對(duì)“小金庫(kù)”的再認(rèn)識(shí)

雒文彥

摘 要：文章從對(duì)“小金庫(kù)”問(wèn)題的認(rèn)識(shí)入手，提出對(duì)“小金庫(kù)”的不同審計(jì)責(zé)任，并對(duì)如何防范“小金庫(kù)”提出基本看法。

關(guān)鍵詞：“小金庫(kù)” 責(zé)任 防范

中圖分類號(hào)：F275.1 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2009）06-181-01

“小金庫(kù)”問(wèn)題是企業(yè)管理中存在的一種違規(guī)違法現(xiàn)象，對(duì)“小金庫(kù)”問(wèn)題，上自企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)，下至各級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)人員對(duì)此均有不同的看法和認(rèn)識(shí)。一般認(rèn)為，”小金庫(kù)”純粹是賬外資金，是企業(yè)可以”自由”支配的資金。另一種意見(jiàn)認(rèn)為“小金庫(kù)”既可以是賬內(nèi)資金，也可以是賬外資金，只是由于沒(méi)有經(jīng)過(guò)正確的賬務(wù)處理，才出現(xiàn)所謂賬內(nèi)賬外之說(shuō)的問(wèn)題。

謹(jǐn)慎的審計(jì)人員在常規(guī)審計(jì)中一直將“小金庫(kù)”列為必審內(nèi)容之一。對(duì)“小金庫(kù)”的查證正如合格的審計(jì)人員對(duì)企業(yè)表外融資的審計(jì)一樣，存在著極大的風(fēng)險(xiǎn)，這是因?yàn)椤靶〗饚?kù)”做賬手段隱蔽，審計(jì)取證難度大，往往難于發(fā)現(xiàn)線索。審計(jì)人員對(duì)審計(jì)事項(xiàng)是否承擔(dān)責(zé)任的判斷標(biāo)準(zhǔn)，常常是在相同的條件下，其他審計(jì)人員可以得出相似或相同的審計(jì)結(jié)論作為判斷標(biāo)準(zhǔn)之一。令人困惑的是，時(shí)過(guò)境遷，很難重新找到相同或相似的審計(jì)條件來(lái)驗(yàn)證審計(jì)結(jié)論，例如對(duì)存貨中的潛虧、應(yīng)收賬款中的壞賬金額等問(wèn)題的審驗(yàn)，大部分會(huì)出現(xiàn)不同的審計(jì)結(jié)論。這也是審計(jì)人員常遭人誤解的緣由之一。

事實(shí)上，“小金庫(kù)”既可以是賬內(nèi)資金，也可以是賬外資金。借助錯(cuò)誤的賬務(wù)處理，某些單位可以將合規(guī)的資金變?yōu)檫`規(guī)資金，這些資金要么反映在企業(yè)賬表內(nèi)，要么在賬表外搞體外循環(huán)，形成賬內(nèi)或賬外的“小金庫(kù)”。由此，審計(jì)人員也應(yīng)視不同情況承擔(dān)不同的審計(jì)責(zé)任。

一般情況下，審計(jì)人員對(duì)賬內(nèi)“小金庫(kù)”要承擔(dān)完全的審計(jì)責(zé)任，這是因?yàn)椋鳛榉从称髽I(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的會(huì)計(jì)信息已為賬內(nèi)“小金庫(kù)”提供了可以佐證的會(huì)計(jì)軌跡，循此軌跡，審計(jì)人員應(yīng)不難發(fā)現(xiàn)此類“小金庫(kù)”。審計(jì)實(shí)務(wù)中較常用的一種審計(jì)方式就是分析性復(fù)核法，即對(duì)會(huì)計(jì)處理重新進(jìn)行核實(shí)或分析，以期發(fā)現(xiàn)違規(guī)資金。例如，被審計(jì)單位較為明顯的幾種私設(shè)“小金庫(kù)”的方式：通過(guò)往來(lái)賬目截留收入；通過(guò)多頭開(kāi)戶轉(zhuǎn)移資金；虛列成本費(fèi)用，套取資金等。

