論平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管困境的法律克服

田開友，崔琦文

(常州大學(xué) 史良法學(xué)院，江蘇 常州 213164)

何為平臺經(jīng)濟(jì)，目前尚未形成統(tǒng)一概念。諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎得主Rochet認(rèn)為平臺經(jīng)濟(jì)是通過互聯(lián)網(wǎng)虛擬平臺為雙邊用戶提供互動交易而發(fā)展起來的一種新的經(jīng)濟(jì)形態(tài)[1]。潘憲生認(rèn)為平臺經(jīng)濟(jì)和其他經(jīng)濟(jì)形態(tài)本質(zhì)上是一樣的，都屬于產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)的分支之一[2]，華中生認(rèn)為平臺經(jīng)濟(jì)和其他經(jīng)濟(jì)形態(tài)不同的是，平臺經(jīng)濟(jì)對信息通信技術(shù)的依賴性更強(qiáng)，不能剝離互聯(lián)網(wǎng)平臺和信息通信技術(shù)而存在[3]。由此可以認(rèn)為，平臺經(jīng)濟(jì)是一種依托先進(jìn)的數(shù)字化、智能化和信息化平臺，提供虛擬或現(xiàn)實(shí)交易空間，引導(dǎo)促成雙方或多方交易并從中收取恰當(dāng)費(fèi)用以實(shí)現(xiàn)自身盈利的經(jīng)濟(jì)模式。平臺經(jīng)濟(jì)有多種運(yùn)營模式，包括B2B、C2C、B2C等。從圖1艾瑞咨詢統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)可以發(fā)現(xiàn)，從2013年開始我國平臺經(jīng)濟(jì)規(guī)模一直保持穩(wěn)步增長勢頭。到2020年，我國平臺經(jīng)濟(jì)市場營業(yè)收入規(guī)模近4.7萬億元①(1)①數(shù)據(jù)來源于艾瑞咨詢，2020年中國網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)年度洞察報(bào)告.https://www.thepaper.cn/newsDetail_forward_8294119。，占我國GDP比重約為三分之一，平臺經(jīng)濟(jì)已經(jīng)成為我國經(jīng)濟(jì)增長的新引擎。從圖2我國平臺經(jīng)濟(jì)營業(yè)收入細(xì)分結(jié)構(gòu)可以看出，平臺經(jīng)濟(jì)形態(tài)多樣，已經(jīng)滲透進(jìn)人們生活的方方面面。其中，消費(fèi)生活類平臺、互聯(lián)網(wǎng)金融類平臺和文化娛樂類平臺的營業(yè)收入占平臺經(jīng)濟(jì)營業(yè)收入比重最大。雖然平臺經(jīng)濟(jì)為社會發(fā)展和國民經(jīng)濟(jì)做出了巨大的貢獻(xiàn)，但不可否認(rèn)，平臺經(jīng)濟(jì)也是當(dāng)下國家稅收流失的“重災(zāi)區(qū)”，少繳稅數(shù)額不斷攀升。平臺經(jīng)濟(jì)征稅主要涉及增值稅、所得稅等稅種，但我國現(xiàn)行稅收實(shí)體法中沒有針對平臺經(jīng)濟(jì)的綱領(lǐng)性立法，無法準(zhǔn)確清晰界定平臺經(jīng)濟(jì)稅種、稅目、稅率和征稅對象等。且現(xiàn)行的稅收征管法中沒有明確的關(guān)于平臺經(jīng)濟(jì)登記申報(bào)、代征代收、應(yīng)征稅款核定等方面的具體征稅規(guī)定，導(dǎo)致平臺經(jīng)濟(jì)征稅陷入實(shí)際操作的困境。

圖1 平臺經(jīng)濟(jì)2013—2020市場營收規(guī)模

圖2 平臺經(jīng)濟(jì)2017年?duì)I收細(xì)分結(jié)構(gòu)

