行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)外包質(zhì)量控制策略

◆王曉/中國(guó)水利水電科學(xué)研究院

內(nèi)部審計(jì)在行政事業(yè)單位內(nèi)部監(jiān)督體系架構(gòu)中發(fā)揮著重要作用。對(duì)行政事業(yè)單位而言，開展內(nèi)部審計(jì)主要是對(duì)自身業(yè)務(wù)的審查與評(píng)價(jià)，是實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的重要方式，能夠?yàn)閱挝坏念I(lǐng)導(dǎo)層決策提供有力支撐，確保行政事業(yè)單位平穩(wěn)運(yùn)行。近年來，伴隨著行政事業(yè)單位職能的轉(zhuǎn)變，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的工作質(zhì)量也提出了更高的要求，行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)的責(zé)任不斷加重，審計(jì)任務(wù)不斷增多。在這種形勢(shì)下，為更好地完成內(nèi)部審計(jì)工作，行政事業(yè)單位將部分審計(jì)業(yè)務(wù)外包給第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)，從而為解決內(nèi)部審計(jì)面臨的困境提供了靈活的解決方法。

一、內(nèi)部審計(jì)外包概述

（一）內(nèi)部審計(jì)外包的含義

內(nèi)部審計(jì)外包也被稱為內(nèi)部審計(jì)外部化，可以將其解讀為行政事業(yè)單位將內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)以簽訂合同的形式委托給第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)或者外部審計(jì)專業(yè)人員開展。從本質(zhì)上看，內(nèi)部審計(jì)外包其實(shí)是實(shí)施主體的改變，行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)從自己承擔(dān)轉(zhuǎn)變成由會(huì)計(jì)師事務(wù)所等外部機(jī)構(gòu)或者會(huì)計(jì)審計(jì)專業(yè)方面的人員承擔(dān)，對(duì)大多數(shù)行政事業(yè)單位而言，外包首選為會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

（二）行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)外包的形式

1.合作審計(jì)。該形式主要指的是由行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)人員協(xié)同第三方審計(jì)人員組成新的審計(jì)小組，將內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容劃分成兩大部分，其中單位內(nèi)部的審計(jì)人員主要負(fù)責(zé)敏感性高、需要保密的內(nèi)容，而對(duì)專業(yè)能力要求較高的內(nèi)容則由內(nèi)部審計(jì)人員和外部審計(jì)人員共同完成。合作審計(jì)在保證了內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的基礎(chǔ)上提升了審計(jì)效率，同時(shí)行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)人員通過與外部審計(jì)人員進(jìn)行合作，能極大提升內(nèi)部審計(jì)工作人員的素質(zhì)。

2.審計(jì)管理咨詢。該形式主要指的是外部審計(jì)機(jī)構(gòu)扮演專業(yè)咨詢的角色，由其協(xié)助行政事業(yè)單位優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)、配置審計(jì)人員、制定并實(shí)施內(nèi)部審計(jì)計(jì)劃、識(shí)別審計(jì)可能存在的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)并采取有效措施進(jìn)行預(yù)防等，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的有效延伸。

3.補(bǔ)充式外包。該模式指的是將部分內(nèi)部審計(jì)的職能委托給第三方開展。對(duì)行政事業(yè)單位而言，針對(duì)一些業(yè)務(wù)難度高、專業(yè)性強(qiáng)的審計(jì)項(xiàng)目，為了確保審計(jì)質(zhì)量，便需要委托第三方專業(yè)機(jī)構(gòu)及人員給予幫助。

4.全部外包。一般情況下，一些未設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或者部門的行政事業(yè)單位更傾向于采用該方式，或者設(shè)立了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或部門，但是內(nèi)審職能相對(duì)薄弱，為了完成審計(jì)任務(wù)，將所有的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包給具備專業(yè)能力的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)。全部外包方式能極大提高審計(jì)的效率，但容易導(dǎo)致行政事業(yè)單位失去內(nèi)部審計(jì)的主導(dǎo)地位，且審計(jì)實(shí)施過程中存在泄密風(fēng)險(xiǎn)。

