業(yè)財融合背景下的審計風(fēng)險及其應(yīng)對

王鵬宇 首都經(jīng)濟貿(mào)易大學(xué)會計學(xué)院

引言

近年來，隨著互聯(lián)網(wǎng)與數(shù)字化的不斷發(fā)展，信息技術(shù)的應(yīng)用已經(jīng)滲透至企業(yè)經(jīng)營管理活動的各個方面，并為企業(yè)業(yè)財融合的產(chǎn)生與發(fā)展奠定了技術(shù)基礎(chǔ)。面對激烈的市場競爭與日益動態(tài)化、復(fù)雜化的市場環(huán)境，強化財務(wù)與日常業(yè)務(wù)活動的結(jié)合將有利于提升企業(yè)的決策效率，并取得市場競爭優(yōu)勢。這一優(yōu)勢的實現(xiàn)依賴于財務(wù)信息傳遞的有效性與及時性。外部審計工作的進行為財務(wù)信息的有效性提供了合理保證，并保證了審計報告使用者的合法權(quán)益。然而，隨著業(yè)財融合的推進，企業(yè)對現(xiàn)代化信息技術(shù)的依賴逐漸加深，并相應(yīng)產(chǎn)生管理模式與決策機制的深刻變革。這一狀況為外部審計帶來了新的風(fēng)險與不確定性，也對審計師的專業(yè)化水平與風(fēng)險應(yīng)對能力提出了新的要求。因此，明晰業(yè)財融合下的審計風(fēng)險并提供一定的應(yīng)對措施對于提高信息化背景下企業(yè)財務(wù)報告質(zhì)量，強化業(yè)財融合的決策支持功能具有重要意義。

一、業(yè)財融合對企業(yè)的影響

（一）推進企業(yè)管控一體化

業(yè)財融合指企業(yè)的業(yè)務(wù)工作與財務(wù)工作相融合。不同于傳統(tǒng)財務(wù)核算中業(yè)務(wù)活動完成后財務(wù)部門根據(jù)業(yè)務(wù)部門的信息傳遞結(jié)果進行財務(wù)記錄，業(yè)財融合下企業(yè)通過信息化平臺實現(xiàn)不同部門之間的實時信息獲取[1]。這一制度下財務(wù)部門逐漸打破原有的后臺服務(wù)職能，主動嵌入業(yè)務(wù)前端，強化與業(yè)務(wù)部門的配合，并借助前端信息實現(xiàn)財務(wù)信息的決策效益最大化。這一過程改變了傳統(tǒng)模式下不同部門間嚴(yán)格分工的狀態(tài)，并加深了部門之間的交互融合。一方面，財務(wù)部門通過對業(yè)務(wù)部門的信息獲取實現(xiàn)對業(yè)務(wù)內(nèi)容的準(zhǔn)確了解，并據(jù)此實現(xiàn)財務(wù)預(yù)算與績效考核的優(yōu)化升級。另一方面，經(jīng)過財務(wù)優(yōu)化的預(yù)算方案與財務(wù)方案有助于管理人員改進績效目標(biāo)與經(jīng)營政策，從而推動業(yè)務(wù)工作與財務(wù)目標(biāo)的協(xié)同控制，并實現(xiàn)對企業(yè)經(jīng)營活動與資金活動的一體化管控。

（二）加深員工合作互動

業(yè)財融合下企業(yè)通過信息化平臺建設(shè)，實現(xiàn)業(yè)務(wù)部門與財務(wù)部門之間的時時信息共享。財務(wù)人員會通過信息共享平臺實現(xiàn)業(yè)務(wù)流程信息的實時獲取，實現(xiàn)多個部門之間的有效聯(lián)結(jié)。這一情況將促使財務(wù)部門與業(yè)務(wù)部門之間的合作互動深入。財務(wù)人員需要對企業(yè)的業(yè)務(wù)工作流程進行深入了解與掌握，并針對具體業(yè)務(wù)中的專業(yè)化問題與業(yè)務(wù)人員進行溝通學(xué)習(xí)，從而保證財務(wù)信息對企業(yè)決策支持的有用性。同時，不同業(yè)務(wù)部門的員工為明確自身所需達到的績效目標(biāo)，并制定下一步業(yè)務(wù)發(fā)展計劃，也需要對財務(wù)部門形成的預(yù)算目標(biāo)與財務(wù)核算結(jié)果進行深入細致的了解，并就其中不合理的內(nèi)容予以提出和指正，使得績效目標(biāo)更具有可行性。因此，企業(yè)業(yè)財融合的實施將有利于加深員工之間跨部門的互動與溝通，并實現(xiàn)企業(yè)價值鏈效率的最優(yōu)化。

