新會計(jì)準(zhǔn)則下公司的財(cái)務(wù)治理

孫寶華

摘要：會計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)財(cái)務(wù)治理有著必然的聯(lián)系。企業(yè)財(cái)務(wù)治理機(jī)制有效，才能保證所依賴的會計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行質(zhì)量；而高質(zhì)量的會計(jì)準(zhǔn)則是企業(yè)財(cái)務(wù)治理的基本條件。企業(yè)財(cái)務(wù)治理機(jī)制完善，則市場上普遍提供的會計(jì)信息質(zhì)量較高，而充分有效的信息披露機(jī)制則有助于良好的企業(yè)財(cái)務(wù)治理機(jī)制的形成。

關(guān)鍵詞：會計(jì)準(zhǔn)則；企業(yè)會計(jì)

1 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)財(cái)務(wù)治理的關(guān)系

會計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行機(jī)制是指保證會計(jì)準(zhǔn)則有效執(zhí)行的制度安排，現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)則被認(rèn)為是會計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行機(jī)制的重要組成部分。公司財(cái)務(wù)治理的目標(biāo)和高質(zhì)量會計(jì)信息的提供具有內(nèi)在的邏輯一致性。

1.1 會計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量影響著公司的財(cái)務(wù)治理

高質(zhì)量的會計(jì)準(zhǔn)則是財(cái)務(wù)治理發(fā)揮作用的前提條件。作為財(cái)務(wù)治理這一整套制度安排中的一個(gè)重要機(jī)制，高質(zhì)量的會計(jì)準(zhǔn)則是企業(yè)財(cái)務(wù)治理的基本條件。財(cái)務(wù)治理是實(shí)現(xiàn)契約預(yù)期目標(biāo)的保障機(jī)制或制度性安排，契約的當(dāng)事人之間呈現(xiàn)復(fù)雜的委托--代理關(guān)系。企業(yè)財(cái)務(wù)決策、控制和收益分配權(quán)限的劃分及履行必須依賴于相應(yīng)的信息。通過信息其他當(dāng)事人才能了解代理人權(quán)利的實(shí)施情況，才能對其施加控制，形成制衡機(jī)制，才能給代理人適當(dāng)?shù)氖Ｓ嗍找娣峙浼?lì)。

會計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量決定財(cái)務(wù)治理效率。高質(zhì)量會計(jì)的基本目標(biāo)是要能夠提供可靠、相關(guān)的會計(jì)信息，而會計(jì)準(zhǔn)則被列為世界各國企業(yè)財(cái)務(wù)治理信息披露的重點(diǎn)，它主要用來評價(jià)公司的獲利能力和經(jīng)營狀況及預(yù)測未來的經(jīng)營前景，是解決會計(jì)準(zhǔn)則使用者與提供者之間信息不對稱問題的主要方式，其質(zhì)量的高低直接決定著資本市場的有效程度和社會資源的配置效率。會計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量與企業(yè)財(cái)務(wù)治理機(jī)制關(guān)系密切，雙向互動。高質(zhì)量的會計(jì)準(zhǔn)則是公司內(nèi)、外部治理機(jī)制有效運(yùn)行的基礎(chǔ)。

1.2 公司財(cái)務(wù)治理影響會計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行效果

財(cái)務(wù)治理機(jī)制是會計(jì)準(zhǔn)則運(yùn)用的制度環(huán)境。通過企業(yè)所提供的信息，使用者應(yīng)能據(jù)以準(zhǔn)確了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果及風(fēng)險(xiǎn)程度等。但高質(zhì)量的會計(jì)準(zhǔn)則所能提供的會計(jì)信息不僅有賴于強(qiáng)制性披露，更大程度上依賴于自愿性披露。一套清晰、準(zhǔn)確的會計(jì)準(zhǔn)則和相應(yīng)的信息披露制度，只是為高質(zhì)量會計(jì)信息的實(shí)現(xiàn)提供了技術(shù)上的可能，而公司財(cái)務(wù)治理機(jī)制對企業(yè)會計(jì)信息的生成和呈報(bào)機(jī)制起著直接的影響。會計(jì)準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)治理的關(guān)系是系統(tǒng)與環(huán)境的關(guān)系，系統(tǒng)要與環(huán)境相適應(yīng)協(xié)調(diào)才能有助于系統(tǒng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。因此，財(cái)務(wù)治理機(jī)制這一制度環(huán)境在很大程度上會影響會計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的質(zhì)量。所以要提供高質(zhì)量的會計(jì)信息有賴于企業(yè)財(cái)務(wù)治理機(jī)制的有效性。

