企業(yè)合規(guī)管理中開具發(fā)票需要注意的問題

劉國影，趙 靜

1.河北禾騰律師事務所，河北 廊坊 065000；2.河北輔騰律師事務所，河北 霸州 065700

根據(jù)2022 年8 月23 日國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會令第42 號公布，自2022 年10 月1 日起施行的《中央企業(yè)合規(guī)管理辦法》第三條規(guī)定：“本辦法所稱合規(guī)管理，是指企業(yè)以有效防控合規(guī)風險為目的，以提升依法合規(guī)經(jīng)營管理水平為導向，以企業(yè)經(jīng)營管理行為和員工履職行為為對象，開展的包括建立合規(guī)制度、完善運行機制、培育合規(guī)文化、強化監(jiān)督問責等有組織、有計劃的管理活動?！保?］企業(yè)合規(guī)管理的目的是有效防范合規(guī)風險，管理對象為企業(yè)經(jīng)營管理行為和員工履職行為。在司法實踐中，企業(yè)增強抗風險能力，推動自身發(fā)展，尤其是強化企業(yè)合規(guī)管理的能力，如合規(guī)開具發(fā)票。一方面，企業(yè)要有內(nèi)生動力，一個企業(yè)要想長遠發(fā)展，都應當重視合規(guī)管理。另一方面，企業(yè)要有憂患意識，在堅持做好主業(yè)的基礎上，還要關注日常經(jīng)營過程中的風險點，尤其要全流程注意合規(guī)開具發(fā)票。

一、合規(guī)開具發(fā)票需要強化實務思維和風險防范

《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第三條規(guī)定：“本辦法所稱發(fā)票，是指在購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經(jīng)營活動中，開具、收取的收付款憑證。”［2］在日常生活和企業(yè)經(jīng)營活動中，常見的發(fā)票有普通發(fā)票、專業(yè)發(fā)票和增值稅專用發(fā)票。發(fā)票的具體表現(xiàn)分為手工發(fā)票、機打發(fā)票及定額發(fā)票三種［3］。普通發(fā)票一般是指增值稅納稅人使用的普通發(fā)票。增值稅專用發(fā)票只限于增值稅一般納稅人領購使用，增值稅小規(guī)模納稅人和非增值稅納稅人不得領購使用。

《中華人民共和國民法典》（以下簡稱《民法典》）第五百九十九條規(guī)定：“出賣人應當按照約定或者交易習慣向買受人交付提取標的物單證以外的有關單證和資料?！保?］《最高人民法院關于審理買賣合同糾紛案件適用法律問題的解釋》第四條規(guī)定：“民法典第五百九十九條規(guī)定的‘提取標的物單證以外的有關單證和資料’，主要應當包括保險單、保修單、普通發(fā)票、增值稅專用發(fā)票、產(chǎn)品合格證、質(zhì)量保證書、質(zhì)量鑒定書、品質(zhì)檢驗證書、產(chǎn)品進出口檢疫書、原產(chǎn)地證明書、使用說明書、裝箱單等。”［5］

根據(jù)以上規(guī)定，在買賣合同中，出賣人應當按照約定或者交易習慣向買受人交付普通發(fā)票、增值稅專用發(fā)票，即出賣人交付發(fā)票屬于出賣人按照約定或者交易習慣負有的合同義務，應當依約履行。對出賣人而言，合規(guī)開具發(fā)票既包括行政法律關系，也包括民事法律關系。因此在實務中，應當注意強化實務思維，同時注重風險防范。

（一）強化實務思維

企業(yè)合規(guī)管理包羅萬象，但是專門就合規(guī)開具發(fā)票這個著力點來看，實務思維理應聚焦于此。

1. 應當按照納稅期限申報的規(guī)定在申報期限內(nèi)報稅

《中華人民共和國增值稅暫行條例》第二十三條第二款規(guī)定：“納稅人以1 個月或者1 個季度為1 個納稅期的，自期滿之日起15 日內(nèi)申報納稅；以1 日、3 日、5 日、10 日或者15 日為1 個納稅期的，自期滿之日起5日內(nèi)預繳稅款，于次月1 日起15 日內(nèi)申報納稅并結(jié)清上月應納稅款?！保?］

根據(jù)以上規(guī)定，企業(yè)的財務人員應當按照納稅期限申報的規(guī)定在申報期限內(nèi)報稅，如遇國家法定的節(jié)假日，可以順延。按規(guī)定報稅既依法合規(guī)，又能合理避稅。這種實務思維的應用不但有助于企業(yè)自身的合規(guī)管理，而且增強了相關人員落實合規(guī)管理的動力。

2. 應當執(zhí)行價稅分離的措施

《中華人民共和國印花稅法》第五條第一款規(guī)定：“應稅合同的計稅依據(jù)，為合同所列的金額，不包括列明的增值稅稅款?！保?］實行價稅分離的目的是將包含在售價內(nèi)的稅款從商品或勞務的價格中分離出來，使購買商品或勞務的廠商和消費者可以直接從發(fā)票中了解到相關稅款的金額。