（三）促進績效考核機制的改變

傳統(tǒng)企業(yè)運營模式下，業(yè)務(wù)部門的業(yè)績考核主要是基于結(jié)果導(dǎo)向，即利用最終結(jié)果與預(yù)期目標(biāo)之間的差異性對業(yè)務(wù)部門的工作成果進行考察，并形成業(yè)績評價。這一方式并不會對業(yè)績目標(biāo)的實現(xiàn)過程進行深入的了解。這一狀況一定程度上忽視了企業(yè)業(yè)績目標(biāo)實現(xiàn)過程中的資源使用效率與投入產(chǎn)出差異，容易造成企業(yè)資源浪費，對企業(yè)自身的長遠發(fā)展造成了不利影響。相比之下，基于業(yè)財融合的企業(yè)業(yè)務(wù)績效考核過程則具有更大的科學(xué)性與合理性。業(yè)財融合下財務(wù)人員嵌入或親自跟蹤企業(yè)的業(yè)務(wù)執(zhí)行過程，并在業(yè)務(wù)的開始、進行與結(jié)束過程中對人員表現(xiàn)與計劃執(zhí)行效果進行實時評價，即由傳統(tǒng)的事后評價轉(zhuǎn)標(biāo)為事前評價、事中評價與事后評價相結(jié)合，從而使評價結(jié)果更加客觀真實，也更有利于管理人員對企業(yè)的經(jīng)營管理與發(fā)展戰(zhàn)略進行調(diào)整和優(yōu)化。

（四）推動內(nèi)部控制進一步完善

內(nèi)部控制是企業(yè)為保證經(jīng)營管理目標(biāo)的實現(xiàn)，資產(chǎn)的保全完整以及對法律法規(guī)的遵守而由企業(yè)治理層、管理層與其他各級員工制定并執(zhí)行的制度規(guī)范。業(yè)財融合策略下企業(yè)依靠直接的業(yè)務(wù)信息進行財務(wù)評價與財務(wù)預(yù)測工作，并促進財務(wù)工作向采購、生產(chǎn)、銷售等各個環(huán)節(jié)滲透。這一過程需要保證業(yè)務(wù)工作配合銜接的順利性與信息傳遞的準(zhǔn)確及時性。然而，財務(wù)人員受制于自身專業(yè)水平與對業(yè)務(wù)內(nèi)容理解能力的限制，可能難以在有效時間內(nèi)及時發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)工作存在的風(fēng)險與不規(guī)范之處，也無法向傳統(tǒng)財務(wù)模式下花費較長時間進行事后審核糾正，造成財務(wù)人員提供的決策支持信息偏離實際情況，造成決策錯誤與重大決策損失的風(fēng)險。完整有效的內(nèi)部控制體系能夠?qū)I(yè)務(wù)發(fā)生環(huán)節(jié)的各種風(fēng)險進行有效的預(yù)測和規(guī)避，并保證企業(yè)業(yè)務(wù)活動的規(guī)范化與合規(guī)化，進而促使決策支持信息的真實準(zhǔn)確。因此，對于企業(yè)而言，良好的內(nèi)部控制是業(yè)財融合順利實施的重要保障[3]。同時，業(yè)財融合也對企業(yè)的內(nèi)部控制質(zhì)量提出了新的要求，并推動了企業(yè)內(nèi)部控制的不斷完善。