1.3 企業(yè)財(cái)務(wù)治理規(guī)范著會計(jì)準(zhǔn)則的運(yùn)用

會計(jì)準(zhǔn)則系統(tǒng)為企業(yè)財(cái)務(wù)治理提供重要的信息來源，降低了信息不對稱，使得企業(yè)財(cái)務(wù)治理能夠有效運(yùn)作；另一方面，企業(yè)財(cái)務(wù)治理通過一整套制度安排來保證會計(jì)準(zhǔn)則的運(yùn)用質(zhì)量，企業(yè)財(cái)務(wù)治理的完善程度制約著會計(jì)信息質(zhì)量。財(cái)務(wù)治理主要是解決信息不對稱，其制度安排包括對會計(jì)信息的生成程序、生成質(zhì)量以及呈報(bào)機(jī)制進(jìn)行規(guī)范，對公司各利益相關(guān)者財(cái)權(quán)的配置和再配置、各項(xiàng)財(cái)權(quán)間相互制衡機(jī)制的設(shè)立，以及激勵(lì)制度等。在現(xiàn)實(shí)社會中，管理層通過手中的權(quán)力，直接影響會計(jì)準(zhǔn)則的生成質(zhì)量和呈報(bào)方式。

2 新會計(jì)準(zhǔn)則下對企業(yè)財(cái)務(wù)治理的影響

隨著新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，企業(yè)存在著一個(gè)新舊交替的過程，企業(yè)在財(cái)務(wù)治理方面面臨著很多的問題。

2.1 對會計(jì)核算體系的影響

企業(yè)會計(jì)核算賬戶、會計(jì)報(bào)表及其列報(bào)內(nèi)容和部分會計(jì)處理流程將發(fā)生改變。新增準(zhǔn)則如《金融工具確認(rèn)與計(jì)量》、《金融工具列報(bào)與披露》等的實(shí)施，要求對企業(yè)現(xiàn)行使用的“短期投資”、“長期股權(quán)投資”、“長期債權(quán)投資”等科目進(jìn)行重新設(shè)計(jì)，按金融工具的分類和確認(rèn)與計(jì)量原則核算，并在相應(yīng)的報(bào)表中列表與披露；再如，企業(yè)需要根據(jù)《所得稅準(zhǔn)則》設(shè)計(jì)“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”科目，核算遞延的所得稅項(xiàng)。

2.2 對企業(yè)管理水平及財(cái)務(wù)治理系統(tǒng)的影響

企業(yè)會計(jì)賬戶、報(bào)表結(jié)構(gòu)的調(diào)整直接導(dǎo)致了企業(yè)財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)及其有關(guān)功能的調(diào)整，企業(yè)需要通過自行開發(fā)完善或通過軟件供應(yīng)商的功能升級來實(shí)現(xiàn)功能的轉(zhuǎn)換。本套準(zhǔn)則公布后將會大大提高企業(yè)管理水平，尤其是金融工具的確認(rèn)、計(jì)量要求更新所有銀行信息管理系統(tǒng)和管理辦法。

2.3 新會計(jì)準(zhǔn)則可能使上市公司凈利潤增加

除少數(shù)股東權(quán)益列示發(fā)生變化外，少數(shù)股東損益在合并利潤表中的列示也發(fā)生了實(shí)質(zhì)性變化。根據(jù)財(cái)政部原《合并會計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》的規(guī)定，子公司“凈利潤”項(xiàng)目扣除母公司投資收益后的余額，即為少數(shù)股東本期損益，少數(shù)股東本期損益應(yīng)當(dāng)在合并利潤表中單列“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目，在“凈利潤”項(xiàng)目之前列示。也就是說，凈利潤=利潤總額-所得稅-少數(shù)股東損益。

根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第33號——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》及其應(yīng)用指南（征求意見稿），子公司當(dāng)期凈損益中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額，應(yīng)當(dāng)在合并利潤表中凈利潤項(xiàng)目下以“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目列示。這樣，執(zhí)行會計(jì)新政的上市公司凈利潤將包含少數(shù)股東損益，如果少數(shù)股東損益為正，凈利潤將增加，反之將減少。

2.4 存貨計(jì)量管理變化的影響

原企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對存貨計(jì)價(jià)，可采用“先進(jìn)先出法”和“后進(jìn)先出法”。新會計(jì)準(zhǔn)則取消“后進(jìn)先出法”，一律采用“先進(jìn)先出法”。存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法的選擇對當(dāng)期利潤的影響具體體現(xiàn)在存貨的價(jià)格波動上。當(dāng)存貨價(jià)格處于上漲時(shí)期，采用“后進(jìn)先出法”，是將最高價(jià)格的材料入賬，使當(dāng)期成本費(fèi)用上升，減少當(dāng)期利潤；若采用“先進(jìn)先出法”，則正好相反。這一核算辦法的變動，使企業(yè)不能再利用變更存貨計(jì)價(jià)的方法來調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤水平，便于對企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績進(jìn)行分析和比較，提高了會計(jì)信息的使用價(jià)值。

3 新會計(jì)準(zhǔn)則體系下公司財(cái)務(wù)治理的措施

在新的會計(jì)準(zhǔn)則體系下，公司的財(cái)務(wù)治理怎樣作出新的制度安排，來適應(yīng)新的會計(jì)準(zhǔn)則體系帶來的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，對公司來說顯得尤為重要。

