數(shù)字經(jīng)濟時代下會計師事務(wù)所審計轉(zhuǎn)型研究

陳雨棠

（南京審計大學(xué)金審學(xué)院，南京 210046）

1 引言

數(shù)字化極大影響了社會交互，同時推動經(jīng)濟轉(zhuǎn)型，發(fā)展成為人類社會經(jīng)濟的重要形態(tài)。十九屆五中全會認為數(shù)字經(jīng)濟能夠很好地帶動經(jīng)濟增長，并且將“數(shù)字中國”的建設(shè)作為重點戰(zhàn)略目標之一。大數(shù)據(jù)、云計算、物聯(lián)網(wǎng)等數(shù)字化技術(shù)的迅猛出現(xiàn)與發(fā)展后，會計審計行業(yè)也開始進行數(shù)字化轉(zhuǎn)型，會計師事務(wù)所在數(shù)字經(jīng)濟的浪潮中機遇與挑戰(zhàn)并存。

2 文獻綜述

“數(shù)字經(jīng)濟”早在1996年由唐·泰普斯科特提及。當前，數(shù)字經(jīng)濟推動著我國經(jīng)濟的高質(zhì)量發(fā)展，為了響應(yīng)國家的號召，進一步適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟時代的發(fā)展，我國企業(yè)紛紛加入數(shù)字化轉(zhuǎn)型的隊伍里。因而，審計服務(wù)對象的數(shù)字化轉(zhuǎn)型促使會計師事務(wù)所服務(wù)的升級換代。

作為審計主體之一的會計師事務(wù)所，其數(shù)字化轉(zhuǎn)型是建立在其信息系統(tǒng)轉(zhuǎn)換、升級基礎(chǔ)上，進一步觸及其核心業(yè)務(wù)，對其審計流程、審計技術(shù)方法等進行升級設(shè)計和調(diào)整，以新建一種為滿足數(shù)據(jù)導(dǎo)向?qū)徲嫷臄?shù)字化審計系統(tǒng)，是利用數(shù)字化技術(shù)及能力新建一個富有活力的數(shù)字化審計模式。

縱觀文獻，就審計主體數(shù)字化轉(zhuǎn)型而言，現(xiàn)有文獻多從技術(shù)應(yīng)用角度粗略地勾勒新興技術(shù)對審計人員的影響，較少有學(xué)者深入剖析數(shù)字化時代事務(wù)所的數(shù)字化轉(zhuǎn)型問題。

3 事務(wù)所審計轉(zhuǎn)型面臨的挑戰(zhàn)

3.1 審計人員方面

注冊會計師是屬于依靠和運用先進、復(fù)雜的專業(yè)技術(shù)知識、手段進行工作的知識密集型行業(yè)，人才對會計師事務(wù)所的發(fā)展起決定性作用?？陀^上，許多事務(wù)所在審計創(chuàng)新、信息化建設(shè)中遇到了諸多棘手問題，致使當前許多合伙人、審計人員對于數(shù)字化轉(zhuǎn)型和審計創(chuàng)新“望而卻步”，甚至抱有抵觸心態(tài)。而不良的思想狀態(tài)又進而造成行動力的嚴重不足，特別是對于頂層合伙人層面，“腦袋決定方向”，他們作為審計行業(yè)的轉(zhuǎn)型帶頭人，其消極的思想觀念將直接導(dǎo)致轉(zhuǎn)型工作的停滯不前。因此，審計行業(yè)亟需一場自上而下的思維變革。

同時，在主觀上，致使審計失敗的兩大原因是獨立性不足和專業(yè)勝任能力不夠。而數(shù)字化經(jīng)濟勢必會帶來審計復(fù)雜性的大幅增加，對審計人員的執(zhí)業(yè)能力要求更高，審計行業(yè)將面臨前所未有的挑戰(zhàn)。未來，大部分的審計工作將隨著人工智能的持續(xù)發(fā)展和大數(shù)據(jù)分析能力的提升而逐步實現(xiàn)自動化，但是審計人員的人工技能需求仍然是人工智能所無法完全取而代之的。然而，院校會計審計專業(yè)作為培養(yǎng)會計師事務(wù)所審計人員的主要來源，課程設(shè)置仍以財會專業(yè)知識為主，對于數(shù)字經(jīng)濟業(yè)務(wù)的審計能力培養(yǎng)還不夠，審計失敗的可能性大大增加。

