新、舊《醫(yī)院會計制度》固定資產(chǎn)核算管理中的銜接探討

葛明峰

2010年12月31日，財政部發(fā)布了新的《醫(yī)院會計制度》（以下簡稱新制度），新制度自2011年7月1日起在公立醫(yī)院改革國家聯(lián)系試點城市施行，2012年1月1日起在全國施行，其中對固定資產(chǎn)的核算管理作出了較大調(diào)整。對此，筆者作為基層醫(yī)院財會人員，從固定資產(chǎn)新、舊制度核算管理的銜接方面談?wù)勛约旱捏w會。

1 固定資產(chǎn)的定義

醫(yī)院固定資產(chǎn)是指醫(yī)院持有的單位價值在1 000元及以上（其中專業(yè)設(shè)備單位價值在1 500元及以上），使用年限在1年以上（不含1年），并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)［1］。它是醫(yī)院資產(chǎn)中最重要的組成部分（如圖1所示），是醫(yī)院開展醫(yī)療業(yè)務(wù)活動、為廣大病員提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)必不可少的基本物質(zhì)條件，也是醫(yī)院賴以生存和發(fā)展的重要資源。

圖1 南通市第一人民醫(yī)院資產(chǎn)結(jié)構(gòu)圖

2 新、舊會計制度下固定資產(chǎn)核算管理制度對比分析

2.1 固定資產(chǎn)計價標(biāo)準(zhǔn)提高

2.1.1 原醫(yī)院會計制度固定資產(chǎn)計價標(biāo)準(zhǔn)偏低 原《醫(yī)院會計制度》規(guī)定一般設(shè)備、專用設(shè)備的單位價值分別為在500元和800元以上，這一規(guī)定是在我國過去經(jīng)濟發(fā)展水平較低的情況下制定的，距今已有10余年時間。在我國當(dāng)前經(jīng)濟環(huán)境下，仍按照該規(guī)定進行固定資產(chǎn)的界定顯得不合時宜：首先，多數(shù)單價很低的物資，如醫(yī)院的計算器、方凳等物資也列入了固定資產(chǎn)范圍，不符合固定資產(chǎn)的定義；其次，醫(yī)院固定資產(chǎn)核算范圍過大，導(dǎo)致固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)統(tǒng)計不準(zhǔn)確，固定資產(chǎn)存在虛增［2］。為此，新制度第44條規(guī)定，將一般設(shè)備、專用設(shè)備的計價標(biāo)準(zhǔn)由原來的500／800元提高為1 000／1 500元。這樣，由于固定資產(chǎn)計價標(biāo)準(zhǔn)提高，剩下的是真正達到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的物資，使固定資產(chǎn)名符其實，也符合會計真實性原則。

2.1.2 銜接及賬務(wù)處理 根據(jù)重新確定的固定資產(chǎn)目錄，結(jié)合固定資產(chǎn)的清理狀態(tài)，對原賬中“固定資產(chǎn)”科目的余額進行分析：①對達不到新制度中固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)將相應(yīng)余額轉(zhuǎn)入新賬中“庫存物資”科目；對于已領(lǐng)用出庫的，將其成本一次性攤銷，同時做好相關(guān)實物資產(chǎn)的登記管理工作，在新賬中為借記“事業(yè)基金”，貸記“庫存物資”科目。②對于符合新制度中固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，因出售、報廢、毀損等原因已轉(zhuǎn)入清理但尚未從原賬核銷的，應(yīng)當(dāng)將相應(yīng)余額連同相應(yīng)的“固定基金”科目余額轉(zhuǎn)入新賬。③對于符合新制度中固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)且未轉(zhuǎn)入清理的，應(yīng)當(dāng)將相應(yīng)余額轉(zhuǎn)入新賬中“固定資產(chǎn)”科目。