一、平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管法律規(guī)制的制度價(jià)值

如上所述，平臺經(jīng)濟(jì)雖然為社會發(fā)展和國民經(jīng)濟(jì)做出了巨大貢獻(xiàn)，但不可否認(rèn)的是，平臺經(jīng)濟(jì)交易模式具有虛擬性、電子性，交易過程中會產(chǎn)生海量數(shù)據(jù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)面臨平臺內(nèi)經(jīng)營者應(yīng)稅收入難以查明的現(xiàn)實(shí)障礙，再加上平臺內(nèi)經(jīng)營者合規(guī)意識淡薄，從而導(dǎo)致平臺經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的稅源減少、稅法遵從度降低，因而有必要經(jīng)由法律來規(guī)范、控制和保障平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管行為。

(一)維護(hù)平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管秩序

當(dāng)前，互聯(lián)網(wǎng)平臺成為許多牟取暴利的不法之徒的“躲藏地”，部分人無照在互聯(lián)網(wǎng)平臺從事低成本壓價(jià)銷售、虛假商品銷售等行為，并利用平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管漏洞逃避納稅義務(wù)[4]。既侵害了消費(fèi)者權(quán)益，又對線下傳統(tǒng)貿(mào)易的發(fā)展形成壓制，擾亂了正常市場經(jīng)濟(jì)秩序及稅收秩序，影響了平臺經(jīng)濟(jì)和社會經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。對平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管進(jìn)行法律規(guī)制，針對不同類型的平臺經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)采用相應(yīng)的征管辦法，既能夠?yàn)槎悇?wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅收征管提供法律依據(jù)和法律保障，促使平臺經(jīng)濟(jì)納稅人自覺主動納稅，又能規(guī)范稅務(wù)機(jī)關(guān)對平臺經(jīng)濟(jì)的征稅行為，減少甚至避免平臺經(jīng)濟(jì)征納稅過程中的糾紛，有利于建立平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的新秩序，為國家增加稅收的同時(shí)，促進(jìn)平臺經(jīng)濟(jì)健康長遠(yuǎn)發(fā)展。

(二)確認(rèn)和保障平臺經(jīng)濟(jì)稅收征納主體的權(quán)利義務(wù)

在平臺經(jīng)濟(jì)稅收征納活動中，征稅方指的是代表國家行使征稅權(quán)的征稅機(jī)關(guān)，納稅方指的是平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者符合條件的納稅人。由于平臺經(jīng)濟(jì)交易活動的碎片化和可隱匿性，交易雙方身份確認(rèn)難，納稅主體模糊，導(dǎo)致征稅方在征稅時(shí)無法確定納稅主體，影響平臺經(jīng)濟(jì)稅收征收主體權(quán)利的實(shí)現(xiàn)和平臺經(jīng)濟(jì)納稅人納稅義務(wù)的實(shí)現(xiàn)。加強(qiáng)平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的法律規(guī)制，通過完善實(shí)體性法律和程序性規(guī)范，可以確認(rèn)平臺經(jīng)濟(jì)征納稅活動中的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，制約和規(guī)范征納主體的行為，確保征納稅活動的民主、合法。具體來說，對征稅主體而言，對平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管進(jìn)行法律規(guī)制，既可以保障其征稅權(quán)，又要求其征稅活動必須符合相關(guān)的法定條件，不得濫用應(yīng)納稅額核定權(quán)，確保其履行保護(hù)和救助平臺經(jīng)濟(jì)納稅主體的義務(wù)；對納稅主體而言，對平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管進(jìn)行法律規(guī)制，既能約束其履行納稅義務(wù)，又能保障其享受有限額納稅權(quán)和其他程序性權(quán)利。