根據(jù)以上規(guī)定，企業(yè)在合同簽訂時應當將價稅分離，即明確約定不含稅金額、稅率、價稅合計的具體金額。實行價稅分離能促使企業(yè)合規(guī)開具發(fā)票，同時企業(yè)又可以將開具的發(fā)票金額向稅務部門抵扣一部分稅款。企業(yè)出于自身利益的需要，應積極、自覺地向銷售貨物或提給勞務的廠商索取發(fā)票，廠商必須提供合法、有效的發(fā)票。價稅分離的實施有利于稅務機關完善對納稅人的發(fā)票管理，同時也有助于強化消費者的納稅意識，實現(xiàn)稅收負擔公平，避免納稅人出現(xiàn)非法經(jīng)營和非法使用發(fā)票的行為。

（二）“智慧稅務”和“以數(shù)治稅”背景下的風險防范

中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發(fā)的《關于進一步深化稅收征管改革的意見》提出，應“著力建設以服務納稅人繳費人為中心、以發(fā)票電子化改革為突破口、以稅收大數(shù)據(jù)為驅(qū)動力的具有高集成功能、高安全性能、高應用效能的智慧稅務”，還提出“基本建成以‘雙隨機、一公開’監(jiān)管和‘互聯(lián)網(wǎng)+監(jiān)管’為基本手段、以重點監(jiān)管為補充、以‘信用+風險’監(jiān)管為基礎的稅務監(jiān)管新體系，實現(xiàn)從‘以票管稅’向‘以數(shù)治稅’分類精準監(jiān)管轉(zhuǎn)變”［8］。在這個大背景下，以下三個方面的風險防范需要加以注意。

1．固定資產(chǎn)損失要符合企業(yè)所得稅扣除條件

對于“固定資產(chǎn)損失”來說，主要是依據(jù)《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局公告2011 年第25 號）第二十七條：“存貨報廢、毀損或變質(zhì)損失，為其計稅成本扣除殘值及責任人賠償后的余額，應依據(jù)以下證據(jù)材料確認：（一）存貨計稅成本的確定依據(jù)；（二）企業(yè)內(nèi)部關于存貨報廢、毀損、變質(zhì)、殘值情況說明及核銷資料；（三）涉及責任人賠償?shù)?，應當有賠償情況說明；（四）該項損失數(shù)額較大的（指占企業(yè)該類資產(chǎn)計稅成本10%以上，或減少當年應納稅所得、增加虧損10%以上，下同），應有專業(yè)技術鑒定意見或法定資質(zhì)中介機構(gòu)出具的專項報告等?！保?］

根據(jù)以上規(guī)定，公司固定資產(chǎn)的損失如果符合企業(yè)所得稅扣除的條件，應當及時保留證據(jù)、依法報稅合理避稅。比如：公司被盜后電腦等辦公用品丟失，公司在報案時應當請求公安機關出具財產(chǎn)損失清單，以便在報稅時扣除企業(yè)所得稅。

2. 預收賬款發(fā)貨后要轉(zhuǎn)收入

關于預收賬款，除會計準則另有規(guī)定外，《中華人民共和國稅收征收管理法》《中華人民共和國會計法》并無明文規(guī)定。企業(yè)在經(jīng)營過程中，所有的預收賬款均應當及時轉(zhuǎn)為收入，并且每一筆預收賬款應當有相應合同作為佐證。否則，容易有補繳稅款、繳納滯納金的稅務風險。《國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875 號）規(guī)定：“銷售商品采取預收款方式的，在發(fā)出商品時確認收入?！保?0］也就是說，無論是銷售商品還是銷售服務，預收賬款通常不繳納企業(yè)所得稅，而是在商品發(fā)出或服務提供時確認收入后才繳納企業(yè)所得稅。如果提供勞務交易的結(jié)果能夠可靠估計的，可以采用完工進度（完工百分比）法確認提供勞務收入，但也不影響預收賬款的處理。一般情況下，企業(yè)收到預收賬款，無論是商品銷售還是服務提供，都會等到商品發(fā)貨或者服務提供才能滿足納稅義務發(fā)生條件。特殊情況時有以下幾種需要特別注意。一是已經(jīng)開具增值稅發(fā)票，納稅義務發(fā)生，需正常交稅。但需要注意的是，預付費卡發(fā)行企業(yè)收到的預付費開具零稅率發(fā)票不在此列。二是生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12 個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，增值稅納稅義務發(fā)生時間為收到預收賬款或者書面合同約定的收款日期的當天。三是納稅人提供租賃服務采取預收賬款方式的，包括動產(chǎn)租賃和不動產(chǎn)租賃兩種情況，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收賬款的當天。四是建筑企業(yè)和房地產(chǎn)企業(yè)收到預收賬款，納稅義務未發(fā)生，也需要預交增值稅。

當存在預收賬款時，合規(guī)開具發(fā)票需要注意以下四點：

（1）普通企業(yè)收到預收賬款，未發(fā)生納稅義務的，暫不開具發(fā)票，等待商品發(fā)貨或者服務提供時納稅義務發(fā)生，再開具發(fā)票并申報納稅；如果收款方提前開具發(fā)票的，納稅義務也要相應提前，這種情況通常不會被視為“虛開發(fā)票”。