二、業(yè)財融合下的審計風(fēng)險

（一）對企業(yè)信息安全的考察

企業(yè)業(yè)財融合的順利實施依賴于高效的信息共享機制，共享機制的實現(xiàn)需要借助現(xiàn)代化信息平臺與發(fā)達的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)。這一狀況下企業(yè)自身的信息網(wǎng)絡(luò)安全對于財務(wù)信息的公允性與合法性發(fā)揮著極為重要的作用。因此，在進行外部審計時，因被審計單位網(wǎng)絡(luò)信息安全問題而造成的財務(wù)信息失真將成為審計師面臨的重要審計風(fēng)險之一。核查被審計單位的網(wǎng)絡(luò)信息環(huán)境以確保業(yè)務(wù)信息與財務(wù)信息在共享過程中不被修改、替換和刪減，成為審計師需要執(zhí)行的重要審計程序之一。然而，這一審計程序的實施需要較強的專業(yè)知識與信息技術(shù)水平，而上述專業(yè)性是多數(shù)審計人員所不具備的。因此，審計師將更多地利用專家工作。這一狀況在一定程度上促進了審計師審計成本的提升，并加劇了檢查風(fēng)險。

（二）不同來源審計證據(jù)核對難度增加

注冊會計師審計過程中對審計證據(jù)的收集應(yīng)滿足充分性和適當(dāng)性。審計證據(jù)的適當(dāng)性要求所收集的審計證據(jù)應(yīng)真實可靠，不存在虛假偽造。保證審計證據(jù)適當(dāng)性的重要方法之一是不同審計證據(jù)之間的相互核對與相互印證。然而，業(yè)財融合下企業(yè)通過建立信息平臺與數(shù)據(jù)庫，實現(xiàn)業(yè)務(wù)部門與財務(wù)部門信息來源的同質(zhì)化。這一狀況使得企業(yè)采購、生產(chǎn)、銷售與財務(wù)等活動生成的原始單據(jù)與財務(wù)記錄內(nèi)容均來自統(tǒng)一信息渠道，對企業(yè)內(nèi)部不同來源的審計證據(jù)之間的核對失去意義，注冊會計師在審計證據(jù)的勾稽核對方面僅能依賴于與外部審計證據(jù)之間的對比結(jié)果。因此，業(yè)財融合下企業(yè)不同部門，不同人員的信息來源渠道趨同化使得內(nèi)部審計證據(jù)之間的勾稽核對失去了證偽功能，降低了審計證據(jù)的可靠性，并加劇了審計風(fēng)險。

（三）內(nèi)部控制失效風(fēng)險加劇

企業(yè)業(yè)財融合通過財務(wù)工作前置，并嵌入業(yè)務(wù)工作，顯著提升了企業(yè)的決策效率，強化了財務(wù)信息的決策支持功能。但該模式下財務(wù)信息準(zhǔn)確性與及時性的保證依賴于完善有效的內(nèi)部控制體系。當(dāng)企業(yè)自身的內(nèi)部控制有效時，其業(yè)務(wù)執(zhí)行過程規(guī)范，并生成真實可靠的財務(wù)信息，引導(dǎo)管理人員作出正確的決策。然而，若企業(yè)自身的內(nèi)部控制質(zhì)量較低，內(nèi)部控制執(zhí)行不到位的情況時，其信息系統(tǒng)權(quán)限設(shè)置不明確，活動留痕較少，使得審計師難以通過穿行測試、觀察和檢查等程序發(fā)現(xiàn)潛在錯報風(fēng)險，實行審計調(diào)整的難度較高。另外，若企業(yè)管理層凌駕于內(nèi)部控制之上，共享信息平臺的運用與業(yè)務(wù)財務(wù)的信息互動將為管理層的真實盈余管理行為提供有利條件，從而加劇了管理層的盈余管理傾向，增加財務(wù)報表自身的重大錯報風(fēng)險。同時，如果內(nèi)部控制的不完善造成了信息傳遞錯誤，那么最終的決策支持信息將會誤導(dǎo)管理人員作出錯誤的決策，從而增加了企業(yè)的潛在錯報風(fēng)險，對審計師的合理保證程度造成了不利影響[4]。

