淺議企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊

□文/安淑萍

固定資產(chǎn)折舊是會(huì)計(jì)核算中的重要內(nèi)容，而折舊方法是折舊核算的主要規(guī)則。折舊方法的選擇不僅對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息、經(jīng)營(yíng)管理有直接影響，而且間接影響社會(huì)科技進(jìn)步。

一、固定資產(chǎn)加速折舊及其意義

（一）加速折舊法的實(shí)質(zhì)。固定資產(chǎn)折舊方法的實(shí)質(zhì)，是將固定資產(chǎn)成本在固定資產(chǎn)使用壽命期內(nèi)攤?cè)敫髌陂g成本費(fèi)用的一種規(guī)則。所謂加速折舊，有兩個(gè)方面的含義:一是縮短折舊年限，就是將固定資產(chǎn)成本的攤銷期在預(yù)計(jì)一般壽命期基礎(chǔ)上加以縮短；二是在既定的攤銷期內(nèi)，按前期多攤后期少攤的規(guī)則攤?cè)敫髌诔杀举M(fèi)用，也即固定資產(chǎn)總成本在整個(gè)攤銷期內(nèi)，各期的攤銷逐年遞減。

（二）固定資產(chǎn)加速折舊的重要意義。貨幣貶值、物價(jià)上升、技術(shù)進(jìn)步是一種總趨勢(shì)。當(dāng)發(fā)生貨幣貶值或隨著技術(shù)進(jìn)步使固定資產(chǎn)更新需要更多貨幣資金時(shí)，若采用直線法折舊，由于不考慮縮短攤銷期，原有成本與現(xiàn)行成本的差額極大，在歷史成本計(jì)量條件下，計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊嚴(yán)重不足，從而產(chǎn)生少計(jì)費(fèi)用多計(jì)利潤(rùn)的結(jié)果，嚴(yán)重影響會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。而如果采用加速折舊法，因?yàn)榧铀僬叟f既縮短了折舊時(shí)間，又將大部分固定資產(chǎn)成本在前期攤銷，縱使采用歷史成本計(jì)量屬性，物價(jià)變動(dòng)或技術(shù)進(jìn)步對(duì)各期合理攤銷的影響并不會(huì)太大。同時(shí)，固定資產(chǎn)折舊采用加速折舊法，可以避免資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響。再有，采用加速折舊法，可以保證企業(yè)生產(chǎn)手段的及時(shí)更新，維持企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力。

二、當(dāng)前存在的問題及原因分析

（一）當(dāng)前存在的問題。采用加速折舊法，無論在保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面還是促進(jìn)企業(yè)發(fā)展、促進(jìn)社會(huì)技術(shù)進(jìn)步方面都有著明顯的優(yōu)越性。然而，我國(guó)企業(yè)當(dāng)前計(jì)提固定資產(chǎn)折舊業(yè)務(wù)中采用折舊方法的狀況是大部分企業(yè)習(xí)慣于或者說更愿意采用直線法，而不愿意采用加速折舊法，企業(yè)一般不是以特定固定資產(chǎn)壽命期規(guī)律、技術(shù)更新趨勢(shì)、價(jià)格變化情況為依據(jù)，而是以會(huì)計(jì)利潤(rùn)指標(biāo)或眼前利益的需要為依據(jù)在加速折舊法與直線法中選擇，或者在不同的加速折舊法中選擇。這種狀況的存在，必然會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)、經(jīng)濟(jì)兩方面的后果。會(huì)計(jì)方面，除導(dǎo)致少計(jì)費(fèi)用虛增利潤(rùn)外，還會(huì)使各企業(yè)之間、同一企業(yè)不同經(jīng)營(yíng)期間的資產(chǎn)、費(fèi)用、利潤(rùn)數(shù)據(jù)不可比，從而嚴(yán)重影響會(huì)計(jì)信息的有用性。經(jīng)濟(jì)方面，由于物價(jià)持續(xù)上漲，加上技術(shù)進(jìn)步加快，采用直線法將使固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊總額遠(yuǎn)低于其實(shí)物更新所需貨幣資金，對(duì)于企業(yè)而言，將直接制約其提高生產(chǎn)能力，對(duì)于社會(huì)來說，將影響新的生產(chǎn)手段的市場(chǎng)需要，從而制約整個(gè)社會(huì)的科技進(jìn)步。

