新舊高校會(huì)計(jì)制度差異與實(shí)施策略建議

馬麗蓉

隨著高校的不斷發(fā)展，改革的不斷深入，1998年頒布實(shí)施的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度(試行)》(以下簡(jiǎn)稱舊會(huì)計(jì)制度)難以滿足高校的現(xiàn)實(shí)需求，2009年，財(cái)政部發(fā)出了《高等學(xué)校的會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）（簡(jiǎn)稱新會(huì)計(jì)制度），如今，這一會(huì)計(jì)制度已經(jīng)實(shí)施近4年的時(shí)間，結(jié)合實(shí)施的具體情況對(duì)比新舊會(huì)計(jì)制度的差異，不僅能夠更好的挖掘新會(huì)計(jì)制度的優(yōu)點(diǎn)，而且可以為進(jìn)一步完善高校會(huì)計(jì)制度提供參考。

一、高校新舊會(huì)計(jì)制度總體思路的比較

舊的高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，而新的會(huì)計(jì)制度則采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，其中收付實(shí)現(xiàn)制強(qiáng)調(diào)的是要有現(xiàn)金流入，而權(quán)責(zé)發(fā)生制則更為強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式，這兩者之間存在著較為明顯的區(qū)別，如從收入和費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)看，權(quán)責(zé)發(fā)生制強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)已經(jīng)發(fā)生，而后者為實(shí)際收到或者支出作為確認(rèn)依據(jù)。

二、新會(huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)處理及財(cái)務(wù)報(bào)表的改進(jìn)及其具體實(shí)施

對(duì)比新舊會(huì)計(jì)制度，兩者在會(huì)計(jì)科目的設(shè)置、會(huì)計(jì)核算的方式方法上都存在一定的差異，總體來(lái)看，新會(huì)計(jì)制度結(jié)合了我國(guó)高校發(fā)展的現(xiàn)狀與趨勢(shì)，更能夠滿足會(huì)計(jì)處理的需要。

1.資產(chǎn)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理

從會(huì)計(jì)科目的設(shè)置來(lái)看，新高校會(huì)計(jì)制度更為細(xì)化，并且更加符合高校的實(shí)際情況。如增加了零余額賬戶用款額度、財(cái)政應(yīng)收返回額度等，此外，還將部分科目進(jìn)一步細(xì)化，如將應(yīng)收及暫付款細(xì)化為應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、其他應(yīng)收款三項(xiàng)。這就使得高校的財(cái)務(wù)信息能夠更加清晰的得到反映。如高校在購(gòu)買后勤服務(wù)的過(guò)程中，預(yù)付一筆10萬(wàn)元的支出，在新的會(huì)計(jì)制度中可以通過(guò)預(yù)付賬款科目進(jìn)行反映。而在舊的會(huì)計(jì)制度中則簡(jiǎn)單的統(tǒng)一于應(yīng)收及暫付款當(dāng)中。

從會(huì)計(jì)核算來(lái)看，高校新會(huì)計(jì)制度核算更為嚴(yán)密、科學(xué)。以無(wú)形資產(chǎn)為例，新會(huì)計(jì)制度進(jìn)一步明確了無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)容，將商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)、應(yīng)用軟件納入了其中。此外，新會(huì)計(jì)制度還增加了自行研發(fā)取得無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理、增加了核計(jì)無(wú)形資產(chǎn)攤銷額的累計(jì)攤銷兩個(gè)會(huì)計(jì)科目，對(duì)出售、對(duì)外投資、核銷無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了修正。