（四）人員素質(zhì)要求與技能水平不足

企業(yè)業(yè)財融合依賴于互聯(lián)網(wǎng)、自動化等現(xiàn)代化技術(shù)的規(guī)?；\用。因此，企業(yè)員工在業(yè)財融合過程中需要熟悉信息化平臺的操作流程，并適應(yīng)線上業(yè)務(wù)環(huán)境，對信息化技術(shù)與互聯(lián)網(wǎng)具備一定的了解?，F(xiàn)實情況下，各企業(yè)之間對于信息化平臺的建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)與使用規(guī)則存在著較大的差異性，且同一企業(yè)中不同部門、不同職位的員工對信息技術(shù)與互聯(lián)網(wǎng)科技的了解和掌握情況也各不相同。當(dāng)部門員工對企業(yè)信息化系統(tǒng)的運行邏輯與使用規(guī)則了解不充分時，可能會導(dǎo)致對于數(shù)據(jù)信息的錯誤提取，并造成財務(wù)報告公允性的缺失。這一狀況提高了審計師面臨的審計風(fēng)險，并增加了審計調(diào)整的難度。由于客戶對于企業(yè)信息化平臺缺乏必要的了解和使用培訓(xùn)，審計師對于審計調(diào)整過程所需的原始數(shù)據(jù)的獲取與調(diào)整分錄的編制將會投入更多的精力，因調(diào)整而造成審計失敗的概率也隨之增加。

（五）審計質(zhì)量評價標(biāo)準(zhǔn)與審計計劃的不適用

傳統(tǒng)財務(wù)核算模式下企業(yè)財務(wù)報告的生成遵從原始單據(jù)——審核記賬——賬戶匯總——報表生成這一基本流程。審計人員對于企業(yè)財務(wù)報告準(zhǔn)確性的判斷主要依賴于原始單據(jù)的真實性與工作流程的合規(guī)性。業(yè)財融合使得企業(yè)業(yè)務(wù)信息與財務(wù)信息的生成同步化，流程自動化，財務(wù)信息的生成過程變得更加多樣化。這一狀況下，注冊會計師對于企業(yè)財務(wù)信息生成過程的合規(guī)性審查將不僅局限于財務(wù)流程的合規(guī)性，而應(yīng)更多地對業(yè)務(wù)本身進行關(guān)注[2]。將現(xiàn)階段通用的審計質(zhì)量評價標(biāo)準(zhǔn)與審計計劃模式直接應(yīng)用于深度業(yè)財融合情境，而不對業(yè)務(wù)本身的具體內(nèi)容與合規(guī)性進行深入了解將難以發(fā)現(xiàn)并更正潛在的錯報，從而導(dǎo)致審計失敗風(fēng)險的增加。同時，業(yè)財融合下細節(jié)測試的信息來源主要依托于單一的信息化平臺與外部證據(jù)。這一情況下為保證經(jīng)審計的財務(wù)報表不存在因舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報，審計人員需要對自身的審計計劃進行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，將審計資源與時間更多地分配至內(nèi)部控制有效性的測試和考察，而將證明效力相對較低的細節(jié)性測試進行適當(dāng)削減。

三、審計風(fēng)險應(yīng)對措施及建議

（一）強化職業(yè)懷疑意識

職業(yè)懷疑態(tài)度指注冊會計師應(yīng)當(dāng)以質(zhì)疑的思維方式對所獲取的審計證據(jù)的有效性進行評價，并對相互矛盾的審計證據(jù)、可靠性有疑問的記錄或治理層與管理層提供的信息保持警覺。業(yè)財融合下不同業(yè)務(wù)部門與財務(wù)部門信息利用來源的同質(zhì)化、信息共享化一定程度上對注冊會計師內(nèi)部證據(jù)的獲取范圍產(chǎn)生了一定的隱性限制，并降低了不同來源內(nèi)部審計證據(jù)之間相互核對的可選擇性。審計師可獲取的審計證據(jù)來源渠道的多樣性在業(yè)財融合情境下有所下滑。這一狀況下審計證據(jù)的充分性受限，審計證據(jù)的適當(dāng)性對于審計質(zhì)量的保證發(fā)揮著更為重要的作用。因此，審計人員應(yīng)強化職業(yè)懷疑態(tài)度，以保證所獲取的審計證據(jù)的真實可靠，從而降低審計風(fēng)險。