（2）企業(yè)對外租賃不動產(chǎn)或動產(chǎn)，收到預收款即意味著納稅義務發(fā)生，應馬上開具發(fā)票，并申報納稅。

（3）房地產(chǎn)和建筑企業(yè)收到預收賬款，納稅義務未發(fā)生，也應按照規(guī)定預征增值稅，如果客戶需要發(fā)票可開具不征稅發(fā)票，但未來納稅義務發(fā)生時需要重新開具正式發(fā)票。一般情況下不建議開具不征稅發(fā)票。

（4）商超企業(yè)和餐飲、酒店、服務類企業(yè)通常會以辦理儲值卡、購物卡、消費卡的方式進行銷售，這也屬于預收賬款性質(zhì)，此時納稅義務未發(fā)生。如果客戶需要馬上開具發(fā)票的，也可以開具不征稅發(fā)票，這類不征稅發(fā)票被稱為“預付費卡發(fā)票”。其一經(jīng)開具，未來納稅義務發(fā)生了也不再重新?lián)Q回重開。相應地，取得此類發(fā)票的企業(yè)也不能夠正常抵扣增值稅進項稅。

3．合規(guī)開具發(fā)票要嚴格遵守財務規(guī)定

在企業(yè)經(jīng)營中，合規(guī)開具發(fā)票貌似一件小事，實際上特別重要。合規(guī)開具發(fā)票必須嚴格遵守如下財務規(guī)定：

（1）稅務發(fā)票正上方須印有“國家稅務總局監(jiān)制”字樣的增值稅發(fā)票，加蓋開具單位發(fā)票專用章，并且在稅務機關規(guī)定的發(fā)票使用有效期內(nèi)。行政事業(yè)單位票據(jù)和內(nèi)部結(jié)算憑證，必須有國家或省市級財政部門統(tǒng)一印制的收據(jù)監(jiān)制章并加蓋開具單位財務專用章。

（2）發(fā)票或財政票據(jù)必須做到要素齊全，字跡清晰、完整、正確填寫付款單位、開票日期、商品名稱或經(jīng)營項目、規(guī)格、型號、單價、數(shù)量及金額等。發(fā)票的抬頭（付款單位）統(tǒng)一為“某某單位”，不能是單位的下屬部門，應當按照各自單位名稱正確填寫，并且單位名稱不得簡寫。

（3）所有的原始票據(jù)不得有涂改、挖補等現(xiàn)象。發(fā)票大小寫金額應一致，有錯誤的，應當由出具單位重開。原始憑證有錯誤的，應當由出具單位重開或者更正，更正處應當加蓋出具單位印章。

（4）若發(fā)票遺失，應由原出票單位提供原發(fā)票的復印件，復印件上注明“由原件復印”字樣并加蓋發(fā)票專用章，可視同有效發(fā)票報銷。因公出差遺失交通票的，企業(yè)應當作出以下規(guī)定：由本人寫出書面情況說明，提供票款支付證明（付款記錄、刷卡單）、登機牌，經(jīng)同行人員證明和部門負責人審批同意。票據(jù)僅能報銷一次，若發(fā)現(xiàn)票據(jù)重復報銷的，一經(jīng)查出可追究當事人責任。

（5）經(jīng)辦人員應通過合法正規(guī)程序取得報銷發(fā)票，彩色打印、黑白打印的正規(guī)增值稅電子發(fā)票可作為報銷憑據(jù)，如有相關明細及附件的，隨電子發(fā)票一并附上。經(jīng)辦人員可以通過全國增值稅發(fā)票查驗平臺［11］查詢發(fā)票真?zhèn)尾⒃诎l(fā)票背面簽字，普通電子發(fā)票應簽字承諾發(fā)票未重復報銷。

在實務中，不超過500 元可以不開發(fā)票。如需申請開具發(fā)票，若是個人應當提供身份證復印件，并在銷售單據(jù)等書面材料上簽名按手??；若是單位應當開具收據(jù)，加蓋財務專用章。

二、合規(guī)開具發(fā)票需要規(guī)避稅務風險

（一）要注意不可收受失控發(fā)票

根據(jù)《關于異常增值稅扣稅憑證管理等有關事項的公告》（國家稅務總局公告2019 年第38 號）第一條的規(guī)定，符合下列情形之一的增值稅專用發(fā)票，列入異常憑證范圍：（一）納稅人丟失、被盜稅控專用設備中未開具或已開具未上傳的增值稅專用發(fā)票；（二）非正常戶納稅人未向稅務機關申報或未按規(guī)定繳納稅款的增值稅專用發(fā)票；（三）增值稅發(fā)票管理系統(tǒng)稽核比對發(fā)現(xiàn)“比對不符”“缺聯(lián)”“作廢”的增值稅專用發(fā)票；（四）經(jīng)稅務總局、省稅務局大數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)，納稅人開具的增值稅專用發(fā)票存在涉嫌虛開、未按規(guī)定繳納消費稅等情形的；（五）屬于《國家稅務總局關于走逃（失聯(lián)）企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票認定處理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016 年第76 號）第二條第（一）項規(guī)定情形的增值稅專用發(fā)票［12］。

