企業(yè)內(nèi)部控制局限性分析

□文/鞏望璇

（河北省煤田地質(zhì)局物測地質(zhì)隊(duì) 河北·邢臺）

企業(yè)內(nèi)部控制局限性分析

□文/鞏望璇

（河北省煤田地質(zhì)局物測地質(zhì)隊(duì) 河北·邢臺）

內(nèi)部控制是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要手段。不斷完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，對提高經(jīng)營效率和效果具有積極意義。但由于內(nèi)部控制本身固有的局限性，在很多情況下不能發(fā)揮應(yīng)有的作用。因此，有必要對其局限性作進(jìn)一步的認(rèn)識，引起企業(yè)管理層的重視，以充分發(fā)揮其控制作用，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略。

內(nèi)部控制；局限性；完善建議

原標(biāo)題：企業(yè)內(nèi)部控制局限性的認(rèn)識

收錄日期：2011年11月16日

加強(qiáng)和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制，對提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和風(fēng)險(xiǎn)降落能力、促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展、維護(hù)社會(huì)主義市場秩序和社會(huì)公眾利益具有重大意義。國內(nèi)外財(cái)務(wù)丑聞的頻頻爆發(fā)更加凸顯出內(nèi)部控制在企業(yè)管理中的地位和作用。

一、我國內(nèi)部控制現(xiàn)狀

伴隨經(jīng)濟(jì)制度變遷，我國內(nèi)部控制制度從缺失到完善經(jīng)歷了漫長過程，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制自身的內(nèi)容和作用也在不斷變化。

1986年頒布的《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》，對內(nèi)部控制作了明確的規(guī)定。1996年中注協(xié)發(fā)布《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第九號——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》，把內(nèi)部控制分為控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序三個(gè)部分。2008年6月財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)等五部委聯(lián)合制定《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，確立了我國企業(yè)建立和實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)框架，科學(xué)界定了內(nèi)部控制的內(nèi)涵。2010年4月五部委再次聯(lián)合發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，標(biāo)志著我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系基本建成。這一系列的文件和規(guī)定，使我國的內(nèi)部控制制度從無到有，從零散到體系走過了一條既借鑒國外成熟經(jīng)驗(yàn)，又切合自身實(shí)際的道路。

現(xiàn)階段我國絕大多數(shù)公司，其法人治理結(jié)構(gòu)普遍存在問題，主要表現(xiàn)在股東大會(huì)、董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)等核心機(jī)構(gòu)虛設(shè)，經(jīng)營者行為得不到監(jiān)控，并由此導(dǎo)致了公司內(nèi)部人員之間無法形成有效的牽制，進(jìn)而影響內(nèi)部控制的實(shí)施和健全。國外的“世通公司造假案”，國內(nèi)的“銀廣廈事件”等案例，都是疏于內(nèi)部控制所導(dǎo)致的。

二、內(nèi)部控制的局限性認(rèn)識

（一）管理者內(nèi)部控制意識薄弱造成的局限性。許多單位的“一把手”缺乏對內(nèi)部控制知識的基本了解，，對建立健全單位內(nèi)部控制的重要性認(rèn)識不夠，抱著有與沒有無所謂的態(tài)度，或雖然制定了內(nèi)部控制制度，但大多也只是停留在“寫在紙上、貼在墻上，給人看”的表面文章上，制度的落實(shí)存在問題。內(nèi)部控制體系或殘缺不全，或內(nèi)容不切實(shí)際，或流于形式，失去了內(nèi)部控制固有的剛性和嚴(yán)肅性。

我國較為嚴(yán)重的“一股獨(dú)大”股權(quán)結(jié)構(gòu)導(dǎo)致了“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象，很多企業(yè)高層管理人員濫用職權(quán)對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行越權(quán)干預(yù)的現(xiàn)象比較嚴(yán)重。崗位設(shè)置及權(quán)限、審批程序等重要控制環(huán)節(jié)與企業(yè)內(nèi)部控制相背離，造成內(nèi)部控制失效，進(jìn)而導(dǎo)致舞弊行為發(fā)生。管理者沒有成為內(nèi)部控制的原動(dòng)力，造成企業(yè)的內(nèi)部控制失控。

（二）會(huì)計(jì)人員工作失職造成的局限性。有些單位會(huì)計(jì)人員專業(yè)知識水平不高，缺乏應(yīng)有的辨別能力和分析判斷能力，無法適應(yīng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制所需的知識層次。甚至于一些靠人情關(guān)系混進(jìn)會(huì)計(jì)隊(duì)伍的人員，只憑領(lǐng)導(dǎo)意志辦事，法律、準(zhǔn)則、制度懂得不多，但卻沒有不敢造的報(bào)表，沒有不敢花的錢，造成會(huì)計(jì)信息失真，財(cái)務(wù)報(bào)表被歪曲，影響內(nèi)部控制的實(shí)施。