2.2 固定資產(chǎn)計提折舊

2.2.1 計提折舊的必要性 原《醫(yī)院會計制度》規(guī)定，醫(yī)院按照固定資產(chǎn)的賬面價值計提“專用基金-修購基金”，不對固定資產(chǎn)計提折舊。固定資產(chǎn)從購進到報廢的漫長核算期間內(nèi)，會計賬面記錄和報表上反映的是固定資產(chǎn)的原始價值（購入價），在固定資產(chǎn)報廢或轉(zhuǎn)讓時才一次性注銷其賬面原值；甚至一些超過正常使用年限的資產(chǎn)，因其尚可使用而在賬面上仍按原值反映，使得固定資產(chǎn)的實際價值得不到真實反映，根據(jù)原核算方法計算出的資產(chǎn)負(fù)債率偏低，不準(zhǔn)確。新制度第47條規(guī)定：醫(yī)院應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)性質(zhì)，在預(yù)計使用年限內(nèi)采用平均年限法或工作量法計提固定資產(chǎn)折舊［2］。固定資產(chǎn)計提折舊后，固定資產(chǎn)的賬面價值減去累計折舊后反映的是固定資產(chǎn)的現(xiàn)有真實價值。在資產(chǎn)負(fù)債表中，“累計折舊”作為固定資產(chǎn)的備抵賬戶列示，兩者抵銷后得出固定資產(chǎn)凈值。從而在會計報表中就能反映出固定資產(chǎn)原值及凈值，固定資產(chǎn)的增減情況一目了然，可以反映醫(yī)院固定資產(chǎn)的規(guī)模、新舊程度和實際價值［3］。

2.2.2 銜接及賬務(wù)處理 固定資產(chǎn)按月計提折舊，當(dāng)月增加的，當(dāng)月不計提折舊，從下月起計提；當(dāng)月減少的，當(dāng)月照提折舊，從下月起不再計提；已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)，不再計提折舊；提前報廢的固定資產(chǎn)不再補提折舊。①購入時，借“固定資產(chǎn)”，貸“銀行存款”，不再通過“固定基金”科目核算。購入的固定資產(chǎn)不直接列為支出，而是增加資產(chǎn)，在使用中計提折舊和攤銷作為當(dāng)月支出。②新增“累計折舊”科目，將支出中的提取修購基金改為提取折舊費，取消“固定基金”科目。計提折舊時，以期初應(yīng)計提折舊的“固定資產(chǎn)”賬面原值乘以規(guī)定的折舊率計算出每月提取的折舊額，借記“醫(yī)療業(yè)務(wù)支出”、“管理費用”、“其他支出”，貸記“累計折舊”。③新舊轉(zhuǎn)賬時，已過折舊期限的固定資產(chǎn)按原值直接轉(zhuǎn)入累計折舊；剩余的資產(chǎn)按已使用所限補計提相應(yīng)的折舊［4］。核算舉例：筆者醫(yī)院今年新購置1臺西門子MAGNETOM-V磁共振設(shè)備，價值1 700萬，已安裝調(diào)試使用。原來入賬時會計處理：借：醫(yī)療業(yè)務(wù)支出1 700萬，貸：固定基金1 700萬；現(xiàn)分錄則為：借：固定資產(chǎn)1 700萬，貸：銀行存款1 700萬；計提折舊時，借：醫(yī)療業(yè)務(wù)支出12.24萬（1 700／6／12），貸：累計折舊12.24萬。

2.3 建議增加固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備核算

2.3.1 計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的必要性 當(dāng)今社會技術(shù)發(fā)展日新月異，醫(yī)院的固定資產(chǎn)特別是其中的大型專業(yè)設(shè)備在購置時可能是國內(nèi)、國際領(lǐng)先，如筆者醫(yī)院的放療科加速器室10年前購置的1臺西門子KD-2直線器，這在當(dāng)時屬于最先進的儀器設(shè)備，但在使用過程中，隨著使用年限的逐年遞增、科技的進步，其已不適應(yīng)新的診療技術(shù)和手段，于2012年新購置了1臺美國瓦利安IX-SN5008加速器。原設(shè)備產(chǎn)生了資產(chǎn)減值，此時仍按原來的價值來核算是不合適的。所以，筆者認(rèn)為，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)定期或至少在年終時，對固定資產(chǎn)尤其是醫(yī)院的大型醫(yī)療設(shè)備進行全面檢查，當(dāng)出現(xiàn)可回收金額小于賬面價值時，合理預(yù)計各項固定資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，提取固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備［5］。