（二）原因分析。當(dāng)前，企業(yè)一般選擇直線法問題的形成有著多方面的原因，如公司治理結(jié)構(gòu)的不完善、企業(yè)現(xiàn)代管理意識(shí)的不強(qiáng)、不同企業(yè)的企業(yè)價(jià)值觀和經(jīng)營(yíng)管理水平存在差異等。但企業(yè)的任何行為都是制度框架內(nèi)的行為，因此導(dǎo)致問題存在的最重要原因，還在于現(xiàn)行固定資產(chǎn)折舊制度的缺陷，包括會(huì)計(jì)制度和稅收制度的缺陷。

1、會(huì)計(jì)制度方面:我國(guó)現(xiàn)行相關(guān)會(huì)計(jì)制度的核心內(nèi)容有三項(xiàng):一是企業(yè)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式自主選擇固定資產(chǎn)的折舊方法，可供選擇的折舊方法包括直線法和加速折舊法，其中加速折舊法又包括雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法；二是企業(yè)定期復(fù)核固定資產(chǎn)的使用年限和經(jīng)濟(jì)利益實(shí)現(xiàn)方式，當(dāng)確定經(jīng)濟(jì)利益實(shí)現(xiàn)方式發(fā)生變化時(shí)，調(diào)整折舊方法；三是固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。由于一個(gè)國(guó)家的企業(yè)各有行業(yè)特點(diǎn)，一個(gè)企業(yè)的固定資產(chǎn)也有不同的“經(jīng)濟(jì)利益實(shí)現(xiàn)方式”，因此在制度上安排多種折舊方法的選擇是必要的。然而，一種特定的折舊方法只有用于適用的固定資產(chǎn)才是合理的。而折舊方法直接影響會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，企業(yè)謀求利益最大化是一種“天性”。基于此，明確各種固定資產(chǎn)與折舊方法的適用關(guān)系，并保證有效執(zhí)行，應(yīng)該是制度的必要功能。而事實(shí)上，現(xiàn)行制度不僅完全把選擇折舊方法的權(quán)利賦予了企業(yè)，而且還進(jìn)一步允許企業(yè)定期調(diào)整折舊方法。綜合這些，可以說現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度為每一個(gè)企業(yè)自由選擇折舊方法提供了一個(gè)極大的空間。正是由于存在這種制度空間，當(dāng)治理結(jié)構(gòu)不完善，美化業(yè)績(jī)成為普遍需要時(shí)，就有了一般不愿意選擇加速折舊法或隨意選擇折舊方法的現(xiàn)象出現(xiàn)。從以往的會(huì)計(jì)舞弊案例中我們不難發(fā)現(xiàn)，折舊方法也是會(huì)計(jì)信息舞弊的常用手段。

2、稅收制度方面:《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》和有關(guān)稅收規(guī)范性文件，從稅收征管角度對(duì)固定資產(chǎn)折舊方法的采用做了規(guī)定。其主要內(nèi)容是，企業(yè)固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予稅前扣除。企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法?？梢圆扇】s短折舊年限或者采取加速折舊的方法的固定資產(chǎn)，包括:一是技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；二是常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)?？梢姡壳皣?guó)家對(duì)企業(yè)采用加速折舊法采取的是一種限制性政策，而“限制”加速折舊從根本上說是出于保證國(guó)家財(cái)政收入的考慮。從上文可知，加速折舊法有可以使企業(yè)的成本費(fèi)用合理配比、及時(shí)更新企業(yè)固定資產(chǎn)、加快社會(huì)的科技進(jìn)步以及保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)準(zhǔn)確等優(yōu)點(diǎn)。因此，對(duì)加速折舊法采用的限制性政策具有很大的弊端。