(三)提高平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管效率

當(dāng)前，平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管效率較低，原因在于現(xiàn)行稅收征管法律制度建設(shè)不健全，不能夠?yàn)槠脚_經(jīng)濟(jì)征稅工作中稅源的監(jiān)管、稅務(wù)管理的開展等提供依據(jù)，不能為第三方平臺代征代收提供法律支撐。對平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管進(jìn)行法律規(guī)制，在法律條例上明確平臺交易的性質(zhì)、征稅對象和具體的計(jì)稅方法，可為平臺經(jīng)濟(jì)稅源監(jiān)管和稅務(wù)管理提供法律法規(guī)支撐，能夠明確監(jiān)管流程，減少平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管中的“扯皮”問題。同時(shí)，在平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管法律規(guī)制中增加關(guān)于第三方平臺企業(yè)代征代收稅款的規(guī)定，能夠明確平臺企業(yè)代征代收的法律地位，讓平臺企業(yè)代稅務(wù)機(jī)關(guān)履行征管責(zé)任。而由于平臺企業(yè)具有完善的監(jiān)控網(wǎng)絡(luò)和大數(shù)據(jù)優(yōu)勢，能夠?qū)ζ脚_讓各類經(jīng)營者進(jìn)行動態(tài)監(jiān)控，獲取分散在全國各地的平臺商家的信息，可以在第一時(shí)間發(fā)現(xiàn)不按規(guī)定繳納稅款的平臺商家并對其采取相應(yīng)措施。如此，更便于稅務(wù)機(jī)關(guān)對平臺上所有商家進(jìn)行有效的稅務(wù)管控，繼而提高稅收征管效率。

(四)實(shí)現(xiàn)平臺經(jīng)濟(jì)稅收正義

平臺經(jīng)濟(jì)稅收正義可以從內(nèi)部和外部兩方面理解，從外部來講，對平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管進(jìn)行法律規(guī)制，能夠?qū)崿F(xiàn)平臺經(jīng)濟(jì)和實(shí)體經(jīng)濟(jì)的稅收正義。謝懷栻先生于1989年最先提出應(yīng)該將實(shí)質(zhì)課稅原則作為稅法的基本原則之一，以彌補(bǔ)我國稅收法定原則存在的形式正義缺陷，避免避稅權(quán)利濫用。它對于解決避稅案件中“形式與實(shí)質(zhì)”的法律爭議問題有重要意義，能夠有效解決不同經(jīng)濟(jì)活動中的稅收規(guī)避問題，確保稅法的實(shí)質(zhì)正義。劉劍文和熊偉認(rèn)為在認(rèn)定課稅要件事實(shí)時(shí)，如果在“外觀與實(shí)體”或“形式與實(shí)質(zhì)”方面出現(xiàn)不一致的情況，應(yīng)該依據(jù)實(shí)體或?qū)嵸|(zhì)是否符合課稅要件進(jìn)行判斷[5]。平臺經(jīng)濟(jì)雖然與其他經(jīng)濟(jì)形態(tài)的經(jīng)營模式有區(qū)別，屬于網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營行為，不具有實(shí)體形式，但其經(jīng)營實(shí)質(zhì)符合征稅要件，對其征稅，符合平臺經(jīng)濟(jì)和實(shí)體經(jīng)濟(jì)稅收公平正義的要求。從內(nèi)部來講，平臺經(jīng)濟(jì)類型多樣，既有大型的平臺企業(yè)，也有小型的個人平臺商家，對大型平臺企業(yè)的征稅工作已經(jīng)進(jìn)入正軌，但對一些平臺商家的征稅工作一直難以有效實(shí)施。平臺企業(yè)和平臺商家都屬于應(yīng)納稅主體，對平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管進(jìn)行法律規(guī)制，明確起征點(diǎn)、征稅對象等要素，能夠確保平臺經(jīng)濟(jì)各個納稅主體之間的平衡，促進(jìn)平臺經(jīng)濟(jì)內(nèi)部稅收正義的實(shí)現(xiàn)。

二、我國平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管法制運(yùn)行的現(xiàn)實(shí)困境