3.2 審計模式方面

審計模式是審計人員取證的切入點，在很長一段時間內(nèi)，審計人員通過詢問、觀察等方法了解被審計單位的外部環(huán)境情況，通過核對、分析、重新計算等方法對財務(wù)報表等信息進行傳統(tǒng)的審計。然而，財務(wù)信息的記載一般滯后于事件的發(fā)生，尤其是財務(wù)報表，從企業(yè)財務(wù)人員收集信息到編制到披露需要一段時間。數(shù)字經(jīng)濟時代下，數(shù)據(jù)信息變化迅速，因此，審計人員如果仍然按照傳統(tǒng)的審計模式獲得的信息的及時性將得不到保證，信息在這段處理的時間里是否發(fā)生了變化也無法察覺。除了財務(wù)信息外，審計人員也需要關(guān)注一些重要的非財務(wù)信息，如企業(yè)的人員變動之類的信息，但是這類非財務(wù)信息采集更為困難，審計人員心有余而力不足，無法獲取充分適當?shù)?、有價值的非財務(wù)信息，這對于審計人員的判斷也造成了一定的影響。實務(wù)中，已有一些通過非財務(wù)信息追查到企業(yè)問題的案例，例如，企業(yè)某個員工在社交網(wǎng)絡(luò)上進行某一活動，這些看起來與財務(wù)毫不相關(guān)的信息，細細聯(lián)系起來，就很有可能成為非常重要的審計證據(jù)，所以非財務(wù)信息的價值亟需得到進一步的重視和挖掘。

3.3 審計方式方面

在企業(yè)規(guī)模較小、會計業(yè)務(wù)量較簡單時，審計人員運用的是詳細審計方式。這種審計方式隨著企業(yè)規(guī)模的擴大，需要消耗的審計資源越來越多，需要花費的時間也越來越多，這種審計方式逐漸無法適應(yīng)復(fù)雜、業(yè)務(wù)量大的企業(yè)。于是，現(xiàn)代審計開始采用抽樣審計，降低人工成本和時間成本，提高效率。抽樣審計的原理來源于統(tǒng)計學(xué)的隨機性，用抽查出的樣本的情況來推斷總體，但這個隨機性難以把握，抽取出樣本的細微偏差或者偶然性會影響到對整體的認知。后來，又逐漸演變成風險導(dǎo)向?qū)徲嫛澳睦镏匾獙從睦铩?，但還是無法擺脫審計風險判斷的主觀性以及隨機抽樣的偶然性。數(shù)字經(jīng)濟時代，企業(yè)紛紛轉(zhuǎn)型，商業(yè)模式發(fā)生了較為復(fù)雜的變化，傳統(tǒng)的審計抽樣一方面無法滿足注冊制下以信息披露質(zhì)量為核心的資本市場對審計質(zhì)量的要求，另一方面也難以滿足服務(wù)客戶數(shù)字化轉(zhuǎn)型對科技賦能的期望。

3.4 審計證據(jù)方面

數(shù)據(jù)是推動數(shù)字經(jīng)濟創(chuàng)新發(fā)展的重要生產(chǎn)資料，然而審計數(shù)據(jù)的采集、保存、標準化等方面存在挑戰(zhàn)。例如，實務(wù)中如何對數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行審計這一問題，目前，我國對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的研究還停留在會計確認、計量、報告方面，鮮有涉及對其進行審計方面的研究，這將直接影響審計的質(zhì)量和技術(shù)的落地。另外，由于企業(yè)對于自己相關(guān)的部分信息仍存在一定的顧慮，不愿意全部透露，所以審計人員從企業(yè)處搜集到的審計證據(jù)以財務(wù)數(shù)據(jù)為主。此外，數(shù)據(jù)的標準化程度并不高，如何將數(shù)據(jù)標準化、如何成為審計人員所需要的審計證據(jù)這些棘手問題仍然亟待解決。同時，一些從企業(yè)以外的途徑獲取的數(shù)據(jù)，由于外部環(huán)境復(fù)雜多變，也面臨著數(shù)據(jù)的真實性和可靠性不達標的問題，大部分事務(wù)所人員也無法評估其可靠性。

3.5 審計過程方面

在數(shù)字化大環(huán)境背景下，事務(wù)所在審計過程中必須緊跟被審計對象的變化，應(yīng)用先進的審計工具，不斷創(chuàng)新，才能實現(xiàn)行業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。然而，在具體實務(wù)的審計過程中，少部分大型事務(wù)所的審計數(shù)字化智能平臺還處在動態(tài)開發(fā)和建設(shè)階段，其他中小事務(wù)所大部分都還未引進。另外，在數(shù)據(jù)的分析方面，只有國際四大和少部分本土大型所已經(jīng)擁有了國際頂尖的數(shù)據(jù)分析及可視化工具，仍然不少事務(wù)所還在用Excel 這一最基礎(chǔ)的工具做簡單的分析。