所謂“失控發(fā)票”，顧名思義是指失去控制的發(fā)票，即上文所述的異常憑證。企業(yè)在接受“失控發(fā)票”后可能面臨不得抵扣增值稅進項稅額的風險，如果經(jīng)國家稅務總局、省稅務局大數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)存在涉稅風險的，企業(yè)將不得離線開具發(fā)票，并且企業(yè)開票人員在登錄開票軟件時，必須按照稅務機關指定的方式進行人員身份信息實名驗證。更有甚者，企業(yè)還有可能被稅務機關認定為“虛開”，被稅務機關要求補繳稅款及滯納金，面臨一定比例的罰款甚至承擔刑事責任。

簡而言之，對于“失控發(fā)票”金稅三期已有預警指標。一旦超過預警指標，將會出現(xiàn)金稅三期彈窗預警。對于“失控發(fā)票”，企業(yè)可以采取以下措施加以防范：首先是在簽訂合同前做好盡調(diào)工作，防止“用別人的錯誤懲罰自己”。在與異地新客戶開展業(yè)務前，要對交易方身份進行核實。核實交易方身份時可以參照破產(chǎn)管理人遴選評估機構(gòu)的做法，在“信用中國”網(wǎng)站中查詢以下三項信用情況：一是失信被執(zhí)行人名單；二是重大稅收違法案件當事人名單；三是企業(yè)經(jīng)營異常名錄。如果對方曾經(jīng)存在多起被人民法院涉訴案件，甚至被列入失信被執(zhí)行人名單或者有稅務方面的不良記錄，那么應當避免不與對方簽訂合同，以及發(fā)生任何交易行為。因為一旦發(fā)生交易，那么對方出具的發(fā)票很可能就是“失控發(fā)票”。其次是慎重對待低價產(chǎn)品，尤其是明顯低于市場價的產(chǎn)品。根據(jù)《最高人民法院關于印發(fā)〈全國法院貫徹實施民法典工作會議紀要〉的通知》（法〔2021〕94號）的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓價格達不到交易時交易地的指導價或者市場交易價百分之七十的，一般可以視為明顯不合理的低價［13］。最后是核對發(fā)票的真?zhèn)?，即通過全國增值稅發(fā)票查驗平臺查詢發(fā)票真?zhèn)巍?/p>

（二）要注意頂額發(fā)票占比

金稅三期以大數(shù)據(jù)系統(tǒng)為支撐，從多維度、多方面的預警指標對企業(yè)發(fā)票進行一系列嚴格監(jiān)控，其中一個預警指標就是頂額開具發(fā)票。頂額開具發(fā)票，又叫“頂格開具發(fā)票”，指的是每份發(fā)票開具的金額接近或者達到發(fā)票的最高開票限額。

目前，我國的增值稅發(fā)票版位分別有千元版、萬元版、十萬元版、百萬元版、千萬元版。萬元版是當前企業(yè)最常用的版位，最大能開具不含稅價小于等于9999.99 元的發(fā)票。按照國家稅務總局的規(guī)定，首次申領增值稅發(fā)票的新辦納稅人需要先到稅務機關辦理發(fā)票票種核定，同時也明確規(guī)定了相關票種的上限。

一方面增值稅專用發(fā)票最高開票限額不超過10 萬元，每月最高領用數(shù)量不超過25 份；另一方面，增值稅普通發(fā)票最高開票限額不超過10 萬元，每月最高領用數(shù)量不超過50 份。若現(xiàn)有的發(fā)票用量不能滿足企業(yè)日常使用的，可申請增量或者增版。增量一般適用于金額不高，但開票量較大的公司，如小商鋪。增版一般適用于單價高的企業(yè)，這類企業(yè)的特點是金額大，但開票量相對較小。

如果大量頂額開具發(fā)票，且開票時間集中，一旦頂額發(fā)票占比超過預警線，那么就有可能被金稅三期彈窗預警。在這種情況下，企業(yè)財務人員應當及時向稅務機關申請增量或者增版。如果能夠向稅務機關申請增量或者增版并且得到準許，就容易增加交易方的信任，也有利于企業(yè)經(jīng)營活動的順利完成。在實踐中，能順利增量或者增版的企業(yè)，一般為納稅信用A 級納稅人。

（三）要注意進銷企業(yè)里程差異率

自金稅三期系統(tǒng)上線后，直接通過大數(shù)據(jù)，穿透式地剖析企業(yè)的經(jīng)濟運行情況和納稅情況，如果監(jiān)測到企業(yè)有任何財務指標異常的情況就可能會直接向稅務局發(fā)出警示，以此來監(jiān)管企業(yè)是否存在偷漏稅行為。