部分會(huì)計(jì)人員雖具有足夠的專業(yè)技術(shù)水平，但出于個(gè)人利益驅(qū)動(dòng)，無視會(huì)計(jì)職業(yè)道德，對發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制漏洞，不僅沒有主動(dòng)提出建議對制度加以完善，反而直接參與貪污、挪用公款、盜竊資金等違法違紀(jì)活動(dòng)。會(huì)計(jì)人員的這種專業(yè)素養(yǎng)和道德素質(zhì)，制約了企業(yè)內(nèi)部控制的建設(shè)，使內(nèi)部控制流于形式。

（三）監(jiān)督評審存在缺陷造成的局限性。單位的監(jiān)督評審工作主要由內(nèi)部審計(jì)部門和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊會(huì)計(jì)師來完成。由于我國許多公司的審計(jì)部門隸屬于企業(yè)管理層，缺乏應(yīng)有的獨(dú)立性，在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的監(jiān)督過程中，未能履行其應(yīng)有職能。首先，內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性不夠。我國企業(yè)大多實(shí)行的是單一的廠長經(jīng)理模式，這就導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)不能監(jiān)督上級，高層管理者是實(shí)質(zhì)上的“自由人”，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性嚴(yán)重受限；其次，對內(nèi)部審計(jì)的職能理解存在偏差。有關(guān)人員，包括內(nèi)部審計(jì)人員自身在內(nèi)，經(jīng)常將內(nèi)部審計(jì)的職能簡單理解為會(huì)計(jì)監(jiān)督，而且過分強(qiáng)調(diào)“查錯(cuò)糾弊”，忽視了“防錯(cuò)防弊”這一職能，未能發(fā)揮其加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理的作用；再次，內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)參差不齊，內(nèi)部審計(jì)部門力量薄弱，不能適應(yīng)工作的需要。這些都是阻礙內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的重要因素。

外部監(jiān)督主要由會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊會(huì)計(jì)師來完成，由于個(gè)別注冊會(huì)計(jì)師受個(gè)人利益驅(qū)動(dòng)而聯(lián)合被審單位違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律，弄虛作假出具虛假審計(jì)報(bào)告。

三、完善內(nèi)部控制的建議

內(nèi)部控制的局限性是客觀存在的，完全消除這些局限性是不可能的。因此，為了加強(qiáng)內(nèi)部管理，我們有必要從單位內(nèi)部消除制約內(nèi)部控制發(fā)揮作用的消極因素。

（一）提高管理者素養(yǎng)，強(qiáng)化內(nèi)控意識。企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境主要是由企業(yè)的經(jīng)營者決定的，內(nèi)部控制是否到位和有效，關(guān)鍵是企業(yè)經(jīng)營者是否重視、是否帶頭執(zhí)行。提高企業(yè)經(jīng)營者的管理理念和管理水平，使他們認(rèn)識到內(nèi)部控制制度的重要性和必要性，是內(nèi)部控制制度得以正常發(fā)揮的關(guān)鍵。內(nèi)控制度是企業(yè)管理的手段，企業(yè)高層管理的一言一行都對企業(yè)的內(nèi)部控制起著至關(guān)重要的作用，因此提高管理者的素質(zhì)，強(qiáng)化管理者的內(nèi)控意識和法律意識是保證各項(xiàng)內(nèi)控制度得以實(shí)施的關(guān)鍵。單位負(fù)責(zé)人是單位財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)工作的第一責(zé)任主體，對本單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、完整性以及內(nèi)部控制制度的合理性、有效性負(fù)主要責(zé)任，正確立起單位負(fù)責(zé)人對財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作和內(nèi)部控制制度建設(shè)的“第一責(zé)任主體”意識。為此，各級管理機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)聯(lián)合有關(guān)部門，分期分批和分類型地對單位的主要負(fù)責(zé)人及相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)舉辦有關(guān)內(nèi)部控制的研討班，定期為他們做相關(guān)知識的培訓(xùn)工作，使他們在了解把握內(nèi)部控制基本知識的基礎(chǔ)上，提高對單位內(nèi)部控制建設(shè)重要性的認(rèn)識，培養(yǎng)良好的內(nèi)部意識和內(nèi)部控制環(huán)境。

（二）加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員職業(yè)教育。內(nèi)控單位負(fù)責(zé)人與內(nèi)控責(zé)任單位負(fù)責(zé)人的會(huì)計(jì)在單位內(nèi)部控制體系中居于主導(dǎo)地位，對企業(yè)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性、可靠性起著至關(guān)重要的作用。

1、實(shí)行定期崗位輪換制度。定期輪崗可以打破會(huì)計(jì)長期從事某項(xiàng)工作形成人際關(guān)系網(wǎng)，使會(huì)計(jì)人員熟悉不同崗位業(yè)務(wù)處理程序，減少差錯(cuò)的產(chǎn)生，同時(shí)還可以發(fā)揮會(huì)計(jì)監(jiān)督職能，形成自我約束機(jī)制。