4 對事務(wù)所審計轉(zhuǎn)型的建議

4.1 審計人員方面

事務(wù)所里的審計人員應(yīng)該變革思維、拓展理念。會計、審計行業(yè)領(lǐng)頭人及監(jiān)管部門要積極適應(yīng)新形勢、新挑戰(zhàn)，及時轉(zhuǎn)變觀念、引導(dǎo)審計行業(yè)思維變革，以“上層建筑”的思維理念和積極、開放的態(tài)度正面對待會計師事務(wù)所數(shù)字化轉(zhuǎn)型，深刻意識到數(shù)字化轉(zhuǎn)型和審計創(chuàng)新已成為必然的發(fā)展趨勢，未來專業(yè)服務(wù)市場的競爭取決于專業(yè)化和信息化水平。深入跟研大數(shù)據(jù)時代帶來的新風險和新理念，積極聯(lián)合新興技術(shù)行業(yè)展開風險評估、推動科技賦能進度，促進形成規(guī)則共識，時刻注意運用大數(shù)據(jù)思維，才能促進事務(wù)所高質(zhì)量發(fā)展。

新時代下，審計人員僅僅依靠傳統(tǒng)的財務(wù)專業(yè)知識是遠遠不夠的。審計人員不僅要在專業(yè)上精益求精，而且要與時俱進，學(xué)習(xí)先進的知識和技能，從而可以更好地應(yīng)對數(shù)字經(jīng)濟時代的挑戰(zhàn)。因此，未來需要更多的復(fù)合型人才，技審雙強型人才是未來事務(wù)所數(shù)字化轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵之一，除了事務(wù)所原有人員要加強培訓(xùn)，轉(zhuǎn)變思維外，還需要引進新的擁有大數(shù)據(jù)專業(yè)知識和管理技能的人才，加大對培訓(xùn)人才以及人才引進的成本投入。事務(wù)所可以充分利用大數(shù)據(jù)制訂適合本所的招聘計劃以及培訓(xùn)計劃，事務(wù)所在績效管理和人員背景資料方面積累了不少信息，將這些數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)化并進行數(shù)據(jù)分析，可以讓事務(wù)所了解目前成員的能力狀況，并針對性作出需要增加新的針對性的培訓(xùn)或者招聘新的人才的決策。

4.2 審計模式方面

建立融合內(nèi)外部信息的數(shù)據(jù)審計平臺，實施監(jiān)督，改變以往的事后審計模式。事后審計成本高，就像等生產(chǎn)出產(chǎn)成品以后再進行質(zhì)量檢查，一旦出現(xiàn)問題返工成本較大，如果一開始就實時監(jiān)督配料、加工、包裝等生產(chǎn)線各個環(huán)節(jié)，返工成本就可以降低不少。

數(shù)字技術(shù)日新月異，大數(shù)據(jù)、云計算、AI 等技術(shù)也開始被審計行業(yè)所關(guān)注，數(shù)據(jù)信息的采集方式也變得多樣化，數(shù)據(jù)審計平臺逐步建立，審計行業(yè)朝著實時處理的目標大步邁進，提供的決策意見的質(zhì)量也越來越高。數(shù)據(jù)審計平臺是一個能夠融合內(nèi)外部信息的平臺，在這里，企業(yè)的財務(wù)信息連接到這一平臺，可以實現(xiàn)企業(yè)信息的實時監(jiān)控，審計人員無需等到財務(wù)報表披露就可以隨時掌握一手資料，更好地了解企業(yè)的環(huán)境和經(jīng)營管理。另外，這一平臺連接到外部局域網(wǎng)，一些企業(yè)相關(guān)的外部非財務(wù)信息可以實時被捕捉處理，例如，從工商、海關(guān)等部門搜集的用于關(guān)聯(lián)分析的第三方信息，根據(jù)審計目標的需要，進行歸集、挖掘和分析，使得審計人員更加高效地完成審計工作，由以往的事后審計轉(zhuǎn)變成現(xiàn)在的事中甚至事前審計。

4.3 審計方式方面

審計方式由集中檢查向全面分析、重點核查轉(zhuǎn)變。以往的抽樣審計，用部分替代整體，其實是一種比較封閉的審計理念，無法獲取全體數(shù)據(jù)。而在數(shù)字經(jīng)濟時代，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的動態(tài)變化著，單一靜態(tài)的樣本數(shù)據(jù)無法達到“管中窺豹”的效果。與之相對應(yīng)的總體思維，是一種動態(tài)而開放性的思維方式，分析的樣本是數(shù)據(jù)的總體。