當下，只有合規(guī)經(jīng)營才能保證企業(yè)長久穩(wěn)定發(fā)展。實務操作中，貨物銷售企業(yè)的申報數(shù)據(jù)、開票信息、銷售信息都是在稅務機關的監(jiān)管之下，如果存在不合規(guī)的稅務處理，通過大數(shù)據(jù)比對很容易就能發(fā)現(xiàn)問題。所以企業(yè)要高度重視合規(guī)開具發(fā)票，依法依規(guī)經(jīng)營。舉例來說，混凝土這種特殊商品從出廠到進場施工最長不能超過三個半小時，如果進銷企業(yè)自然地理距離已經(jīng)超過了混凝土攪拌車最長里程和時長，即使是全程走高速也超過了四個小時。那么這樣的發(fā)票無疑是存在問題的，存在虛開發(fā)票的巨大嫌疑［14］。

（四）要注意進銷品名背離率

作為商貿(mào)企業(yè)一般納稅人，所開具的銷項發(fā)票要求必須有對應的進項發(fā)票，而且名稱必須一致［15］。國家稅務總局《關于增值稅發(fā)票開具有關問題的公告》（國家稅務總局2017 年第16 號）規(guī)定：“銷售方開具增值稅發(fā)票時，發(fā)票內(nèi)容應按照實際銷售情況如實開具，不得根據(jù)購買方要求填開與實際交易不符的內(nèi)容。銷售方開具發(fā)票時，通過銷售平臺系統(tǒng)與增值稅發(fā)票稅控系統(tǒng)后臺對接，導入相關信息開票的，系統(tǒng)導入的開票數(shù)據(jù)內(nèi)容應與實際交易相符，如不相符應及時修改完善銷售平臺系統(tǒng)?！保?6］也就是說，作為商貿(mào)企業(yè)，企業(yè)的商品名稱在形態(tài)不變的情況下，名稱必須一致。

目前，金稅三期系統(tǒng)升級版已經(jīng)覆蓋涉及企業(yè)的各個領域，而且企業(yè)通過升級版開票系統(tǒng)所開的發(fā)票信息，將完全上傳到金稅三期系統(tǒng)，金稅三期系統(tǒng)根據(jù)企業(yè)所開具發(fā)票的各項數(shù)據(jù)指標進行分析，一旦不符合規(guī)范，就很容易被篩選出來，并對企業(yè)進行預警。2019 年5 月24 日，國家稅務總局北京市稅務局第二稽查局出具稅務處理決定書（京稅稽二處〔2019〕6000412 號），對某單位的處理決定如下：

根據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十二條第二款第一項“開具發(fā)票應當按照規(guī)定的時限、順序、欄目，全部聯(lián)次一次性如實開具，并加蓋發(fā)票專用章。任何單位和個人不得有下列虛開發(fā)票行為：（一）為他人、為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務情況不符的發(fā)票”的規(guī)定，對你單位開具的47 份增值稅專用發(fā)票應定性為虛開增值稅專用發(fā)票。對你單位開具的88 份增值稅普通發(fā)票應定性為虛開增值稅普通發(fā)票。你單位虛開增值稅專用發(fā)票及普通發(fā)票的行為涉嫌犯罪，按規(guī)定移送公安機關。限你（單位）自收到本決定書之日起15 日內(nèi)按照規(guī)定進行相關賬務調(diào)整［17］。

由此可見，企業(yè)所開具和收受的發(fā)票，銷售品名必須是進項品名里面的，否則就可能出現(xiàn)金稅三期彈窗預警。舉例來說，釀酒企業(yè)其酒精勾兌中蜜糖酒精的使用僅占比20%，可是該企業(yè)所開具的發(fā)票中80%都是購買蜜糖酒精的，可能會被金稅三期彈窗預警。

（五）要注意進銷結(jié)構(gòu)差異率

生產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營的過程一般是從以計劃成本采購材料（材料采購）到存入倉庫（原材料），再到出庫進入車間（生產(chǎn)成本）、商品入庫（庫存商品），最后到結(jié)轉(zhuǎn)成本（主營業(yè)務成本）。由于商貿(mào)企業(yè)較少自行生產(chǎn)庫存商品，而是通過購入和加工收回取得，所以商貿(mào)企業(yè)經(jīng)營只有兩個過程：存入倉庫（庫存商品）、結(jié)轉(zhuǎn)成本（主營業(yè)務成本）。

如果某企業(yè)進項發(fā)票顯示購買了18 萬條長拉鏈，但是銷售發(fā)票顯示售出了5000 件羽絨服，經(jīng)比對發(fā)現(xiàn)一件羽絨服至少使用了30 條長拉鏈，這顯然是違背常理的。

（六）要注意主營業(yè)務利潤率、差異率

主營利潤率，是企業(yè)主業(yè)所產(chǎn)生的利潤率。比如企業(yè)主業(yè)是房地產(chǎn)，那么經(jīng)營房地產(chǎn)所產(chǎn)生的利潤，與主營業(yè)務收入的比率，就是主營利潤率。如果這個企業(yè)還經(jīng)營旅游、商業(yè)等，因為不是他的主業(yè)，所以在計算主營利潤率時不計算在內(nèi)。主營業(yè)務利潤率是主營業(yè)務利潤與主營業(yè)務收入的百分比。主營業(yè)務利潤率是指企業(yè)一定時期主營業(yè)務利潤同主營業(yè)務收入凈額的比率。它表明企業(yè)每單位主營業(yè)務收入能帶來多少主營業(yè)務利潤，反映了企業(yè)主營業(yè)務的獲利能力，是評價企業(yè)經(jīng)營效益的主要指標。