作為平臺經(jīng)濟(jì)大國，我國對平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的實(shí)體法包括《企業(yè)所得稅法》《個人所得稅法》和《增值稅暫行條例》等法律法規(guī)。在平臺經(jīng)濟(jì)稅收的程序法方面，除了《稅收征收管理法》《電子商務(wù)法》外，先后出臺了一系列針對平臺商品或服務(wù)交易涉稅征管的規(guī)范性文件。與域外一些發(fā)達(dá)國家比較，我國平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管法律法規(guī)的建設(shè)相對滯后，且制度運(yùn)行效果欠佳。

(一)平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的實(shí)體法困境

從現(xiàn)有的規(guī)范表達(dá)和制度實(shí)踐來看，平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管困境主要體現(xiàn)在征管依據(jù)上的困境(實(shí)體法困境)以及征管程序上的障礙(程序法困境)。而平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的實(shí)體法困境主要體現(xiàn)在認(rèn)定或確認(rèn)納稅人和征稅對象、稅種與征稅范圍、稅收起征點(diǎn)與減免稅條件、稅目與稅率等方面。

1.納稅人和征稅對象認(rèn)定困境

我國現(xiàn)行稅法中納稅義務(wù)人的范圍包括自然人、個體工商戶和法人，對納稅人的界定標(biāo)準(zhǔn)主要有規(guī)模上的標(biāo)準(zhǔn)、納稅人性質(zhì)及會計(jì)核算程度方面的標(biāo)準(zhǔn)，其針對的是實(shí)體經(jīng)營活動的主體。在平臺經(jīng)濟(jì)模式中，只有像B2B、B2C這樣的平臺經(jīng)濟(jì)模式既在線下?lián)碛袑?shí)體經(jīng)營場所，又在線上開展交易活動，會依法進(jìn)行工商及稅務(wù)登記，可以確定納稅主體。但像C2C微商等線下無實(shí)體經(jīng)營場所的經(jīng)營主體如何確定其納稅人身份卻尚無規(guī)定。此外，現(xiàn)行稅法中關(guān)于征稅對象的確定針對的是真實(shí)存在的實(shí)物。但平臺經(jīng)濟(jì)模式中，商品并不是以實(shí)物的形式呈現(xiàn)，而是以數(shù)據(jù)或者圖片展示在第三方平臺上，交易活動虛擬性強(qiáng)。同時(shí)，平臺經(jīng)濟(jì)模式中商品種類繁多，既有有形商品，如服裝、電器和化妝品等；又有無形商品，如電子數(shù)據(jù)、圖紙、勞務(wù)等。在虛擬網(wǎng)絡(luò)的掩蓋下，現(xiàn)行稅法對征稅對象的界定無法適用于平臺經(jīng)濟(jì)，給一些惡意偷稅漏稅的平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者提供了可乘之機(jī)，造成國家稅收流失。

2.稅種與征稅范圍方面的困境

我國現(xiàn)行稅法中并未明確對平臺經(jīng)濟(jì)征稅按照哪種稅種來征收，也沒有針對平臺經(jīng)濟(jì)征稅范圍方面的規(guī)定，造成平臺經(jīng)濟(jì)征稅法律依據(jù)缺失。以增值稅例，增值稅的納稅義務(wù)人包括從事增值稅應(yīng)稅行為的單位或個人，征稅對象包括銷售貨物和服務(wù)、提供修理修配等行為[7]。平臺經(jīng)濟(jì)中的中小經(jīng)營者或商家，符合增值稅納稅人主體條件，其銷售的產(chǎn)品或服務(wù)也符合增值稅征稅范圍。但平臺經(jīng)濟(jì)模式中，不同的經(jīng)營者收入差距非常大，現(xiàn)行增值稅規(guī)定無法準(zhǔn)確界定哪些平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者屬于增值稅一般納稅人中的個體經(jīng)營者或小規(guī)模納稅人中的個人，導(dǎo)致征稅范圍模糊。

