公立醫(yī)院管理會計體系建設(shè)的路徑分析

葛欣 中國醫(yī)科大學(xué)腫瘤醫(yī)院 遼寧省腫瘤醫(yī)院

引言

加快管理會計制度的建設(shè)，是我國財政體制改革和發(fā)展的必然要求，是構(gòu)建現(xiàn)代財政制度、推進(jìn)國家治理現(xiàn)代化的必然要求。根據(jù)醫(yī)院發(fā)展戰(zhàn)略的要求，管理會計能夠有效地分析、控制和支撐整個醫(yī)院日常工作的開展。管理會計通過運用信息化、財務(wù)等技術(shù)，建立及時有效的分析、控制和評價決策系統(tǒng)，在確保社會效益的基礎(chǔ)上合理優(yōu)化資源配置，管理結(jié)構(gòu)，提升醫(yī)院管理水平[1]。

一、公立醫(yī)院管理會計體系概述

（一）管理會計的概念

管理會計是從傳統(tǒng)的會計體系中獨立出來的，它與財務(wù)會計并駕齊驅(qū)，以優(yōu)化醫(yī)療機構(gòu)的經(jīng)營管理為重點，為醫(yī)院財務(wù)工作提供更多的支撐。為了實現(xiàn)這一目標(biāo)，管理會計必須記錄和分析經(jīng)濟活動，“捕捉”和報告管理信息，并在決策控制流程中開展相應(yīng)控制。

（二）公立醫(yī)院管理會計體系的內(nèi)涵

我國公立醫(yī)院的市場化程度不高，導(dǎo)致了醫(yī)院的治理結(jié)構(gòu)不夠完善，缺乏專業(yè)的會計專業(yè)人員，使其在實際運用中的效率低下。在當(dāng)前醫(yī)療衛(wèi)生體制改革與自身發(fā)展的雙重壓力下，醫(yī)院必須積極推進(jìn)管理會計工作，以提高醫(yī)院的運營管理水平，及時提供有用的會計信息，為醫(yī)院作出重要的決策提供依據(jù)[2]。

二、基于L省3所公立醫(yī)院的管理會計體系建設(shè)情況的實證調(diào)查

（一）調(diào)查的設(shè)計

本研究從公立醫(yī)院管理會計目標(biāo)、管理會計工具應(yīng)用、管理會計人才配置等方面進(jìn)行了分析。對會計信息化建設(shè)進(jìn)行調(diào)查研究。此次在L省三所公立醫(yī)院進(jìn)行的調(diào)查，歷時一個多月。以QQ、郵件、微信等方式，以電子表格的形式向受訪者發(fā)送網(wǎng)絡(luò)連接。調(diào)查問卷發(fā)放90份，收回問卷87份，剔除無效問卷2份，剩余有效問卷數(shù)85份，有效率94.4%。

（二）調(diào)查數(shù)據(jù)的分析

1.管理目標(biāo)定位情況

管理會計的目標(biāo)定位是開展管理會計體系建設(shè)的前提，設(shè)定清晰的管理會計目標(biāo)，能讓經(jīng)營活動有條不紊，實現(xiàn)人財物的優(yōu)化配置。根據(jù)問卷的統(tǒng)計，3所醫(yī)院中，1所醫(yī)院設(shè)置了專業(yè)的財務(wù)管理機構(gòu)，1所醫(yī)院設(shè)置了相應(yīng)的專業(yè)管理和會計工作。另外，1所公立醫(yī)院未建立健全的管理會計工作，未能保證管理會計的有效執(zhí)行。在對財務(wù)人員的調(diào)查上，有12人認(rèn)為管理目標(biāo)定位十分明確，有59人認(rèn)為管理目標(biāo)不夠明確，有14人不清楚管理目標(biāo)，具體如圖1所示。

圖1 管理目標(biāo)明確度

2.管理會計實務(wù)開展情況

在成本核算上，調(diào)查對象中，作業(yè)成本法應(yīng)用是反映醫(yī)院成本核算效能的重要方面，調(diào)查對象中作業(yè)成本法應(yīng)用的情況如表1所示，說明多數(shù)財務(wù)人員認(rèn)為作業(yè)成本法核算十分重要，但在執(zhí)行過程中存在許多困難因素。