事務(wù)所的審計人員應(yīng)該重視被審計對象與審計環(huán)境及其他經(jīng)濟業(yè)務(wù)的千絲萬縷的聯(lián)系，采用總體思維，以大數(shù)據(jù)技術(shù)帶來的經(jīng)濟高效的方式去獲取完整的取證范圍，從而使得獲得的審計證據(jù)更符合審計目標的要求。在對于總體的數(shù)據(jù)進行全面完整的分析后，對審計對象的認識更加充分、系統(tǒng)，這時候再進行重點核查，審計失敗的可能性就會大大降低。另外，可以使用大數(shù)據(jù)技術(shù)智能化規(guī)劃會計師事務(wù)所的人員安排，通過優(yōu)化人員安排，節(jié)省人工成本。具體來說，可以將人員的級別、項目經(jīng)驗、行業(yè)經(jīng)驗、個人意愿、項目相關(guān)的風險、項目的復(fù)雜程度等一系列數(shù)據(jù)，采用大數(shù)據(jù)分析人工智能的形式并結(jié)合運籌學(xué)進行優(yōu)化組合，組合出最合理的人員組合方案劃入項目組，充分發(fā)揮每個成員的優(yōu)勢，降低成本，提高審計的效率和效果。

4.4 審計證據(jù)方面

數(shù)字經(jīng)濟時代，審計工具也在不斷改進，使得與業(yè)務(wù)事件相關(guān)的信息能夠得到實時采集并快捷處理，如審計智能機器人、大數(shù)據(jù)挖掘和分析工具、AR 技術(shù)等工具的應(yīng)用，為審計提供了更加及時的審計證據(jù)。倘若沒有這些工具，很多信息無法獲取，像一些互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)、采用新興的商業(yè)模式的企業(yè)的審計證據(jù)難以進行采集，即使可以采集也需要花費巨大的人力物力。有研究表明，應(yīng)用信息技術(shù)審計可以解決事務(wù)所對互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)審計的80%工作量。又如生物資產(chǎn)、液態(tài)物等特殊資產(chǎn)的審計，借助審計工具可以節(jié)約人力和時間，獲得更加可靠的審計證據(jù)。因此，用好審計工具，根據(jù)審計工具生成的數(shù)據(jù)來分析業(yè)務(wù)對審計質(zhì)量和審計效率的提高至關(guān)重要。

另外，營造安全的信息環(huán)境，保障審計證據(jù)的安全。由于獲取的審計證據(jù)越來越充分，多方面的數(shù)據(jù)容易成為被黑客攻擊的目標，以往的安全管理辦法無法適應(yīng)新的情況，數(shù)據(jù)安全呼喚IT 治理機制、信息安全預(yù)警和應(yīng)急響應(yīng)機制的有效建立與運行，信息化建設(shè)體系亟待不斷優(yōu)化升級。例如，定期檢測事務(wù)所信息系統(tǒng)，組建信息安全專家平臺，詳細評估信息化產(chǎn)品供應(yīng)商資質(zhì)，對儲存的審計證據(jù)的獲取和使用情況授權(quán)到各個負責人，定期檢查是否按照安全、保密條款進行保管和使用。

4.5 審計過程方面

事務(wù)所應(yīng)該逐步將大數(shù)據(jù)分析技術(shù)和機器智能等應(yīng)用到現(xiàn)階段的審計全過程，搜集、清洗、挖掘、分析、利用數(shù)據(jù)得出結(jié)論。設(shè)計多層審計分析平臺，促進技術(shù)部、業(yè)務(wù)部相互協(xié)作，采用更廣泛的數(shù)字化技術(shù)，不斷降低現(xiàn)場審計工作的時間成本，提高內(nèi)勤工作時間的效率。

5 結(jié)論

會計師事務(wù)所向數(shù)字化轉(zhuǎn)型是數(shù)字經(jīng)濟時代的趨勢，也是事務(wù)所順應(yīng)新技術(shù)環(huán)境要求、提高審計質(zhì)量、加強核心競爭的有效途徑。會計師事務(wù)所向數(shù)字化轉(zhuǎn)型應(yīng)通過審計人員轉(zhuǎn)型、審計模式轉(zhuǎn)型、審計證據(jù)轉(zhuǎn)型、審計方式轉(zhuǎn)型、審計過程轉(zhuǎn)型，實現(xiàn)審計行業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展。