3.稅收起征點(diǎn)與減免稅條件方面的困境

我國稅法中沒有針對平臺經(jīng)濟(jì)的稅收起征點(diǎn)和減免稅條件的規(guī)定。由于平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營模式多樣，既有大型平臺企業(yè)，還有像C2C這樣的微商，這些平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營主體成交量少，交易額不穩(wěn)定。如果按照現(xiàn)行稅法中設(shè)定的起征點(diǎn)對其征稅，會增加平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營主體的稅收負(fù)擔(dān)，阻礙其健康發(fā)展。

4.稅目與稅率方面的困境

平臺經(jīng)濟(jì)模式下，賣家經(jīng)營活動具有品種繁雜、范圍較廣的特點(diǎn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)無法獲得平臺賣家的所有經(jīng)營信息，使得稅目確定面臨困境。稅率方面，由于我國稅法中沒有針對平臺經(jīng)濟(jì)的稅率設(shè)置規(guī)定，若按照傳統(tǒng)貿(mào)易方式設(shè)置的稅率對其進(jìn)行征稅，稅負(fù)過高，會削弱平臺經(jīng)濟(jì)的優(yōu)勢，影響創(chuàng)業(yè)熱情，在一定程度上會抑制平臺經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

(二)平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的程序法困境

平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的程序法困境主要體現(xiàn)在登記申報(bào)、涉稅信息平臺、代征代收、納稅義務(wù)人的權(quán)利救濟(jì)與責(zé)任追究等方面存有較大的制度難題。

1.登記申報(bào)困難

首先，現(xiàn)行稅務(wù)登記制度不適用于平臺經(jīng)濟(jì)。我國稅收征管法中規(guī)定納稅人僅限于進(jìn)行“工商登記并領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照”的納稅人，并不是針對所有納稅人[8]。平臺經(jīng)濟(jì)模式下，很多經(jīng)營者都沒有進(jìn)行工商登記，不屬于規(guī)定中的納稅人范疇。而我國《網(wǎng)絡(luò)交易管理辦法》第7條中規(guī)定在互聯(lián)網(wǎng)平臺從事商品交易活動或服務(wù)的自然人，只要具備注冊條件就應(yīng)當(dāng)依法辦理工商登記[9]。但這個規(guī)定中并沒有明確具備工商登記注冊條件的內(nèi)容或標(biāo)準(zhǔn)，不具有約束性，無法以其為標(biāo)準(zhǔn)對平臺經(jīng)濟(jì)進(jìn)行征稅。其次，缺乏針對平臺經(jīng)濟(jì)的申報(bào)激勵制度，導(dǎo)致很多平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者缺乏自覺申報(bào)意識。再次，沒有建立針對平臺經(jīng)濟(jì)的電子稅務(wù)登記制度。平臺經(jīng)濟(jì)模式與傳統(tǒng)貿(mào)易模式存在形式上的明顯差別，具有虛擬性和隱蔽性，按照傳統(tǒng)的稅務(wù)登記方式，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難準(zhǔn)確掌握經(jīng)營者的信息，無法對其進(jìn)行稅務(wù)登記管理。

2.涉稅信息平臺困境

平臺經(jīng)濟(jì)交易模式具有虛擬性、電子性，交易過程中會產(chǎn)生海量數(shù)據(jù)，給稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取涉稅信息增加了難度[10]。由于稅務(wù)機(jī)關(guān)涉稅信息平臺建設(shè)落后，對平臺經(jīng)濟(jì)征稅中，不得不借助第三方平臺提供涉稅信息。我國稅收征管意見稿中也明確了第三方平臺提供涉稅信息的義務(wù)。但對稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，僅僅依靠第三方交易平臺提供涉稅信息，會引發(fā)監(jiān)管中涉稅信息質(zhì)量不高、不對稱等問題，無法有效避免稅收流失。