表1 成本核算中作業(yè)成本法應(yīng)用的困境

在預(yù)算管理方面，從圖2的預(yù)算實施和費用評估反饋中可以看出，醫(yī)院對預(yù)算的執(zhí)行沒有足夠的關(guān)注和實施。

圖2 預(yù)算執(zhí)行及成本考核溝通反饋情況

在業(yè)績管理方面，平衡計分卡將醫(yī)院的運營目標(biāo)分為可量化的、可操作化的績效管理系統(tǒng)，目前已在各大醫(yī)院得到了廣泛的運用[3]，但通過調(diào)研發(fā)現(xiàn)，僅有1所醫(yī)院使用了平衡計分卡，可見，在財政績效管理方面，公立醫(yī)院尚有改進(jìn)的余地。

3.人才隊伍素質(zhì)素養(yǎng)情況

根據(jù)對問卷調(diào)查的統(tǒng)計分析，有43.5%的醫(yī)院財務(wù)從業(yè)人員擁有中級專業(yè)技術(shù)背景，24.7%的受訪者具備高級會計職稱，1.47%的受訪者具備CIMA證書。在對管理會計的認(rèn)識方面，如表2所示，56.5%的被調(diào)查者對管理會計有一定的認(rèn)識，但并不是很詳細(xì)，36.5%的人對管理會計非常熟悉，有7%的人對管理會計工作完全不了解。

表2 受訪者對管理會計的了解程度

4.信息化水平情況

會計信息系統(tǒng)資料的賬實匹配度是衡量醫(yī)院財務(wù)信息化程度的一個重要指標(biāo)。如表3所示，目前，我國公立醫(yī)院財務(wù)管理已基本實現(xiàn)了信息化，但在信息化方面的應(yīng)用還需進(jìn)一步深化和完善。

表3 信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)質(zhì)量與賬實相符程度

此外，在調(diào)查中，由于我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)發(fā)展水平較低，目前所采用的計算機軟件主要是會計處理，很少用于成本效益分析、全面預(yù)算管理、績效考核等方面的工作，也是我國公立醫(yī)院發(fā)展水平參差不齊的原因。由于成本控制、績效考核等基本數(shù)據(jù)無法在電腦上進(jìn)行共享，需要人工反復(fù)輸入，導(dǎo)致人力資源的浪費。

三、公立醫(yī)院管理會計體系建設(shè)的突出問題

（一）工作目標(biāo)模糊

醫(yī)院以醫(yī)療為主業(yè)，醫(yī)院的管理人員多數(shù)是醫(yī)療領(lǐng)域?qū)I(yè)，因此，公立醫(yī)院存在著一定程度上重醫(yī)療、輕財務(wù)的傾向。許多領(lǐng)導(dǎo)干部對財務(wù)管理的理解和認(rèn)識不足，導(dǎo)致他們對于管理會計的重要性和管理會計體系的建設(shè)不夠重視。目前，我國公立醫(yī)院的財政工作仍處于會計核算與審計的范疇，對其實施的深度還不夠，這就導(dǎo)致了管理會計工作的根基不牢固。

（二）流程設(shè)置與實際工作契合度不足

在成本核算方面，有些醫(yī)院和科室都有出庫和定期盤點的辦法。但沒有嚴(yán)格落實，長期忽視了對資產(chǎn)的管理，造成了賬實不符，造成了成本會計的低效。同時，其成本核算的內(nèi)容也不完整。部分公立醫(yī)院為了給醫(yī)院的績效考評、獎金發(fā)放提供依據(jù)而進(jìn)行成本核算，導(dǎo)致醫(yī)院成本核算具有主觀隨意性，內(nèi)容不完整，嚴(yán)重影響了醫(yī)務(wù)人員的工作積極性。在預(yù)算管理方面，有的人認(rèn)為，預(yù)算編制往往是由于上級機關(guān)的壓力，而不是為了自己的管理需要，導(dǎo)致預(yù)算與實際工作的分離，使預(yù)算編制成為形而上學(xué)。另外，一些科室覺得預(yù)算編制比較煩瑣，在實施過程中又要受制約，把所有的預(yù)算工作都交給了財務(wù)部，造成了財務(wù)部門在預(yù)算編制中的統(tǒng)籌運用無法發(fā)揮，部門預(yù)算不設(shè)科室，使預(yù)算更加僵化。

（三）崗位設(shè)置與人員培訓(xùn)落實不到位

目前，公立醫(yī)院的高、中級會計人員較為稀缺，而能為醫(yī)院進(jìn)行有效的運營和最優(yōu)的決策信息的管理會計人員更是鳳毛麟角，因此，人力資源相對薄弱，而目前我國的高層次管理會計人員短缺，已成為制約我國醫(yī)院管理會計發(fā)展的一大障礙。我國公立醫(yī)院的中層、高級會計人員短缺，而能為醫(yī)院提供經(jīng)營決策的專業(yè)人員更是鳳毛麟角。根據(jù)對管理會計從業(yè)年限的調(diào)查，發(fā)現(xiàn)公立醫(yī)院管理會計從業(yè)年限較短，缺乏系統(tǒng)的理論知識培訓(xùn)，導(dǎo)致管理會計人員隊伍素質(zhì)素養(yǎng)基礎(chǔ)較為薄弱。