2.負(fù)債業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理

從會(huì)計(jì)科目的設(shè)置來(lái)看，新會(huì)計(jì)制度根據(jù)高校發(fā)展的基本情況，新增了部分會(huì)計(jì)科目，如應(yīng)繳社會(huì)保障費(fèi)，這是根據(jù)事業(yè)單位改革的現(xiàn)實(shí)設(shè)置的會(huì)計(jì)科目；細(xì)化了部分科目，如設(shè)置了長(zhǎng)期借款-基建借款、其他借款科目，短期借款；修正了部分會(huì)計(jì)科目的名稱，如將應(yīng)交稅金變更為應(yīng)繳稅費(fèi)，應(yīng)繳財(cái)政專戶款變更為應(yīng)繳財(cái)政款，這就使得會(huì)計(jì)科目更加符合高校的實(shí)際情況。此外，還取消了應(yīng)付及暫存款科目。

按照新的會(huì)計(jì)制度，高校會(huì)計(jì)核算必須更加精確。以應(yīng)付票據(jù)會(huì)計(jì)科目為例，假設(shè)高校收到銀行100萬(wàn)元付款通知，如果賬戶有足夠的資金進(jìn)行支付，則借：應(yīng)付票據(jù)100萬(wàn)，貸：銀行存款100萬(wàn)，如果高校無(wú)力支付到期票據(jù)，則應(yīng)貸：應(yīng)付賬款100萬(wàn)元。

3.凈資產(chǎn)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理

從會(huì)計(jì)科目的設(shè)置來(lái)看，新會(huì)計(jì)制度增加了長(zhǎng)期資產(chǎn)占用、限定性凈資產(chǎn)、非限定性凈資產(chǎn)、以前年度調(diào)整等會(huì)計(jì)科目，用本期收入費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)科目代替了舊會(huì)計(jì)制度中事業(yè)結(jié)余、經(jīng)營(yíng)結(jié)余會(huì)計(jì)科目的內(nèi)容，并根據(jù)需要對(duì)核算內(nèi)容進(jìn)行了調(diào)整，取消了事業(yè)基金、固定基金、專用基金、結(jié)余分配四個(gè)科目。

以長(zhǎng)期資產(chǎn)占用為例，如果長(zhǎng)期資產(chǎn)占用增加了，假設(shè)為100萬(wàn)，則借：本期收入費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)100萬(wàn)，貸：長(zhǎng)期資產(chǎn)占用100萬(wàn)；如果長(zhǎng)期資產(chǎn)占用減少了，則借：長(zhǎng)期資產(chǎn)占用100萬(wàn)，貸：本期收入費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)100萬(wàn)。

4.收入業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理

從會(huì)計(jì)科目的設(shè)置來(lái)看，新增了其他政府補(bǔ)助收入，這一科目的調(diào)整可以更好的反應(yīng)高校從政府部門獲取的各類補(bǔ)助（如研究課題資金補(bǔ)助等），合并了部分會(huì)計(jì)科目，如用財(cái)政補(bǔ)助收入科目核算舊會(huì)計(jì)制度中教育經(jīng)費(fèi)撥款、科研經(jīng)費(fèi)撥款、其他經(jīng)費(fèi)撥款三個(gè)科目的內(nèi)容，調(diào)整了部分科目，如將教育事業(yè)收入調(diào)整為財(cái)教事業(yè)收入等。

以捐贈(zèng)收入為例，假設(shè)高校獲得100萬(wàn)元現(xiàn)金捐贈(zèng)，則借：銀行存款100萬(wàn)，貸：捐贈(zèng)收入100萬(wàn)；如果獲得非現(xiàn)金資產(chǎn)如無(wú)形資產(chǎn)，假設(shè)其價(jià)值為100萬(wàn)元，實(shí)際支付相關(guān)費(fèi)用為10萬(wàn)元，則借：無(wú)形資產(chǎn)100萬(wàn)，貸：銀行存款10萬(wàn)，貸：捐贈(zèng)收入90萬(wàn)元。

5.費(fèi)用業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理

從會(huì)計(jì)科目設(shè)置來(lái)看，增加了輔助賬，資本性支出，詳細(xì)記錄高校資本性支出及其資金來(lái)源，調(diào)整了部分科目，如將教育事業(yè)支出調(diào)整為教育費(fèi)用、將科研事業(yè)支出調(diào)整為科研費(fèi)用等，取消了部分會(huì)計(jì)科目，如撥出經(jīng)費(fèi)、結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建。