3．代征代收困境

我國現(xiàn)行稅收征管法關(guān)于代扣代繳的規(guī)定雖然明確了代征人與納稅人的關(guān)系，代征人需要滿足的條件及代征范圍[11]。但其中沒有賦予互聯(lián)網(wǎng)平臺企業(yè)代扣代繳的法律效力，也就是說，平臺企業(yè)沒有法定的代扣代繳義務(wù)，這也就給平臺經(jīng)濟(jì)活動中部分平臺企業(yè)不履行代扣代繳義務(wù)提供了可乘之機(jī)。如在直播平臺經(jīng)濟(jì)活動、微信公眾號平臺經(jīng)濟(jì)活動和P2P網(wǎng)貸平臺經(jīng)濟(jì)活動等中，由于現(xiàn)行征管法缺乏相應(yīng)規(guī)范，不能對這些平臺企業(yè)的代扣代繳義務(wù)進(jìn)行明確，所以一旦平臺企業(yè)不履行代扣代繳義務(wù)，主播通過直播平臺獲得的打賞收入、個人通過微信公眾號獲得的打賞收入、P2P網(wǎng)絡(luò)借貸平臺中資金出借人通過平臺獲得的投資收入等將成為征管“盲區(qū)”，這部分稅收將會大量流失。

4.納稅義務(wù)人的權(quán)利救濟(jì)困境

我國稅收征管法中并未賦予平臺經(jīng)濟(jì)納稅人誠實(shí)納稅推定權(quán)，當(dāng)平臺經(jīng)濟(jì)納稅人該項(xiàng)權(quán)利受到損害時(shí)，無法得到稅務(wù)救濟(jì)。平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營活動中會產(chǎn)生各類信息，這些信息中有很多是平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者不愿意公開的，如技術(shù)信息、個人信息等，但由于我國當(dāng)前程序法制度中并沒有保障平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者保密性質(zhì)信息的規(guī)定，會損害其權(quán)利[12]。

5．平臺經(jīng)濟(jì)強(qiáng)制措施與責(zé)任追究困境

當(dāng)前，我國稅收征管程序法制度中并沒有針對平臺經(jīng)濟(jì)違法行為的強(qiáng)制措施與懲罰措施。對第三方平臺企業(yè)和平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者都缺乏相應(yīng)的責(zé)任追究制度，出現(xiàn)偷稅漏稅的問題，往往采用補(bǔ)繳稅款的方式，對第三方平臺企業(yè)不予懲罰。導(dǎo)致平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者偷漏稅成本低，自覺納稅意識較差，很多平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者秉著不發(fā)現(xiàn)不交稅的僥幸心理繼續(xù)違法經(jīng)營。第三方平臺企業(yè)也缺乏相應(yīng)的監(jiān)管意識，容忍和包庇一些小微平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者的偷稅漏稅行為。長此以往，將會惡化平臺經(jīng)濟(jì)稅收環(huán)境。

三、平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管困境的法律克服路徑

針對平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的上述困境，有必要在嚴(yán)格遵守稅收法定、稅收公平負(fù)擔(dān)等法律原則的基礎(chǔ)上，通過完善關(guān)涉平臺經(jīng)濟(jì)的稅收實(shí)體法規(guī)則和稅收程序法規(guī)則予以針對性破解。

(一)化解平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管困境所應(yīng)堅(jiān)守之法律原則

本文認(rèn)為，化解平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管困境應(yīng)堅(jiān)守稅收法定性原則、稅收公平性原則、稅收合理性原則等法律原則。

1.稅收法定性原則

法定性原則是稅法中的帝王原則，它要求所有征稅活動都必須依法進(jìn)行，要按照法律規(guī)定的稅種、征稅依據(jù)、征稅范圍等要素等對平臺經(jīng)濟(jì)進(jìn)行征稅。鑒于平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管中諸多法律法規(guī)缺失，實(shí)際征管無據(jù)可循的問題，應(yīng)對現(xiàn)行稅收法律制度進(jìn)行補(bǔ)充修訂，補(bǔ)充能夠適用平臺經(jīng)濟(jì)模式的稅收法律法規(guī)。給征稅活動提供清晰而具體的法律依據(jù)，使平臺經(jīng)濟(jì)征稅活動有法可依。