二、行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)外包質(zhì)量面臨的問題及原因

（一）行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)外包質(zhì)量面臨的問題

1.內(nèi)部審計(jì)外包前期規(guī)劃和方案不足。內(nèi)部審計(jì)外包方案是否完善直接關(guān)系著審計(jì)外包的質(zhì)量。行政事業(yè)單位在將內(nèi)部審計(jì)外包之前，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)需要明確內(nèi)部審計(jì)外包的業(yè)務(wù)類型與外包形式，制定出詳細(xì)的外包業(yè)務(wù)規(guī)劃和方案，包含審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)方式等，確保審計(jì)外包業(yè)務(wù)目標(biāo)清晰、流程嚴(yán)謹(jǐn)、規(guī)范可行。

2.內(nèi)部審計(jì)外包的事中監(jiān)督不夠嚴(yán)格。行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)外包過程中，事中監(jiān)督發(fā)揮著重要作用。但部分行政事業(yè)單位對(duì)內(nèi)部審計(jì)外包跟蹤管理不到位，內(nèi)審人員對(duì)外包業(yè)務(wù)的過程監(jiān)督有待加強(qiáng)，影響了審計(jì)外包業(yè)務(wù)的質(zhì)量。確定外部審計(jì)機(jī)構(gòu)后，行政事業(yè)單位要找準(zhǔn)定位，準(zhǔn)確把握尺度，既不可過度干涉審計(jì)過程，又不能完全放任不管，應(yīng)該明確自身職責(zé)，時(shí)刻關(guān)注內(nèi)部審計(jì)外包業(yè)務(wù)完成情況以及審計(jì)過程中面臨的困難與問題，及時(shí)進(jìn)行階段性評(píng)估和糾偏指正。

3.內(nèi)部審計(jì)外包評(píng)價(jià)較為滯后。個(gè)別行政事業(yè)單位對(duì)內(nèi)部審計(jì)外包質(zhì)量的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)還不夠健全，在對(duì)審計(jì)外包質(zhì)量進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)無章可循、無規(guī)可依，當(dāng)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)出具的審計(jì)報(bào)告質(zhì)量偏低時(shí)，無法向單位管理層提供有借鑒性的意見參考，從而影響了內(nèi)部審計(jì)的職能作用發(fā)揮。

（二）行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)外包質(zhì)量問題產(chǎn)生的原因

1.缺乏對(duì)內(nèi)部審計(jì)外包業(yè)務(wù)的正確認(rèn)識(shí)。行政事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部審計(jì)外包的接受程度較低，對(duì)內(nèi)部審計(jì)外包的重視程度不夠，未能充分認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)外包是對(duì)內(nèi)部審計(jì)力量不足的有效補(bǔ)充，忽略了內(nèi)部審計(jì)外包業(yè)務(wù)發(fā)揮的重要作用，進(jìn)而在內(nèi)部審計(jì)外包過程中未能積極配合，在一定程度上影響了內(nèi)部審計(jì)外包的質(zhì)量與效率。

2.外部審計(jì)人員專業(yè)水平不足，責(zé)任心不高。在行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)外包過程中，外部審計(jì)人員存在著專業(yè)水平不高、經(jīng)驗(yàn)不足等情況，也會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的外包質(zhì)量產(chǎn)生影響。審計(jì)外包具有階段性特征，部分外包審計(jì)人員僅在合同約定的時(shí)間內(nèi)開展審計(jì)，缺乏主人翁精神，盡可能降低工作量、承攬更多業(yè)務(wù)，不會(huì)真正站在行政事業(yè)單位的角度盡心盡職地發(fā)現(xiàn)審計(jì)問題并提出意見。

3.行政事業(yè)單位內(nèi)外審計(jì)人員之間的配合程度低。行政事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)人員如果不能把內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)目標(biāo)、審計(jì)思路等及時(shí)跟外部審計(jì)人員進(jìn)行充分溝通，就會(huì)導(dǎo)致外部審計(jì)人員無法有的放矢開展工作。在內(nèi)部審計(jì)外包過程中，假如內(nèi)部同外部審計(jì)人員之間的配合度低，無法形成良好的合作關(guān)系，降低了外部審計(jì)人員的認(rèn)同度與責(zé)任感，就會(huì)影響內(nèi)部審計(jì)外包的工作質(zhì)量。