費(fèi)用業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算相對(duì)復(fù)雜，以財(cái)務(wù)費(fèi)用為例，假設(shè)高校的利息支出為50萬(wàn)元，則借：財(cái)務(wù)費(fèi)用50萬(wàn)，貸銀行存款50萬(wàn)，如果取得利息收入則進(jìn)行相反的會(huì)計(jì)處理。在會(huì)計(jì)年度結(jié)束時(shí)，假設(shè)本科目的余額為100萬(wàn)元，則借：本期收入費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)100萬(wàn)，貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用100萬(wàn)。

6.財(cái)務(wù)報(bào)表

比較新舊會(huì)計(jì)制度，可以發(fā)現(xiàn)，新制度包括了資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表、現(xiàn)金流量表、財(cái)政撥款收支表、基建投資表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注，而舊會(huì)計(jì)制度則相對(duì)簡(jiǎn)單，僅資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、支出明細(xì)表三個(gè)內(nèi)容。新制度對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告提出了新的更高要求。

三、高校新會(huì)計(jì)制度實(shí)施的積極影響及其面臨的挑戰(zhàn)

1.高校新會(huì)計(jì)制度實(shí)施的積極影響

總體來(lái)看，高校新會(huì)計(jì)制度主要是通過(guò)明確權(quán)責(zé)發(fā)生制和調(diào)整會(huì)計(jì)科目來(lái)規(guī)范高校財(cái)務(wù)行為，并產(chǎn)生了積極影響。首先，權(quán)責(zé)發(fā)生制可以更為明確的反應(yīng)高校的成本費(fèi)用情況，無(wú)論是從國(guó)外會(huì)計(jì)制度的改革，還是從國(guó)內(nèi)企業(yè)會(huì)計(jì)制度等相關(guān)制度的實(shí)施來(lái)看，權(quán)責(zé)發(fā)生制更加符合時(shí)代的要求，更能反映高校財(cái)務(wù)運(yùn)行的基本情況，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。其次，會(huì)計(jì)科目的調(diào)整更加準(zhǔn)確的反應(yīng)了高校的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，以成本核算為例，相比于舊會(huì)計(jì)制度通過(guò)收入類和支出類科目進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，新制度設(shè)置了教育費(fèi)用（包括教學(xué)、教輔、學(xué)生事務(wù)、其他教育費(fèi)用）、科研費(fèi)用、管理費(fèi)用、離退休保障費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等科目來(lái)進(jìn)行成本核算，這就可以更為準(zhǔn)確的計(jì)量教育成本，提高了核算的準(zhǔn)確性。

2.高校新會(huì)計(jì)制度實(shí)施中存在的主要問(wèn)題

首先，會(huì)計(jì)目標(biāo)定位不準(zhǔn)確，準(zhǔn)確的定位有利于會(huì)計(jì)工作達(dá)到預(yù)定的目標(biāo)，但新會(huì)計(jì)制度未對(duì)予以明確（當(dāng)前主要有受托責(zé)任觀和決策有用觀兩種），并進(jìn)而給高校資源配置、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提高帶來(lái)了不利影響。其次，從會(huì)計(jì)科目的設(shè)置來(lái)看，部分科目的設(shè)置仍然存在一定的問(wèn)題。以科研收入為例，當(dāng)前主要核算政府及相關(guān)機(jī)構(gòu)撥入的財(cái)政資金，但隨著高校與企業(yè)合作的進(jìn)一步拓展，從企業(yè)獲得的科研經(jīng)費(fèi)占據(jù)了相當(dāng)大的比重，這也應(yīng)該納入到科研經(jīng)費(fèi)核算中來(lái)。并且，科研項(xiàng)目特別是自然科學(xué)的研究項(xiàng)目一般要持續(xù)相當(dāng)一段時(shí)間，按照新會(huì)計(jì)制度，在會(huì)計(jì)年度末期，對(duì)于未使用完的科研經(jīng)費(fèi)按照“盈余”進(jìn)行核算，這與科研經(jīng)費(fèi)管理規(guī)定存在一定的沖突。