2.稅收公平性原則

納稅人在法律上應(yīng)當(dāng)享有公平的地位，平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管法律規(guī)制兼顧稅收的普適性和差異性，確保稅收征收的“橫向公平”和“縱向公平”[13]。即一方面要確保稅法適用于所有應(yīng)納稅群體，能夠?qū)ζ湔鞫悾涣硪环矫嬉鶕?jù)納稅群體的納稅能力制定差異化稅收政策。就平臺經(jīng)濟(jì)模式下的納稅群體而言，平臺經(jīng)濟(jì)活動中既有一些大型平臺經(jīng)營者，還包含一些小微平臺經(jīng)營者，需要出臺相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)，對平臺經(jīng)濟(jì)模式下企業(yè)或個體經(jīng)營者的資質(zhì)進(jìn)行認(rèn)定或設(shè)定一些免征銷售稅條款，以確保稅負(fù)公平。

3.稅收合理性原則

平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管法律規(guī)制要能體現(xiàn)平臺經(jīng)濟(jì)發(fā)展特征，要能為平臺經(jīng)濟(jì)發(fā)展建立規(guī)范化的制度框架，確保平臺經(jīng)濟(jì)征稅程序的簡便化。同時(shí)，要考慮平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的趨勢，厘清現(xiàn)有稅收規(guī)范體系與新建制度的關(guān)系，確保平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管與整個稅收征管體系之間的緊密銜接，以維護(hù)我國稅收征管體系的完整性和系統(tǒng)性。還要考慮新技術(shù)的發(fā)展給平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管工作帶來的變化，賦予新的征管技術(shù)合法地位，確保平臺經(jīng)濟(jì)稅收法律制度建設(shè)得科學(xué)合理。

(二)平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的實(shí)體規(guī)則之立法完善

針對平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的實(shí)體法困境，有必要從增加平臺經(jīng)濟(jì)納稅人和征稅對象的法律條款、明確平臺經(jīng)濟(jì)稅種和征收范圍、設(shè)定平臺經(jīng)濟(jì)的起征點(diǎn)和減免稅款條件、明晰平臺經(jīng)濟(jì)的稅目與稅率等幾個方面進(jìn)行立法完善。

1.增加平臺經(jīng)濟(jì)納稅人和征稅對象的法律條款

在現(xiàn)行稅法中補(bǔ)充針對平臺經(jīng)濟(jì)的稅收法律條款，將平臺經(jīng)濟(jì)模式中的平臺企業(yè)、平臺商家和個人等納入到稅收范圍內(nèi)，使之成為合法納稅人?？梢葬槍ζ脚_經(jīng)濟(jì)活動特點(diǎn)和實(shí)際發(fā)展情況對平臺經(jīng)濟(jì)進(jìn)行重新界定，結(jié)合其特性確定納稅人、征稅對象的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。如增加所有利用網(wǎng)絡(luò)平臺(包括移動社交平臺)經(jīng)營并獲利的主體都可視為納稅主體的條款，這一條款的增加可以將包括C2C微商這樣的小微經(jīng)營者也納入平臺經(jīng)濟(jì)納稅主體中，可以明確納稅主體資格。