2、實(shí)行財(cái)務(wù)總監(jiān)委派制。財(cái)務(wù)總監(jiān)委派制是指在企業(yè)財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離的情況下，由出資人向企業(yè)委派財(cái)務(wù)總監(jiān)參與企業(yè)的重大經(jīng)營決策，組織和監(jiān)控企業(yè)日常財(cái)務(wù)活動(dòng)的一種經(jīng)濟(jì)監(jiān)督制度。企業(yè)財(cái)務(wù)總監(jiān)的主要職責(zé)包括兩方面：一是監(jiān)督；二是管理。雖然企業(yè)財(cái)務(wù)總監(jiān)來自于所有者的直接委派，使其監(jiān)督更具有權(quán)威性，但它與來自于企業(yè)外部的社會(huì)監(jiān)督（如國家作為社會(huì)管理者對企業(yè)實(shí)施的監(jiān)督）有著本質(zhì)的區(qū)別。由于財(cái)務(wù)總監(jiān)的工作與企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營決策活動(dòng)聯(lián)系密切，而且財(cái)務(wù)總監(jiān)還具有一定的管理權(quán)，使之成為企業(yè)內(nèi)部管理機(jī)制的重要組成部分，有助于加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制。

3、加強(qiáng)繼續(xù)教育。通過繼續(xù)教育學(xué)習(xí)增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員自我約束力，自覺執(zhí)行各項(xiàng)法律法規(guī)，遵守財(cái)經(jīng)紀(jì)律，以提高其工作能力，減少會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的技術(shù)錯(cuò)誤。保證會(huì)計(jì)記錄和數(shù)據(jù)資料的正確性、真實(shí)性，從而保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，最終為決策提供可靠的依據(jù)，提高決策質(zhì)量。大力加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育工作，不斷提升會(huì)計(jì)人員專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德素養(yǎng)。

4、明確規(guī)定計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)操作權(quán)限。對會(huì)計(jì)電算化進(jìn)行內(nèi)部控制，主要是對存取權(quán)限進(jìn)行控制，系統(tǒng)應(yīng)設(shè)多級安全保密措施，系統(tǒng)密鑰的源代碼和目的碼應(yīng)置于嚴(yán)格保密之下，操作權(quán)限的分配應(yīng)由財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人統(tǒng)一專管，以達(dá)到相互控制的目的，增強(qiáng)內(nèi)控意識。

（三）加強(qiáng)內(nèi)部控制審計(jì)的監(jiān)督作用。無論是早期的制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)，還是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，對企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行檢查審計(jì)都是一個(gè)必要的基本程序。

1、加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)。要使內(nèi)部審計(jì)更好地發(fā)揮作用，就要將內(nèi)部審計(jì)人員從會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)人員中分離出來，直接對董事會(huì)負(fù)責(zé)，這樣才能真正發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)人員的作用，不僅監(jiān)督和保護(hù)企業(yè)的資產(chǎn)、財(cái)產(chǎn)安全，而且還能夠發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)中的重大缺陷和現(xiàn)有內(nèi)部控制沒有得到執(zhí)行而出現(xiàn)的問題，并據(jù)此提出改進(jìn)的審計(jì)意見，這有利于促進(jìn)企業(yè)建立健全內(nèi)部控制和自我約束機(jī)制。加強(qiáng)對企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的指導(dǎo)和監(jiān)督，促使企業(yè)建立健全內(nèi)部審計(jì)制度；支持內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員履行職責(zé)，充分發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督作用；組織審計(jì)人員認(rèn)真學(xué)習(xí)《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，掌握其要領(lǐng)，領(lǐng)會(huì)其精神實(shí)質(zhì)，以便在企業(yè)審計(jì)工作中更好地為企業(yè)發(fā)展服務(wù)。

2、強(qiáng)化外部監(jiān)督。為保證企業(yè)內(nèi)部控制的有效實(shí)施，應(yīng)充分發(fā)揮政府監(jiān)管部門和社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)督作用。通過中介組織對企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的審計(jì)評價(jià)，對財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行評估，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，減少因決算報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)而導(dǎo)致發(fā)表不準(zhǔn)確審計(jì)意見的可能性。同時(shí)，對注冊會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)信息審查簽證要制定具體的處罰措施，對弄虛作假和違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律的，應(yīng)嚴(yán)肅處理，情節(jié)嚴(yán)重的給予經(jīng)濟(jì)處罰、行政處分，直至追究刑事責(zé)任。

內(nèi)部控制是企業(yè)自身的免疫系統(tǒng)和修復(fù)系統(tǒng)，是保證企業(yè)正常經(jīng)營、規(guī)避和化解風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的重要措施和保障。要進(jìn)一步發(fā)揮內(nèi)部控制的作用，必須注意克服內(nèi)部控制的局限性，使內(nèi)部控制始終貫穿于企業(yè)經(jīng)營管理的全過程和各個(gè)方面，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營管理的目標(biāo)。

[1]羅媛媛.我國企業(yè)內(nèi)部控制制度的現(xiàn)狀及完善措施.今日財(cái)富，2009.25.12.

[2]孫娜娜.現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制制度完善探討.現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2010.23.9.

[3]胡馮珠.關(guān)于國有企業(yè)內(nèi)控管理的幾點(diǎn)思考.當(dāng)代經(jīng)濟(jì)，2010.26.1.

[4]財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)關(guān)于印發(fā)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的通知.2008.5.

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