告形式頒布了新修訂的《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》（以下簡稱新準(zhǔn)則），并于2014年1月1日起施行。新準(zhǔn)則的頒布，標(biāo)志我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系的進(jìn)一步發(fā)展和完善，并逐步與國際慣例接軌。

新準(zhǔn)在總框架以及其內(nèi)容上都進(jìn)行了更新與改進(jìn)，從而進(jìn)一步縮小了我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則與國際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)即IIA的最新的準(zhǔn)則的差距，表明我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則正在逐步拉進(jìn)與國際理論與實(shí)踐的距離，與此同時(shí)，國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則所表現(xiàn)的出的優(yōu)點(diǎn)也是我們可以借鑒的地方，從而促進(jìn)我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的完善，使我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的理論與實(shí)踐與國際慣例進(jìn)一步接軌，本文將從準(zhǔn)則框架、結(jié)構(gòu)以及相關(guān)的主要內(nèi)容上對(duì)中外內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行一定的比較，以期找出兩者差距，從而指出我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則可以發(fā)展及改進(jìn)的地方。

一、框架之上的比較

（一）中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系

新準(zhǔn)則內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系由三部分組成：基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則以及職業(yè)道德規(guī)范。

基本準(zhǔn)則是內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則總綱領(lǐng)、內(nèi)部審計(jì)從業(yè)者應(yīng)遵守的基本規(guī)范，以及另外兩部分的制定依據(jù)，在準(zhǔn)則體系中擁有最高的法定約束力和權(quán)威性；以基本準(zhǔn)則為依據(jù)制定基本準(zhǔn)則，基本準(zhǔn)則則是內(nèi)部審計(jì)工作應(yīng)遵守的規(guī)范，較為具體及具有操作上的指引意義，其權(quán)威性低于前者；職業(yè)道德規(guī)范是開展審計(jì)工作時(shí)內(nèi)審人員所應(yīng)具備的職業(yè)品德，也規(guī)定了內(nèi)審工作的職業(yè)紀(jì)律以及在實(shí)施審計(jì)時(shí)內(nèi)審人員應(yīng)承擔(dān)的職責(zé)。將職業(yè)道德規(guī)范納入準(zhǔn)則體系屬于國際慣例，其具有法定的約束力，也處于準(zhǔn)則體系的最高層次。

（二）IIA規(guī)定的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系框架

IIA職業(yè)實(shí)務(wù)框即PPF由強(qiáng)制性指南、實(shí)務(wù)咨詢以及發(fā)展和實(shí)務(wù)支持組成。

所謂強(qiáng)制性指南，指在任何情況必須使用的準(zhǔn)則，包含了對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義，以及內(nèi)部審計(jì)的人員職業(yè)道德規(guī)范和職業(yè)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則。PPF的第二個(gè)層次便是實(shí)務(wù)咨詢，它屬于一個(gè)建設(shè)性條款，對(duì)準(zhǔn)則的運(yùn)用以及解釋提出詳細(xì)建議，也包含諸如內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則公告、咨詢服務(wù)準(zhǔn)則、風(fēng)險(xiǎn)管理細(xì)則、信息安全服務(wù)準(zhǔn)則等的新信息；發(fā)展與實(shí)務(wù)支持即內(nèi)部審計(jì)界最新實(shí)務(wù)，包含IIA的專題及研究報(bào)告、參考的書目、教育培訓(xùn)等推薦參考意見。

二、內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則

（一）結(jié)構(gòu)比較

新準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則含六章三十三條?？倓t，說明本準(zhǔn)則的目的及依據(jù)、內(nèi)部審計(jì)定義及本準(zhǔn)則適用范圍；一般準(zhǔn)則，要求組織應(yīng)當(dāng)設(shè)置與其目標(biāo)、性質(zhì)、規(guī)模、治理結(jié)構(gòu)等相適應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，并配備具有相應(yīng)資格的內(nèi)部審計(jì)人員。并規(guī)定內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)有職業(yè)審慎性、勝任能力以及保密；作業(yè)準(zhǔn)則，是進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)工作時(shí)遵循的基本要求，描述該怎樣進(jìn)行審計(jì)工作；第四章為報(bào)告準(zhǔn)則，確定了審計(jì)報(bào)告出具要求，及怎樣對(duì)審計(jì)結(jié)果出具審計(jì)報(bào)告；第五章為內(nèi)部管理準(zhǔn)則，共兩條，闡明內(nèi)部審計(jì)的報(bào)告對(duì)象，應(yīng)有的組織結(jié)構(gòu)以及管理模式；最后一章是附則，表明準(zhǔn)則的發(fā)布、解釋者及實(shí)施的日期。