在同一納稅期間（或者以納稅年度論），企業(yè)自查后的數(shù)據(jù)減去對應項目的賬上數(shù)（稅金為申報數(shù)），再用這個差額除以賬上數(shù)（稅金為申報數(shù)），乘以100%，即可得出所謂的差異率。如果企業(yè)從未有過的業(yè)務，且開具了數(shù)額足夠多的發(fā)票，這種情況可能會被金稅三期彈窗預警，并且要求企業(yè)說明情況。

（七）要注意相關業(yè)務占比

企業(yè)所得稅匯算清繳中，與期間費用相關的風險點，主要有財務費用占期間費用比重過高的風險、期間費用與營業(yè)收入彈性系數(shù)異常帶來的風險、其他費用占期間費用比例過高的風險。期間費用與營業(yè)收入彈性系數(shù)異常預警的指標為期間費用變動率與收入變動率相差超過20%。根據(jù)公式，指標值＝期間費用變動率/主營業(yè)務收入變動率，其中：期間費用變動率＝（本期期間費用期末值-上期期間費用期末值）/上期應收賬款期末值。主營業(yè)務收入變動率＝（本期主營業(yè)務收入期末值-上期主營業(yè)務收入期末值）/上期主營業(yè)務收入期末值。

稽核比對的期間費用取自納稅申報表（A 類）中第4、5、6 行的銷售費用、管理費用、財務費用三項金額的合計數(shù)；營業(yè)收入取自納稅申報表（A 類）第1 行營業(yè)收入的金額，正常情況下兩者應基本同步增長，彈性系數(shù)應接近1。如果彈性系數(shù)大于1，且兩者相差超過20%，若兩者都為正時，可能存在企業(yè)少報或瞞報收入以及多列成本費用等問題；若兩者都為負時，則正常。如果彈性系數(shù)小于1，且兩者相差超過20%，若兩者都為正時，正常；若兩者都為負時，可能存在少報或瞞報收入以及多列成本費用等問題。如果彈性系數(shù)為負數(shù)，且期間費用變動率為正，主營業(yè)務收入變動率為負時，可能存在企業(yè)多列期間費用、擴大稅前扣除范圍等問題。

正常情況下，企業(yè)的成本與收入是配比的。若企業(yè)成本費用較企業(yè)營業(yè)收入來說，明顯增加，且增加幅度較大時，可能會被金稅三期彈窗預警。也就是說，超出預警值，就代表著企業(yè)可能存在隱瞞收入或虛增成本費用等問題。如果有金稅三期彈窗預警發(fā)生，企業(yè)應著重關注增加的費用與減少的收入與經(jīng)營變化是否存在因果關系，是否屬于正常經(jīng)營的結(jié)果。舉例來說，賓館可以開具三類發(fā)票：會議、住宿、餐飲。由于餐飲發(fā)票不能抵進項，賓館如果大量開具餐飲發(fā)票，而且占比遠遠超過會議類發(fā)票和住宿類發(fā)票，也可能會出現(xiàn)金稅三期彈窗預警。

（八）要注意嚴格禁止代開發(fā)票

《稅務機關代開增值稅專用發(fā)票管理辦法（試行）》（國稅發(fā)〔2004〕153 號）第二條規(guī)定：“本辦法所稱代開專用發(fā)票是指主管稅務機關為所轄范圍內(nèi)的增值稅納稅人代開專用發(fā)票，其他單位和個人不得代開。”第六條規(guī)定：“增值稅納稅人發(fā)生增值稅應稅行為、需要開具專用發(fā)票的，可向主管稅務機關申請代開。”

由此可見，代開發(fā)票的唯一合法途徑是到稅務局辦稅服務大廳辦理，如果企業(yè)代開發(fā)票達到一定比例，也可能出現(xiàn)金稅三期彈窗預警，甚至涉嫌“虛開普通發(fā)票罪”或者涉嫌“虛開增值稅專用發(fā)票罪”“逃稅罪”［18］。近年來，國家稅務總局會同公安機關充分發(fā)揮稅收大數(shù)據(jù)作用，精準有效打擊“假企業(yè)”虛開發(fā)票、“假出口”騙取退稅、“假申報”騙取稅費優(yōu)惠等行為，實現(xiàn)對虛開騙稅等違法犯罪行為懲處從事后打擊向事前事中精準防范轉(zhuǎn)變，在保障國家稅收安全同時也給企業(yè)合規(guī)管理尤其是合規(guī)開具發(fā)票方面敲響了警鐘。比如：湖南查處“1·23”增值稅發(fā)票虛開案。2021 年1 月，湖南婁底稅務部門在日常巡查過程中，發(fā)現(xiàn)3 家汽車銷售公司存在重大虛開增值稅發(fā)票嫌疑，迅速會同公安部門成立聯(lián)合專案組進行立案查處。經(jīng)查，以張某為首的犯罪團伙自2020 年底以來，在婁底成立22 家空殼公司虛開發(fā)票，涉及發(fā)票500 余份，虛開金額6 億余元。2021 年1月底，聯(lián)合專案成功收網(wǎng)，搗毀作案窩點3 個，抓獲嫌疑人5 名。