2.3.2 賬務(wù)處理 參照《企業(yè)會計制度》的有關(guān)規(guī)定和方法，計算提取固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額，公式為：固定資產(chǎn)減值金額 ＝ 固定資產(chǎn)原值-已計提累計折舊-現(xiàn)在市場同類資產(chǎn)的市場價格，借記“醫(yī)療業(yè)務(wù)支出”、“管理費用”、“其他支出”，貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。如已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)價值在以后的一段時期又得以恢復(fù)，應(yīng)在原已計提減值的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。在具體處理過程中，由于固定資產(chǎn)的減值金額很難直接計算得出，要先對資產(chǎn)的減值進行評估確認(rèn)，其專業(yè)性較強，這需要聘請社會專業(yè)人員以及較大的工作量才能計算出要計提的減值準(zhǔn)備金額。為此，筆者認(rèn)為，可采取以下兩種方式相結(jié)合來進行：一是醫(yī)院對超大型設(shè)備計提減值準(zhǔn)備；二是按固定資產(chǎn)大類計提減值準(zhǔn)備。這樣可以減少計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)的范圍和數(shù)量，從而減輕財會人員的工作量。

3 新、舊會計制度銜接期間的準(zhǔn)備工作

3.1 做好整個醫(yī)院固定資產(chǎn)的全面清查盤點工作

按臨床、醫(yī)技、行政、后勤等科室分類、分批清查固定資產(chǎn)。對清查出的盤盈、盤虧、毀損的固定資產(chǎn)，先計入待處理固定資產(chǎn)，報經(jīng)批準(zhǔn)后，按規(guī)定處理。

3.2 轉(zhuǎn)出非固定資產(chǎn)的物資

按新制度固定資產(chǎn)計價標(biāo)準(zhǔn)，將不屬于固定資產(chǎn)核算范圍的物資從原賬中轉(zhuǎn)出，借：低值易耗品等，貸：固定資產(chǎn)。

3.3 升級會計核算軟件

對單位的會計核算軟件升級，增加新制度要求的核算功能。

3.4 做好剩余固定資產(chǎn)核查

對本單位剩余固定資產(chǎn)的原值按形成資金來源、已使用年限、尚可使用年限等進行核查，為計提固定資產(chǎn)折舊等工作做好準(zhǔn)備。

新頒布的《醫(yī)院會計制度》對于原先醫(yī)院固定資產(chǎn)核算方面一些不完善的地方做出了相應(yīng)的改進，核算出來的醫(yī)院固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)更真實、更準(zhǔn)確，做到了賬實相符。由此充分反映了醫(yī)院資產(chǎn)真實狀況，從而有助于領(lǐng)導(dǎo)者正確的決策，使固定資產(chǎn)在提高醫(yī)院的社會效益和經(jīng)濟效益中發(fā)揮更大的作用。

［1］ 中華人民共和國財政部.醫(yī)院財會制度［M］.北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2010.

［2］ 何海花.淺析事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算存在的問題及對策［J］.財會通訊，2010，（9）：78-79.

［3］ 孫博濤.醫(yī)院固定資產(chǎn)核算方法的改進［J］.天津財會，2007，（6）：19-21.

［4］ 符文，劉南珍.對新《醫(yī)院會計制度》有關(guān)醫(yī)療收入核算的理解與思考［J］.中國社會醫(yī)學(xué)雜志，2012，29（4）.238-239.

［5］ 楊愛莉.對現(xiàn)行醫(yī)院固定資產(chǎn)折舊辦法的改進意見［J］.中國衛(wèi)生經(jīng)濟，2002，21（5）：40.