IIA最新的內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則即SPPIA，共五部分構(gòu)成。第一是導(dǎo)言，提出了內(nèi)部審計(jì)的定義、適用對(duì)象及目的，以及準(zhǔn)則的三個(gè)部分，即屬性標(biāo)準(zhǔn)，工作準(zhǔn)則以及實(shí)施準(zhǔn)則。屬性標(biāo)準(zhǔn)明確內(nèi)審機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)具備的特點(diǎn)，工作準(zhǔn)闡明內(nèi)審工作性質(zhì)以及工作業(yè)績衡量標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)施準(zhǔn)則具體運(yùn)用了以上的準(zhǔn)則?？梢娗皟烧呤菍?duì)內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)廣泛地規(guī)定，實(shí)施準(zhǔn)則卻是對(duì)特定的審計(jì)項(xiàng)目的限定。同時(shí)，導(dǎo)言提出，準(zhǔn)則的制定方式IIA內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，并表彰了其在準(zhǔn)則制定過程的努力。

屬性準(zhǔn)則位于第二部分，主要內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)施具有的特征，有四個(gè)主要方面：實(shí)施審計(jì)業(yè)務(wù)的權(quán)責(zé)以及目的、專業(yè)勝任能力、獨(dú)立性和客觀性、及應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注以及審計(jì)工作質(zhì)量保證和改進(jìn)。工作準(zhǔn)則處第三部分，提出審計(jì)工作的指南及質(zhì)量衡量標(biāo)準(zhǔn)，分為7個(gè)部分：內(nèi)部審計(jì)管理工作、工作性質(zhì)、審計(jì)計(jì)劃、執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)、審計(jì)結(jié)果的交流、過程監(jiān)督以及管理者對(duì)待風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度。執(zhí)行準(zhǔn)則為屬性準(zhǔn)則及工作準(zhǔn)則的運(yùn)用和操作提供指南，涉及到了審計(jì)確認(rèn)與咨詢的活動(dòng)。最后部分為內(nèi)部審計(jì)術(shù)語，對(duì)若干審計(jì)詞匯進(jìn)行說明以及定義。

新準(zhǔn)則與SPPIA相比較，SPPIA更詳細(xì)具體，是內(nèi)部審計(jì)最新動(dòng)態(tài)及發(fā)展趨勢(shì)的反映，有著更為豐富的內(nèi)容，也囊括了我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則大多的規(guī)定。

（二）主要內(nèi)容比較

1.內(nèi)部審計(jì)定義。我國新準(zhǔn)則的定義：一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，它通過運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。

IIA規(guī)定：一項(xiàng)獨(dú)立、客觀的確認(rèn)與咨詢活動(dòng)，其目的在于增加價(jià)值，改善組織經(jīng)營。通過系統(tǒng)及規(guī)范的方法，評(píng)估、改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制、管理過程的有效性，幫助實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)。

可見二者對(duì)內(nèi)審目標(biāo)、職能、性質(zhì)等的定義已很接近，正表明我國內(nèi)部審計(jì)的不斷與國際接軌。

2.準(zhǔn)則適用范圍。新準(zhǔn)則適用于各類組織的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)、人員及其從事的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)。其他組織或個(gè)人接受委托、聘用，承辦或者遵守本準(zhǔn)則參與內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)；IIA確定的適用范圍為：各種目的、規(guī)模和結(jié)構(gòu)的、法律和文化背景相同或者不同的組織內(nèi)外審計(jì)人員。

可見在服務(wù)范圍上，中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則已和SPPIA一樣具有國際性，適用于各種法律和文化背景下的組織，有了從原先的國內(nèi)機(jī)構(gòu)及組織到國際范圍的轉(zhuǎn)變。