4.行政事業(yè)單位選擇的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)不合適。假如行政事業(yè)單位在選擇外包機(jī)構(gòu)前未深入開展調(diào)研，選擇的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)聲譽(yù)差、資質(zhì)低、人員實(shí)力不足，均會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響。

5.行政事業(yè)單位選擇的外包形式不合理。對(duì)行政事業(yè)單位而言，在不同的發(fā)展階段需要選擇的外包形式也不盡相同，由于部分行政事業(yè)單位無法對(duì)各個(gè)發(fā)展階段適宜的審計(jì)外包業(yè)務(wù)進(jìn)行準(zhǔn)確判斷，假如選擇的外包形式不科學(xué)不合理時(shí)，便會(huì)出現(xiàn)外包形式和業(yè)務(wù)發(fā)展階段不匹配的情況，從而影響了內(nèi)部審計(jì)外包的質(zhì)量。

6.缺乏完善的內(nèi)部審計(jì)外包制度機(jī)制。當(dāng)前，很多行政事業(yè)單位并未針對(duì)內(nèi)部審計(jì)外包這一項(xiàng)業(yè)務(wù)制定科學(xué)的制度機(jī)制體系，審計(jì)質(zhì)量受制于不完善的制度建設(shè)，例如在審計(jì)程序、審計(jì)方法、審計(jì)結(jié)果等方面的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)仍然存在不足。

三、行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)外包質(zhì)量控制策略

（一）強(qiáng)化行政事業(yè)單位對(duì)審計(jì)外包業(yè)務(wù)的正確認(rèn)識(shí)

部分行政事業(yè)單位對(duì)內(nèi)部審計(jì)外包業(yè)務(wù)接受程度不高，主要跟內(nèi)部審計(jì)的機(jī)構(gòu)設(shè)置、內(nèi)審職能、內(nèi)審人員隊(duì)伍現(xiàn)狀等因素存在密切聯(lián)系。當(dāng)前很多行政事業(yè)單位建立了內(nèi)審部門，并配備了專職或者兼職的內(nèi)審人員，大多數(shù)內(nèi)審業(yè)務(wù)依然是內(nèi)部實(shí)施為主。要想提高內(nèi)部審計(jì)外包的應(yīng)用，需要行政事業(yè)單位正確地認(rèn)識(shí)審計(jì)外包業(yè)務(wù)，充分結(jié)合自身的實(shí)際情況，客觀分析外包業(yè)務(wù)的優(yōu)勢(shì)與劣勢(shì)，根據(jù)自身的發(fā)展需求，多角度進(jìn)行評(píng)估和判斷，科學(xué)選擇業(yè)務(wù)外包。

（二）對(duì)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行科學(xué)評(píng)估與慎重選擇

實(shí)施內(nèi)部審計(jì)外包的一個(gè)關(guān)鍵問題是如何科學(xué)選擇外部審計(jì)機(jī)構(gòu)。行政事業(yè)單位可以借用政府采購(gòu)網(wǎng)上商城初步篩選定點(diǎn)審計(jì)機(jī)構(gòu)，同時(shí)對(duì)其外包服務(wù)質(zhì)量進(jìn)行考察?？疾斓膬?nèi)容應(yīng)當(dāng)涵蓋以下四個(gè)方面：一是外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的聲譽(yù)與資質(zhì)，例如該機(jī)構(gòu)在行業(yè)內(nèi)的口碑、在專業(yè)領(lǐng)域方面的特長(zhǎng)、以往的審計(jì)項(xiàng)目業(yè)績(jī)等；二是可以按照網(wǎng)上商城的規(guī)定流程采用競(jìng)價(jià)方式先挑選出三家外部審計(jì)機(jī)構(gòu)，通過對(duì)比各個(gè)指標(biāo)，從中選擇一家合作；三是在外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的選擇上需要特別關(guān)注其是否具備獨(dú)立性、客觀性與可靠性，從而確保內(nèi)部審計(jì)外包的質(zhì)量；四是外部審計(jì)機(jī)構(gòu)在開展審計(jì)工作時(shí)，應(yīng)當(dāng)保證審計(jì)人員和時(shí)間安排等均符合行政事業(yè)單位需求。