四、進(jìn)一步推動(dòng)高校新會(huì)計(jì)制度實(shí)施的思考

1.進(jìn)一步完善細(xì)化高校新會(huì)計(jì)制度的配套制度

首先，對(duì)新會(huì)計(jì)制度中存在爭(zhēng)議之處在請(qǐng)示上級(jí)財(cái)政部門的基礎(chǔ)上予以明確，新會(huì)計(jì)制度中還存在一些與事業(yè)單位管理不匹配的規(guī)定，如對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理，新制度利用銀行存款、其他業(yè)務(wù)收入、其他應(yīng)收款等科目進(jìn)行處理，而事業(yè)單位則規(guī)定利用應(yīng)繳財(cái)政專戶款來(lái)進(jìn)行處理，這些爭(zhēng)議需要有效的進(jìn)行協(xié)調(diào)。其次，對(duì)會(huì)計(jì)核算中一些未明確之處通過(guò)配套制度予以明確，如對(duì)于固定資產(chǎn)折舊的年限和折舊的方法，可以再借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等相關(guān)制度的基礎(chǔ)上，根據(jù)高校的實(shí)際情況，固定資產(chǎn)的具體屬性，選擇年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等方法，從而避免由于會(huì)計(jì)人員自身理解的不同導(dǎo)致固定資產(chǎn)核算存在差異，提高核算的科學(xué)性。

2.加強(qiáng)財(cái)會(huì)人才培訓(xùn)，提高其執(zhí)行新會(huì)計(jì)制度的能力

要針對(duì)新舊會(huì)計(jì)制度的差異，結(jié)合高校的實(shí)際情況，積極開(kāi)展新會(huì)計(jì)制度應(yīng)用培訓(xùn)工作，幫助財(cái)會(huì)人員掌握如何從舊會(huì)計(jì)制度的會(huì)計(jì)處理轉(zhuǎn)變到新會(huì)計(jì)制度上來(lái)，如對(duì)于長(zhǎng)短期借款，長(zhǎng)期借款中基建類借款和其他借款，必須有效的進(jìn)行劃分，通過(guò)明確相關(guān)規(guī)定，幫助財(cái)會(huì)人員更好的開(kāi)展會(huì)計(jì)核算工作。

3.積極推動(dòng)會(huì)計(jì)信息化，提高高校會(huì)計(jì)核算的質(zhì)量

首先，高校要積極引入、完善財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)，除購(gòu)買專業(yè)的財(cái)務(wù)軟件外，還要根據(jù)高校業(yè)務(wù)范圍的拓展、院系（分校）地域分布廣等特征，積極構(gòu)建財(cái)務(wù)信息管理系統(tǒng)，通過(guò)網(wǎng)絡(luò)連接的方式促進(jìn)財(cái)務(wù)信息的處理、傳遞，增強(qiáng)會(huì)計(jì)核算的時(shí)效性。其次，高校要積極利用信息化帶來(lái)的便利，加強(qiáng)對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的監(jiān)管，避免賬實(shí)分離等問(wèn)題的出現(xiàn)，加強(qiáng)財(cái)務(wù)監(jiān)管降低各種隱性風(fēng)險(xiǎn)，并按照半年度、年度等方式進(jìn)行財(cái)務(wù)分析，出具財(cái)務(wù)分析報(bào)告，使財(cái)務(wù)部門真正成為高校決策的財(cái)務(wù)參謀。

[1]靳燕，郭景崢.高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度改革與《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（征求意見(jiàn)稿）探析[J].會(huì)計(jì)之友，2012（32）：39-40.

[2]劉丹.對(duì)新舊高校會(huì)計(jì)制度的比較及銜接工作的思考[J].財(cái)經(jīng)界，2012（10）：186-187.