三、完善相關(guān)制度的建議

（一）調(diào)整稅收政策。第一，調(diào)整政策導(dǎo)向，鼓勵(lì)企業(yè)加速折舊。靜態(tài)地看，允許企業(yè)采用加折舊法計(jì)提折舊扣除應(yīng)納稅所得額，只影響所得稅的期間分布，而不會(huì)使所得稅總額發(fā)生減少。動(dòng)態(tài)地看，企業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模的擴(kuò)大和科技水平的提高必將不斷擴(kuò)大稅基，將更有利于形成經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)與稅收增長(zhǎng)的良性循環(huán)。所以，從宏觀和長(zhǎng)遠(yuǎn)的角度看，加速折舊法對(duì)政府稅收的影響是積極的。具體來說，應(yīng)將目前限定“允許加速折舊范圍”變更為限定“不允許采用加速折舊范圍”；第二，調(diào)整分類標(biāo)準(zhǔn)，區(qū)分技術(shù)性分類與財(cái)政扶持性分類。當(dāng)前關(guān)于是否允許加速折舊的界限劃分也考慮了技術(shù)和財(cái)政扶持兩方面因素，但標(biāo)準(zhǔn)體系不完善，尤其技術(shù)性分類不科學(xué)。目前，按行業(yè)劃定可加速折舊范圍，但規(guī)定行業(yè)中確實(shí)有相當(dāng)部分機(jī)器設(shè)備的無形損耗較大，應(yīng)實(shí)行加速折舊，但這些行業(yè)也還存在著更新?lián)Q代較慢或其技術(shù)更新對(duì)生產(chǎn)發(fā)展影響不大的固定資產(chǎn)，而規(guī)定范圍之外的行業(yè)也有需要加速更新的固定資產(chǎn)。因此，加速折舊法適用范圍的劃定應(yīng)打破行業(yè)、企業(yè)的界限，可將固定資產(chǎn)分為兩大類:一類是科學(xué)技術(shù)進(jìn)步較快的，應(yīng)實(shí)行加速折舊；一類是科學(xué)技術(shù)進(jìn)步較慢的，實(shí)行直線法折舊。

（二）完善會(huì)計(jì)制度。現(xiàn)行相關(guān)會(huì)計(jì)制度的主要缺陷是剛性不夠，為企業(yè)隨意選擇折舊方法提供了太大的空間。因此，應(yīng)當(dāng)建立全社會(huì)統(tǒng)一的、詳細(xì)的固定資產(chǎn)分類目錄和折舊方法對(duì)照標(biāo)準(zhǔn)，建立對(duì)“固定資產(chǎn)預(yù)期實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益方式發(fā)生變更”的專門機(jī)構(gòu)鑒證制度，并將折舊方法變更時(shí)的“備案”制改為“審批”制。此外，為節(jié)約會(huì)計(jì)成本并增強(qiáng)制度剛性，關(guān)于固定資產(chǎn)折舊的上述會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)可考慮與固定資產(chǎn)折舊的稅收政策適度統(tǒng)一，同時(shí)應(yīng)簡(jiǎn)化加速折舊方法，將目前雙倍余額法、年數(shù)總和法兩種方法并存改為只采用其中某一種方法。

現(xiàn)行相關(guān)會(huì)計(jì)制度的另一個(gè)問題是缺乏專門的固定資產(chǎn)折舊準(zhǔn)則。固定資產(chǎn)是企業(yè)的重要資產(chǎn)，當(dāng)前會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中固定資產(chǎn)折舊的重要性并不亞于資產(chǎn)減值。因此，建議構(gòu)建一個(gè)關(guān)于固定資產(chǎn)折舊的獨(dú)立準(zhǔn)則，即《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)折舊》，專用于規(guī)范與固定資產(chǎn)折舊有關(guān)的各種技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，包括固定資產(chǎn)折舊的會(huì)計(jì)分類標(biāo)準(zhǔn)、固定資產(chǎn)折舊的年限確定標(biāo)準(zhǔn)、固定資產(chǎn)預(yù)期實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益方式及其變更的確定標(biāo)準(zhǔn)，以及固定資產(chǎn)折舊信息披露等。