三、合規(guī)開具發(fā)票的風險點分析及應對措施

企業(yè)合規(guī)管理包羅萬象，但在實踐中也存在一些爭議，僅在合規(guī)開具發(fā)票方面就存在以下風險點，需要我們積極采取應對措施。

（一）部分企業(yè)實際控制人、股東對合規(guī)開具發(fā)票不了解

部分企業(yè)實際控制人、股東對合規(guī)開具發(fā)票不了解，甚至不知道具體規(guī)定，從而導致企業(yè)開具的發(fā)票因為不合規(guī)被拒收，企業(yè)自己收到的發(fā)票又不能報銷、抵稅等情況的發(fā)生。

首先要在企業(yè)章程的制定與管理中加入合規(guī)開具發(fā)票的內(nèi)容。根據(jù)《中華人民共和國公司法》（以下簡稱《公司法》）第四條的規(guī)定：“公司股東依法享有資產(chǎn)收益、參與重大決策和選擇管理者等權利?！保?9］公司股東應當加強對投資企業(yè)經(jīng)營管理的實質(zhì)化參與，公司章程應當就人事任命權、股東知情權、印鑒管理權、重大事項決策權進行明確約定。印鑒管理權應當包含公章、法人章、財務章的使用以及建立登記審批制度，必須保證企業(yè)開具的發(fā)票有據(jù)可查、有章可循。而且公司章程的制定應該與時俱進，不可僵化，最好約定一個修改期限。到了公司章程的修改期限，可根據(jù)具體情況進行修改和完善。公司章程要明確重大事項的決策程序，優(yōu)化表決制度，具有可操作性，也要與公司發(fā)展戰(zhàn)略相一致，避免“公司僵局”這一不利局面的發(fā)生。

其次要保證股東完整、及時行使權利?！豆痉ā返谌龡l規(guī)定：“股東有權查閱、復制公司章程、股東會會議記錄、董事會會議決議、監(jiān)事會會議決議和財務會計報告。股東可以要求查閱公司會計賬簿?！保?9］股東應當積極行使查閱股東會議記錄、董事會會議決議、監(jiān)事會會議議決和財務會計報告，對公司股東對公司事務的經(jīng)營提出建議或質(zhì)詢。股東審核財務會計報告、會計賬簿時即可針對企業(yè)開具的發(fā)票進行一一對應審核審計，保證企業(yè)開具出來的每張發(fā)票都可溯源。

最后要加強對重點人員的監(jiān)督。企業(yè)不但要建立董事、經(jīng)理等人員的報告制度，還要對會計、出納人員進行報備。企業(yè)要積極拓展廉政文化建設領域，防止重點人員出現(xiàn)涉法涉訴問題，要輻射到各個方位、滲透到各項工作、融入每個家庭［20］。要細化公司主要財產(chǎn)、賬冊、重要文件的保管制度，建立健全權責法定（約定）、權責明晰、協(xié)調(diào)一致、有效制衡的企業(yè)合規(guī)治理機制，推進企業(yè)合規(guī)治理體系和治理能力的現(xiàn)代化［21］。

（二）部分企業(yè)法定代表人等企業(yè)高管對合規(guī)開具發(fā)票不重視

部分企業(yè)法定代表人等企業(yè)高管對合規(guī)開具發(fā)票不重視，甚至存在對合規(guī)開具發(fā)票一事忽略不計的情況。

首先，企業(yè)要加強對重要節(jié)點風險的分析防范。企業(yè)經(jīng)營重要節(jié)點風險，包括但不限于法定代表人變更、股權變更、關聯(lián)交易、股東（公司）提供對外擔保、企業(yè)會計、出納人員入離職等情形［22］。針對以上情形，企業(yè)應當加強企業(yè)重點風險識別和分析，完善應對措施。

其次，法定代表人離職后應同步任命新的法定代表人并辦理工商變更登記，法定代表人離職時應加強公章和財務審計的交接，并對原法定代表人所簽署的合同進行梳理，亦可根據(jù)企業(yè)實際情況與其簽署競業(yè)限制協(xié)議，如果設置了脫密期企業(yè)應當及時足額支付保密費用。

最后，企業(yè)會計、出納人員入職時應當加強入職時的審查，充分利用大數(shù)據(jù)的優(yōu)勢，查詢其是否為失信被執(zhí)行人、是否被限制高消費、是否有涉訴或者涉仲裁案件等。在企業(yè)會計、出納人員離職時，應當嚴格進行離任審計。