（四）信息化不到位

當(dāng)前，大部分公立醫(yī)院在進(jìn)行成本效益分析、全面預(yù)算管理、績效考核等管理工作時，仍以會計核算為主要內(nèi)容。由于醫(yī)院信息系統(tǒng)的分析和管理功能被忽視，成本控制、績效考核等基本數(shù)據(jù)無法在電腦上進(jìn)行共享，需要大量的人工錄入，造成大量的人力資源浪費。另外，目前我國醫(yī)院信息化建設(shè)中還存在著諸如系統(tǒng)密碼管理等基本管理體系不健全、部分軟件系統(tǒng)的內(nèi)部控制功能較差等問題。

四、公立醫(yī)院管理會計體系建設(shè)的合理化路徑

（一）轉(zhuǎn)變觀念，強化戰(zhàn)略導(dǎo)向

管理人員應(yīng)當(dāng)充分重視管理會計工作，并對其未來的發(fā)展做出正確的判斷。只有了解財務(wù)管理本質(zhì)的管理者，才能更好地運用管理會計信息，更好運用管理會計。醫(yī)院的領(lǐng)導(dǎo)者必須意識到，管理會計在預(yù)測、決策和控制方面的作用， 合理安排管理會計在經(jīng)營計劃中的角色定位，要充分認(rèn)識到管理會計在加強醫(yī)院的內(nèi)部經(jīng)營管理、提升醫(yī)院經(jīng)濟效益方面起著至關(guān)重要的作用，從而為醫(yī)院的管理會計工作提供了有力的參考。

（二）優(yōu)化財務(wù)管理制度與流程

管理會計的關(guān)鍵與難點在于，組織內(nèi)部的各個部門、業(yè)務(wù)、流程之間的有效聯(lián)系，要真正發(fā)揮其功能，就需要建立一個清晰的工作體系，將各個層次、部門、業(yè)務(wù)、科室等納入這個體系的框架之中，以便有關(guān)部門能夠及時有效地進(jìn)行溝通。管理會計的工作機制包括：組織制度、機構(gòu)設(shè)置、制度建設(shè)，在編制過程等方面，重點是要明確各個部門的工作功能和工作職責(zé)，并真正加強對管理會計的執(zhí)行，為醫(yī)院會計工作提供制度保證。

（三）優(yōu)化崗位設(shè)置，科學(xué)開展培訓(xùn)

只有在新的財務(wù)管理模式下，管理會計才能發(fā)揮其應(yīng)有的作用，所以，必須不斷擴大與之相關(guān)的管理會計機構(gòu)或崗位的設(shè)置，并且要有相應(yīng)的財務(wù)人員來保證管理會計工作的順利進(jìn)行。同時，必須在工作中不斷完善財會人員的理論知識，提高財會人才的素質(zhì)，強化培訓(xùn)和教育，增加新的知識，促進(jìn)業(yè)財結(jié)合，使財務(wù)人員可以運用自己的專長，處理、分析、匯總業(yè)務(wù)活動，為管理層提供決策基礎(chǔ)和業(yè)務(wù)活動所需要的數(shù)據(jù)。

（四）加強信息化建設(shè)，提升協(xié)作效率

《指導(dǎo)意見》提出，要通過信息化手段，將業(yè)務(wù)和財政緊密地結(jié)合起來，從根本上杜絕信息孤島的產(chǎn)生。在建設(shè)財務(wù)管理信息系統(tǒng)時，必須重視信息的安全性，做好信息的保密工作。同時，還要積極與軟件工程師進(jìn)行交流，開發(fā)出更加實用的財務(wù)分析模型，并構(gòu)建預(yù)測、決策分析模型，堅持改革，堅持創(chuàng)新，不斷完善公立醫(yī)院的財務(wù)管理制度，提升管理會計工作的實效性。

結(jié)語

運用管理會計開展財務(wù)管理工作是醫(yī)院財務(wù)工作發(fā)展的必然方向，管理會計有利于構(gòu)建業(yè)財融合體系，提高醫(yī)院的經(jīng)濟效益和社會效益，必須重視管理會計體系的構(gòu)建，促進(jìn)我國公立醫(yī)院財務(wù)管理工作實效性的不斷提升。