（二）深入學(xué)習(xí)并靈活運用審計準(zhǔn)則

審計準(zhǔn)則是由國家審計部門或會計職業(yè)團體制定的用以規(guī)定審計人員應(yīng)有的素質(zhì)和專業(yè)資格，規(guī)范和指導(dǎo)其執(zhí)業(yè)行為，衡量和評價其工作質(zhì)量的權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)?，F(xiàn)行審計準(zhǔn)則規(guī)定了注冊會計師應(yīng)執(zhí)行的審計標(biāo)準(zhǔn)、需要完成的基本審計程序與具體程序的使用情境等。然而，根據(jù)準(zhǔn)則對審計目標(biāo)的具體規(guī)定，注冊會計制審計的總體目標(biāo)是對企業(yè)財務(wù)報表是否不存在由舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報獲取合理保證，并就審計結(jié)果發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?。業(yè)財融合背景下企業(yè)的業(yè)務(wù)信息流轉(zhuǎn)過程與處理方式較傳統(tǒng)業(yè)務(wù)財務(wù)模式相比存在著較大的差異，因此，在保證審計質(zhì)量的情況下，審計師對于審計計劃的制定和實施、審計證據(jù)的獲取、保存與評價方式等方面應(yīng)在合理范圍內(nèi)進行適當(dāng)擴展，而不是拘泥于審計準(zhǔn)則提出的固有方法，以保證企業(yè)財務(wù)報告的公允性與合法性，從而增強審計報告的可靠程度，并保護財務(wù)信息使用者的合法權(quán)益。

（三）強化客戶溝通與業(yè)務(wù)內(nèi)容學(xué)習(xí)

業(yè)財融合下企業(yè)財務(wù)處理流程呈現(xiàn)出簡便化與靈活化的趨勢，傳統(tǒng)的財務(wù)處理流程規(guī)范性一定程度上已不適用于業(yè)財融合下對企業(yè)財務(wù)處理合規(guī)性的評價。注冊會計師對于企業(yè)財務(wù)報告公允性的考察需要更多地關(guān)注業(yè)務(wù)本身而不是財務(wù)信息的生成過程。對于企業(yè)業(yè)務(wù)的深入了解需要注冊會計師詳細了解企業(yè)自身業(yè)務(wù)的性質(zhì)及其內(nèi)外部環(huán)境。同時，客戶的配合與協(xié)助將有助于注冊會計師實現(xiàn)對企業(yè)業(yè)務(wù)的深入詳細了解，并準(zhǔn)確迅速地判斷業(yè)務(wù)的合規(guī)性與業(yè)務(wù)流程控制的有效性，從而保證最終財務(wù)信息的準(zhǔn)確。因此，強化同審計客戶的溝通工作，以取得客戶的協(xié)助與配合對于保質(zhì)保量地完成審計工作而言具有十分重要的意義。

（四）強化對現(xiàn)代化信息技術(shù)的了解與掌握

業(yè)財融合背景下，企業(yè)財務(wù)信息的生成高度依賴于現(xiàn)代化信息平臺與互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)。網(wǎng)絡(luò)安全與平臺技術(shù)可靠性將成為影響企業(yè)財務(wù)信息質(zhì)量的重要因素之一。因此，在審計過程中對企業(yè)信息技術(shù)的了解與信息安全狀況的考察逐漸成為業(yè)財融合下審計工作的重要組成部分。注冊會計師對企業(yè)信息化技術(shù)的深入學(xué)習(xí)與掌握將有助于其快速判斷企業(yè)業(yè)財融合模式下信息傳遞的可靠性與流程控制的適當(dāng)性，并降低了利用外部專家工作所帶來的不確定性與審計風(fēng)險，提高審計質(zhì)量。

結(jié)語

業(yè)財融合下，企業(yè)財務(wù)部門與業(yè)務(wù)部門的關(guān)系相較于傳統(tǒng)企業(yè)運營模式有了極為明顯的變化。財務(wù)工作突破傳統(tǒng)的后臺服務(wù)功能并主動嵌入企業(yè)的業(yè)務(wù)前端，從而實現(xiàn)企業(yè)全產(chǎn)業(yè)鏈與財務(wù)信息的實時共享與深度交互，為外部審計工作帶來了很多新的不確定性與潛在風(fēng)險。因此，強化審計工作的職業(yè)懷疑態(tài)度，并強化對企業(yè)業(yè)務(wù)內(nèi)容、業(yè)務(wù)流程與信息化技術(shù)的學(xué)習(xí)等措施將有助于注冊會計師合理規(guī)避審計風(fēng)險，從而提高審計質(zhì)量，以保證財務(wù)報表使用者的合法權(quán)益。