3.1 明確企業(yè)的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)

企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)是與經(jīng)濟(jì)發(fā)展緊密相連的，這一目標(biāo)的確立總是隨經(jīng)濟(jì)形態(tài)的轉(zhuǎn)化和社會進(jìn)步而不斷深化。在當(dāng)前的知識經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)知識資產(chǎn)在企業(yè)總資產(chǎn)中的地位和作用日益突出，知識的不斷增加、更新、擴(kuò)散和應(yīng)用加速，深刻影響著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理活動的各個(gè)方面，使企業(yè)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)向高層次演化。其原因在于：知識最大化目標(biāo)可以減少非企業(yè)股東當(dāng)事人對企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)的抵觸行為，防止企業(yè)不顧經(jīng)營者、債權(quán)人及廣大職工的利益去追求“股東權(quán)益最大化”；知識資源的共享性和可轉(zhuǎn)移性的特點(diǎn)使知識最大化的目標(biāo)能兼顧企業(yè)內(nèi)外利益，維護(hù)社會生活質(zhì)量，達(dá)到企業(yè)目標(biāo)與社會目標(biāo)的統(tǒng)一。

3.2 賦予各利益相關(guān)者相應(yīng)的財(cái)權(quán)，維護(hù)其利益

在新會計(jì)準(zhǔn)則體系中，通過各項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定可以看出，新會計(jì)準(zhǔn)則更加注重對各利益相關(guān)者的各種權(quán)益的保護(hù)。這就要求完善上市公司財(cái)務(wù)治理時(shí)不能只關(guān)注所有者財(cái)務(wù)、經(jīng)營者財(cái)務(wù)和財(cái)務(wù)經(jīng)理財(cái)務(wù)。在公司內(nèi)部還包括職能部門經(jīng)理或項(xiàng)目經(jīng)理，這些經(jīng)理人員不同程度地?fù)碛邢鄳?yīng)的財(cái)權(quán)，有必要將其納入財(cái)務(wù)治理的參與者中。傳統(tǒng)的制度安排賦予政府或股東監(jiān)督權(quán)，而忽視了債權(quán)人與職工的權(quán)利，事實(shí)上后者也投入了專用性資本，并且與政府或股東相比具有信息優(yōu)勢，監(jiān)督能力更強(qiáng)。應(yīng)使債權(quán)人參與公司財(cái)務(wù)治理權(quán)的分割，維護(hù)其利息請求權(quán)、本金償還要求權(quán)與監(jiān)督權(quán)，并借助于一定的制度安排，使其在適當(dāng)條件下取得一定的財(cái)務(wù)控制權(quán)。

3.3 完善激勵(lì)與約束機(jī)制

激勵(lì)與約束機(jī)制是保證利益相關(guān)者對公司實(shí)行共同治理的“雙刃劍”。在設(shè)計(jì)激勵(lì)機(jī)制時(shí)，不僅要考慮物質(zhì)的，還要有精神上的；不僅有近期的，還要有長遠(yuǎn)的。如股票期權(quán)計(jì)劃，可以使經(jīng)營者和員工的利益與公司的發(fā)展合為一體，使其與企業(yè)之間有比較穩(wěn)定的關(guān)系。在實(shí)行約束機(jī)制時(shí)，制度應(yīng)更好的體現(xiàn)有限責(zé)任機(jī)制。利益相關(guān)者應(yīng)以其投入企業(yè)的資本為限承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，而人力資本投入者應(yīng)以自身的人力資本承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。這需要建立完善的經(jīng)理人市場，使企業(yè)經(jīng)營業(yè)績與經(jīng)營者密切相關(guān)，充分發(fā)揮市場的優(yōu)勝劣汰功能，對經(jīng)營者形成外部約束。

3.4 完善財(cái)務(wù)監(jiān)督機(jī)制

財(cái)務(wù)監(jiān)督主要是對執(zhí)行企業(yè)財(cái)務(wù)戰(zhàn)略決策的財(cái)務(wù)執(zhí)行主體進(jìn)行監(jiān)督。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)監(jiān)督側(cè)重外部監(jiān)督，是事后監(jiān)督，有滯后性，同時(shí)是單向的上層財(cái)權(quán)對下層財(cái)權(quán)的監(jiān)督，不能對財(cái)務(wù)主體的財(cái)務(wù)決策或執(zhí)行行為構(gòu)成有效的約束。要改變這種狀況，一是建立真正的獨(dú)立董事制度。獨(dú)立董事要真正發(fā)揮作用，代理中小股東行使財(cái)務(wù)監(jiān)督權(quán)。二是充分發(fā)揮監(jiān)事會的職能。監(jiān)事會能代理股東很好的行使財(cái)務(wù)監(jiān)督權(quán)。但是其和獨(dú)立董事的職能應(yīng)分工明確，使兩者形成互補(bǔ)，更好的發(fā)揮監(jiān)督、制衡作用。