3.目的、權(quán)力和責(zé)任。新準(zhǔn)則中對(duì)內(nèi)部審計(jì)的目的規(guī)定是“促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)”；關(guān)于責(zé)任，基本準(zhǔn)則的“一般準(zhǔn)則”規(guī)定：“內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)、職責(zé)和權(quán)限等內(nèi)容應(yīng)當(dāng)在組織的內(nèi)部審計(jì)章程中明確規(guī)定”。SPPIA中，其屬性準(zhǔn)則規(guī)定了內(nèi)部審計(jì)部門的目的、權(quán)責(zé)等應(yīng)計(jì)入國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)憲章，并由董事會(huì)審查、通過。

4.獨(dú)立性與客觀性。一般準(zhǔn)則指出：內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保持獨(dú)立性和客觀性，不得負(fù)責(zé)被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的決策與執(zhí)行。新準(zhǔn)則也說明了內(nèi)部審計(jì)師保持獨(dú)立性以及客觀性的方式措施。

IIA指出，“內(nèi)部審計(jì)部門須保持獨(dú)立性，內(nèi)部審計(jì)師須客觀地開展工作。獨(dú)立性是審計(jì)的基本原則，指內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)公正地履行職責(zé)時(shí)免受任何威脅其履行職能的情況影響?？陀^性指不偏不倚的工作態(tài)度，使得內(nèi)部審計(jì)師在開展業(yè)務(wù)時(shí)相信其工作成果且不會(huì)做出質(zhì)量方面的妥協(xié)。

可見，新準(zhǔn)則對(duì)獨(dú)立、客觀性的規(guī)定，仍然籠統(tǒng)抽象，且沒對(duì)獨(dú)立性及客觀性進(jìn)行定義與解釋，也沒列舉作損獨(dú)立性或客觀性的情況，更沒說明發(fā)生該情況下的披露。而IIA從定義出發(fā)，列舉有損獨(dú)立性、客觀性的幾種情況，并規(guī)定如何進(jìn)行充分的披露。IIA試圖確保內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的確認(rèn)業(yè)務(wù)不受任何干擾，首席審計(jì)執(zhí)行官報(bào)告責(zé)任也很靈活，從而適應(yīng)了各規(guī)模和形式的組織。

5.專業(yè)勝任能力與職業(yè)關(guān)注。新準(zhǔn)則指出：內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)具備以下所需的專業(yè)知識(shí)、職業(yè)技能和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)：一是審計(jì)、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、稅務(wù)、經(jīng)濟(jì)、金融、統(tǒng)計(jì)、管理、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理、法律和信息技術(shù)等專業(yè)知識(shí)，以及與組織業(yè)務(wù)活動(dòng)相關(guān)的專業(yè)知識(shí)；二是語言文字表達(dá)、問題分析、審計(jì)技術(shù)應(yīng)用、人際溝通、組織管理等職業(yè)技能；三是必要的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)及相關(guān)職業(yè)經(jīng)歷。可見，準(zhǔn)則對(duì)專業(yè)勝任能力主要含：第一，必要知識(shí)。必須具有會(huì)計(jì)、審計(jì)和有關(guān)專業(yè)知識(shí)，這是內(nèi)部審計(jì)人員最為基本的素質(zhì)。第二，業(yè)務(wù)能力。內(nèi)部審計(jì)工作者要很好地完成任務(wù)，要具備必要的業(yè)務(wù)能力。業(yè)務(wù)能力需審計(jì)工作的實(shí)踐漸漸提高。第三，熟悉情況。內(nèi)部審計(jì)工作者應(yīng)熟悉本單位經(jīng)營活動(dòng)及內(nèi)部控制，因?yàn)閷?duì)本組織的情況的熟悉，使內(nèi)部審計(jì)人員在對(duì)本組織的審計(jì)實(shí)施時(shí)更優(yōu)于外部審計(jì)。第四，專業(yè)訓(xùn)練。審計(jì)理論不斷更新，環(huán)境更加復(fù)雜，運(yùn)用的方法也不斷進(jìn)步，便要求內(nèi)部審計(jì)工作者接受后續(xù)教育，不斷參與實(shí)踐和學(xué)習(xí)，從而保證專業(yè)素養(yǎng)的逐步提高。第五，交際能力。語言文字表達(dá)、問題分析、審計(jì)技術(shù)應(yīng)用、人際溝通、組織管理等技能。