（三）根據(jù)需求選擇科學(xué)的內(nèi)部審計(jì)外包形式

為了提升內(nèi)部審計(jì)外包的質(zhì)量，行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)掌握選擇審計(jì)外包形式的主動(dòng)權(quán)，結(jié)合單位的實(shí)際需求，根據(jù)經(jīng)費(fèi)情況、自身內(nèi)部審計(jì)資源現(xiàn)狀和內(nèi)部審計(jì)外包的需求科學(xué)制定外包決策，明確將哪些業(yè)務(wù)外包、外包至何種程度，并選擇適宜的外包形式。以信息系統(tǒng)審計(jì)等專業(yè)領(lǐng)域?yàn)槔梢赃\(yùn)用專項(xiàng)業(yè)務(wù)外包的方式，將其委托給擅長(zhǎng)該領(lǐng)域的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，借助外部專業(yè)審計(jì)力量完成內(nèi)部無法完成的審計(jì)任務(wù)。針對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)少、財(cái)務(wù)收支資金數(shù)額較小的行政事業(yè)單位，以及未單獨(dú)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門的行政事業(yè)單位，審計(jì)外包的最佳選擇為全外包形式。

（四）建立健全內(nèi)部審計(jì)外包質(zhì)量評(píng)價(jià)體系

行政事業(yè)單位可以學(xué)習(xí)和借鑒其他單位內(nèi)部審計(jì)外包質(zhì)量控制工作的成功經(jīng)驗(yàn)，建立符合自身內(nèi)部審計(jì)外包服務(wù)需求的質(zhì)量評(píng)價(jià)體系。當(dāng)前行政事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)存在重視定性分析而忽略定量分析的問題，并且定性分析存在很強(qiáng)的主觀隨意性，難以準(zhǔn)確把握，不夠科學(xué)系統(tǒng)。為此，構(gòu)建操作性強(qiáng)的內(nèi)部審計(jì)外包質(zhì)量評(píng)價(jià)體系至關(guān)重要，在保證內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量方面具有重要意義。一是對(duì)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)工作程序制定評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，例如制定內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量規(guī)范手冊(cè)，設(shè)計(jì)相關(guān)的質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)，評(píng)價(jià)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)制定的審計(jì)方案是否可行，是否根據(jù)合同要求安排合適的人員開展審計(jì)等。二是對(duì)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)方法制定評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，例如外部審計(jì)機(jī)構(gòu)是否根據(jù)被審計(jì)單位的特征采用了合適的審計(jì)方法、底稿是否完整客觀等。三是對(duì)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)結(jié)果制定評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，例如評(píng)價(jià)是否恰當(dāng)?shù)嘏吨卮髥栴}、提出的管理建議是否具體可行等。四是構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)外包業(yè)務(wù)的綜合評(píng)價(jià)體系，當(dāng)內(nèi)部審計(jì)外包業(yè)務(wù)結(jié)束后，由內(nèi)部審計(jì)人員就本次外包的總體情況、審計(jì)是否實(shí)現(xiàn)了預(yù)期目標(biāo)等實(shí)施質(zhì)量等級(jí)綜合評(píng)價(jià)。

（五）完善審計(jì)溝通機(jī)制，加強(qiáng)內(nèi)外部審計(jì)合作

行政事業(yè)單位在開展內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包時(shí)，單位內(nèi)審人員與外審人員之間的溝通與協(xié)調(diào)也是關(guān)系外包質(zhì)量的一項(xiàng)重要因素，二者的高效溝通與協(xié)調(diào)不僅可以合理地實(shí)現(xiàn)審計(jì)人力資源的有效配置，而且能夠保障內(nèi)部審計(jì)工作有序開展。單位內(nèi)部審計(jì)人應(yīng)當(dāng)主動(dòng)去了解外包審計(jì)人員的審計(jì)程序，參與到整個(gè)審計(jì)工作中，發(fā)揮好監(jiān)督作用；內(nèi)審人員還應(yīng)學(xué)習(xí)外包審計(jì)人員的專業(yè)知識(shí)與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，從而提升自身的業(yè)務(wù)能力。外包審計(jì)人員也應(yīng)該積極主動(dòng)與內(nèi)審人員溝通，了解單位領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)審期望與審計(jì)戰(zhàn)略目標(biāo)，二者積極配合，各司其職，方可確保審計(jì)外包的質(zhì)量。