然而審計(jì)人員特別是內(nèi)部審計(jì)人員很難完全發(fā)現(xiàn)賬外“小金庫(kù)”，一個(gè)突出的例子是購(gòu)貨折扣形成的“小金庫(kù)”，賬簿內(nèi)不會(huì)反映折扣收入，因而對(duì)此事項(xiàng)進(jìn)行的審計(jì)實(shí)際已超越了賬簿，增加了審計(jì)難度。審計(jì)人員對(duì)此類“小金庫(kù)”的合理懷疑通?；谫~簿之外的接受舉報(bào)或詢問(wèn)等審計(jì)方式。另一方面內(nèi)部審計(jì)的局限性決定了審計(jì)人員很難從企業(yè)外部獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。在這種情況下，審計(jì)人員就不應(yīng)承擔(dān)百分之百的審計(jì)責(zé)任。對(duì)賬外”小金庫(kù)”的一個(gè)較為理想的審計(jì)方式就是通過(guò)廣泛接觸，獲取非法存款的銀行信息。一般通過(guò)函證或?qū)嵉卣{(diào)查仍可以取得較為有用的審計(jì)證據(jù)。

“小金庫(kù)”既可以是公開(kāi)的，也可以是隱瞞的，所謂公開(kāi)是指對(duì)其事實(shí)不加掩蓋。例如，盤點(diǎn)庫(kù)存現(xiàn)金可能會(huì)發(fā)現(xiàn)現(xiàn)款額少于賬面記錄，將收入掛列往來(lái)賬，復(fù)核明細(xì)分類賬也可能發(fā)現(xiàn)與總賬不符等等。一般情況下，審計(jì)人員通過(guò)嚴(yán)格的審計(jì)程序，應(yīng)能發(fā)現(xiàn)這種“小金庫(kù)”。所謂隱瞞是指被審計(jì)單位采取措施減少被發(fā)現(xiàn)的可能，違規(guī)者可以采取各種措施做到這一點(diǎn)，大部分“小金庫(kù)”均屬隱瞞性質(zhì)，這是一種極難發(fā)現(xiàn)的“小金庫(kù)”。甚至有些單位或個(gè)人銷毀憑證、制作假文件或者更改真實(shí)憑證，以圖蒙混過(guò)關(guān)。當(dāng)被審計(jì)單位采取不配合或消極的態(tài)度來(lái)對(duì)待審計(jì)人員時(shí)，審計(jì)取證工作就會(huì)遇到很大的困難，也許因?qū)徲?jì)范圍受限制而無(wú)法取證。因此，審計(jì)部門有必要做好被審計(jì)單位的思想工作，盡量取得他們的理解和支持，從多個(gè)角度，多個(gè)渠道獲取信息，去偽存真，去粗取精，獲取關(guān)于此類“小金庫(kù)”的信息。

其實(shí)“小金庫(kù)”問(wèn)題至少反映出我們?cè)谥贫冉ㄔO(shè)上出現(xiàn)了某些紕漏， “小金庫(kù)”性質(zhì)的資金與內(nèi)部控制的關(guān)系可基本劃分為：

1.違反內(nèi)部制度規(guī)定，應(yīng)由審計(jì)人員查實(shí)的。

2.在內(nèi)部控制系統(tǒng)范圍之外發(fā)生的。

顯然，對(duì)前一種情況，審計(jì)人員應(yīng)通過(guò)合理的審計(jì)程序，能夠發(fā)現(xiàn)私設(shè)的“小金庫(kù)”，并對(duì)此負(fù)完全的審計(jì)責(zé)任。而對(duì)第二種情況，審計(jì)人員未必負(fù)完全的審計(jì)責(zé)任，但應(yīng)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的某種缺陷，并根據(jù)自己的經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)水平，留心可能出現(xiàn)的問(wèn)題。有針對(duì)性地向單位領(lǐng)導(dǎo)提出加強(qiáng)內(nèi)部控制的建議。

實(shí)行防查并舉的審計(jì)方式，更有利于防范諸如“小金庫(kù)”等問(wèn)題的產(chǎn)生。因此，加強(qiáng)內(nèi)部控制就顯得尤其重要。現(xiàn)代審計(jì)的發(fā)展已經(jīng)從賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)延伸到企業(yè)制度基礎(chǔ)的審計(jì)，甚至風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。審計(jì)人員應(yīng)轉(zhuǎn)變工作方式，通過(guò)審計(jì)，查找企業(yè)內(nèi)控制制度建設(shè)的薄弱環(huán)節(jié)，從而促使企業(yè)采取有效的措施，完善內(nèi)部制度的建設(shè)，既發(fā)揮了審計(jì)的監(jiān)督職能，又寓服務(wù)職能于審計(jì)工作過(guò)程當(dāng)中，充分體現(xiàn)審計(jì)的“一審、二幫、三促進(jìn)”作用。

（作者單位：中石化管道儲(chǔ)運(yùn)分公司審計(jì)處 江蘇徐州 221008）

（責(zé)編：若佳）