新準(zhǔn)則提到應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注，即內(nèi)部審計(jì)從業(yè)者應(yīng)遵守職業(yè)道德規(guī)范，以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎實(shí)施內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)，實(shí)施業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)保持職業(yè)謹(jǐn)慎，合理運(yùn)用職業(yè)判斷。職業(yè)謹(jǐn)慎指內(nèi)部審計(jì)人員開展業(yè)務(wù)時(shí)應(yīng)具備兢兢業(yè)業(yè)的責(zé)任感，并時(shí)刻保持應(yīng)有的慎重態(tài)度。

IIA中專業(yè)勝任能力的定義是：內(nèi)審人員應(yīng)具備知識(shí)、技能及必需的能力，以完成職責(zé)。具體要求如下：在內(nèi)部審計(jì)人員不具備充分知識(shí)、技能或能力的情況下，首席審計(jì)執(zhí)行官應(yīng)獲得相關(guān)建議及幫助或者減少咨詢業(yè)務(wù)；審計(jì)師應(yīng)當(dāng)有充足知識(shí)識(shí)別舞弊證據(jù)，但并必須有以發(fā)現(xiàn)、調(diào)查欺詐為職責(zé)的人員所具備的專業(yè)知識(shí)?？傊瑑?nèi)審人員必須擁有充分能力，以職業(yè)方式完成既定目標(biāo)。

對(duì)于應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注，IIA指出：內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)有合理謹(jǐn)慎的態(tài)度和職業(yè)關(guān)注，可應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注并不表示永不犯錯(cuò)，同時(shí)要考慮到：達(dá)到目標(biāo)所需要工作程度、事情的復(fù)雜性和重要性、風(fēng)險(xiǎn)管理及內(nèi)部控制的適當(dāng)性和有效性；不當(dāng)行為或不遵循制度的可能性。審計(jì)師應(yīng)該對(duì)可能影響企業(yè)目標(biāo)、經(jīng)營管理的重大風(fēng)險(xiǎn)保持警惕，也不是要求所有風(fēng)險(xiǎn)都被識(shí)別出來。

與此同時(shí)，專業(yè)勝任能力要求當(dāng)中，新準(zhǔn)則提出了審計(jì)工作人員應(yīng)具有較好的人際交往能力，更加重視內(nèi)部審計(jì)部門與其他部門的聯(lián)系，更加注重與董事會(huì)、管理層關(guān)系的協(xié)調(diào)。IIA也非常重視審計(jì)師的交際能力，并將其視為發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)師作用、達(dá)到內(nèi)部審計(jì)目的關(guān)鍵因素之一。當(dāng)然，IIA更為細(xì)致地對(duì)內(nèi)部審計(jì)的專業(yè)勝任能力、應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注進(jìn)行了規(guī)定。

三、展望

本文僅僅對(duì)新準(zhǔn)則的一般準(zhǔn)則所涉及到的內(nèi)容，IIA的屬性準(zhǔn)則中相應(yīng)部分作了簡單比較。目的是為了找到差異及存在差異的原因，從而借鑒國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的先進(jìn)之處、完善我國的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則，提升內(nèi)部審計(jì)的職業(yè)水平，有效發(fā)揮其增加企業(yè)價(jià)值、改善組織經(jīng)營管理等的作用。

世界一體化的加速及企業(yè)面臨的環(huán)境的變幻，企業(yè)間競爭日益白熱化，而內(nèi)部審計(jì)在改善企業(yè)經(jīng)營管理、完善公司治理結(jié)構(gòu)以及幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)、增加企業(yè)價(jià)值等方面起著日益重要的作用。我國從1983年國務(wù)院各部委和國有大中型企業(yè)才開始實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)，相對(duì)于西方資本主義國家較為成熟的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)，由于我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)起步較晚，與其先進(jìn)的內(nèi)部審計(jì)理論與實(shí)務(wù)還有相當(dāng)?shù)牟罹唷９识绾巫プ∈澜缃?jīng)濟(jì)迅速發(fā)展給我國企業(yè)帶來的機(jī)遇，發(fā)展內(nèi)部審計(jì)職業(yè)，提高企業(yè)競爭力，是每個(gè)內(nèi)部審計(jì)工作人員所面臨的重大課題。

參考文獻(xiàn)

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