（三）部分企業(yè)實際運營中合規(guī)開具發(fā)票的約束性不強

部分企業(yè)實際運營中對合規(guī)開具發(fā)票有所了解之后，還存在實際約束力不夠強的問題，容易導致企業(yè)開具的發(fā)票因為合同無效而無法開具或者作廢，以及開具發(fā)票的流程不夠?qū)徤鲗е碌木苁諉栴}。

1．合同承諾、變更的審簽須書面授權并簽訂書面協(xié)議防止合同無效導致開具的發(fā)票無效

書面合同有利于雙方明確合同權利與義務，也可以在合同糾紛案件中作為證據(jù)使用，如果書面合同被判定無效，那么作為合同附隨義務所開具的發(fā)票也將會被判定無效。另外，約定無需開具發(fā)票的合同條款是無效的。因為開具發(fā)票屬于稅法規(guī)定的法定義務，如果約定無須開具發(fā)票，屬于《民法典》第一百五十四條“行為人與相對人惡意串通，損害他人合法權益的民事法律行為無效”［4］規(guī)定的情形，將承擔被判定為無效條款的法律后果。

書面合同可以約定違約責任，比如守約方可以要求違約方承擔包括但不限于律師費、訴訟費、交通費、保全費等損失，有效維護自身的合法權益。書面合同還可以約定解決爭議的途徑，比如明確約定由具體的仲裁機構(gòu)或者縣區(qū)級人民法院管轄，避免出現(xiàn)立不了案或者出現(xiàn)管轄異議等情況。在約定仲裁管轄的時候應當格外注意，例如某仲裁委員會仲裁示范條款是這樣的：凡因本合同引起的或與本合同有關的任何爭議，均應提交某仲裁委員會按照其仲裁規(guī)則進行仲裁。

2．應注意核實對方交易人員身份、發(fā)票上簽章的真實性以及是否得到充分的授權

在審核收到的發(fā)票時，要注意核實以下三點：一是有無稅務部門監(jiān)制章；二是有無售貨單位的財務專用章；三是有無經(jīng)手人簽章。在企業(yè)經(jīng)營中，特別是在提供擔保、債務加入等情況下，要著重審查對方人員身份及公司章程、公司內(nèi)部決議、授權文書等書面材料，必要時可以請律師等專業(yè)人員進行核查，以確保成效。

3．交易過程及簽署的所有文書和所開具的發(fā)票應當進行必要的留痕、留存

在企業(yè)經(jīng)營中，應當增加法務部門或者律師等專業(yè)人員參與的審簽流程，防止相關管理人員不當承諾造成合同履行的混亂，避免產(chǎn)生不必要的糾紛。隨著智能手機的廣泛應用，企業(yè)在交易過程中以及開具發(fā)票的時候應當注重同步錄音錄像等方式的使用，在必要時這些錄音錄像也可以作為證據(jù)使用。

（四）部分企業(yè)實際運營中合規(guī)開具發(fā)票的規(guī)范性不夠

1. 應注意合同文本、開具發(fā)票的標準化、規(guī)范化

簽訂合同時，要事先準備好合同文本，提前加以嚴格審核。公司法務部門或者律師等專業(yè)人員應當重點關注履行及監(jiān)督條款，以提升溝通效率。提供格式文本一方，應當允許交易方進行必要的修改和補充，避免約定不合理免除或者減輕己方責任及不當增加交易方責任、排除或者限制交易方主要權利等容易被人民法院判定無效的條款。合同中還應當重點設置風險防范等條款，并與交易方協(xié)商一致，針對變更、交付等流程進行明確約定，具有可操作性。企業(yè)財務部門要通過金稅盤、稅控盤、UKey 規(guī)范開票流程，以金稅盤增值稅專用發(fā)票開具方法為例：點擊發(fā)票管理—發(fā)票填開—增值稅專用發(fā)票填開—核對發(fā)票代碼、號碼—確認。這些規(guī)范的開盤流程應當嚴格執(zhí)行，不可漏項。

2．應注意合同履行、開具發(fā)票的約束力

合同簽訂和履行過程中，不能簡單地“看人頭、重慣例、輕流程”，而要強化合同對各方的約束力。一方面，《民法典》第七條規(guī)定：“民事主體從事民事活動，應當遵循誠信原則，秉持誠實，恪守承諾。”［4］這是“黃金條款”，在開具發(fā)票時也應當一以貫之。另一方面，雙方權利和義務對等，合同中關于違約責任的約定應一視同仁，雙方均應當嚴格按照合同約定和法律規(guī)定履行［23］。合規(guī)開具發(fā)票的約束力也是對等的，既約束己方也約束交易方，產(chǎn)生的后果亦是如此。

3．應加強合同管理、發(fā)票管理的信息化

在企業(yè)經(jīng)營中，應當拓展使用新的技術成果，比如拓展區(qū)塊鏈、防篡改技術，強化在線審簽流程，充分規(guī)避合同管理、發(fā)票管理過程中可能出現(xiàn)的風險。

但是，技術再先進也不能替代人工，企業(yè)應當制定合同標的數(shù)額、發(fā)票開具數(shù)額的紅線，超過合同標的數(shù)額紅線的合同和發(fā)票開具數(shù)額紅線的發(fā)票必須人工審簽。