2.明確平臺經(jīng)濟(jì)稅種、征收范圍

當(dāng)前，平臺經(jīng)濟(jì)模式下銷售的產(chǎn)品或服務(wù)主要包括美容護(hù)膚品、母嬰用品、數(shù)碼產(chǎn)品、服裝、視頻及創(chuàng)意、數(shù)字服務(wù)等。與傳統(tǒng)貿(mào)易方式相比，改變的只是交易形式，交易的本質(zhì)仍然是商品和服務(wù)，并未出現(xiàn)新的征稅對象，按照我國稅法規(guī)定對其征稅不適合開征新稅種。而多數(shù)平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營主體都符合我國增值稅、消費(fèi)稅、所得稅納稅主體條件，所以在這幾種稅種基礎(chǔ)上增加平臺經(jīng)濟(jì)內(nèi)容。比如明確平臺經(jīng)濟(jì)征稅范圍，如增值稅方面，可按照我國現(xiàn)行稅法中關(guān)于增值稅納稅人規(guī)定進(jìn)行征稅，將銷售額或收益額作為征收增值稅的標(biāo)準(zhǔn)，將其劃分為一般納稅人、小規(guī)模納稅人等。但考慮到平臺經(jīng)濟(jì)模式中一些經(jīng)營主體年收入較高，如一些直播平臺的主播，有的年收入在幾千萬，對這部分收入極高的“個人”，要在現(xiàn)行稅法中增加按照個人轉(zhuǎn)企業(yè)征稅的方式對其征收增值稅的規(guī)定，依法對其征稅。此外，在增值稅征稅條款中增加平臺經(jīng)濟(jì)交易中真正納稅人的認(rèn)定條款，規(guī)定非現(xiàn)貨交易的、對所銷售產(chǎn)品不擁有完全支配權(quán)及自主定價(jià)權(quán)的平臺經(jīng)營者，由于沒有獲得差價(jià)收益和產(chǎn)品的增值收益，只是以代理身份在產(chǎn)品銷售中獲取報(bào)酬，不對其征收增值稅，而是將源頭銷售者作為增值稅納稅對象[14]。

3.設(shè)定平臺經(jīng)濟(jì)的起征點(diǎn)和減免稅款條件

對平臺經(jīng)濟(jì)征稅不能采用“一刀切”征稅的方式，而應(yīng)根據(jù)平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營主體交易額度設(shè)定一個合理的起征點(diǎn)。對處于起征點(diǎn)以下交易量少、交易額少的平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者采取免征稅款的方式。對于起征點(diǎn)以上的依法征稅，以保護(hù)平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營主體的積極性。

4.明確平臺經(jīng)濟(jì)的稅目、稅率

平臺經(jīng)濟(jì)稅目稅率設(shè)定應(yīng)考慮其行業(yè)特點(diǎn)，平臺經(jīng)濟(jì)發(fā)展時(shí)間尚短，很多經(jīng)營主體經(jīng)營規(guī)模小，盈利能力較低，對其征稅稅率設(shè)計(jì)應(yīng)秉承從簡的原則。在稅目確定時(shí)，充分調(diào)研各種平臺經(jīng)濟(jì)模式的實(shí)際發(fā)展情況、盈利情況，廣泛向社會公眾采取意見?？梢詫?jīng)營者性質(zhì)進(jìn)行劃分，根據(jù)不同模式采用相應(yīng)稅目。如針對在網(wǎng)絡(luò)平臺上代為銷售產(chǎn)品或服務(wù)的平臺經(jīng)營者，可以將其收入界定為勞動報(bào)酬所得，但考慮到這部分平臺經(jīng)營者收入不固定、收入不高的現(xiàn)狀，可降低勞動報(bào)酬所得稅的適用稅率，避免稅負(fù)過重。對于以平臺個體模式銷售產(chǎn)品或服務(wù)的平臺經(jīng)營者，則按照生產(chǎn)經(jīng)營所得稅對其征稅。針對網(wǎng)絡(luò)直播這種高收入群體可采取按適當(dāng)比例征收個人所得稅的方式，稅率設(shè)置可參考新個人所得稅規(guī)定，對其他平臺經(jīng)濟(jì)模式則按照具體銷售額等征收增值稅。2019年的兩會上，李克強(qiáng)總理在政府工作報(bào)告中已明確指出要降低所有行業(yè)稅負(fù)，下降增值稅基本稅率，由原來的16%降至13%，10%降至9%，6%的稅率保持不變[15]。考慮到平臺經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀，建議將平臺經(jīng)濟(jì)增值稅基礎(chǔ)稅率設(shè)置為6%。征收時(shí)，可以根據(jù)平臺交易活動范圍、交易規(guī)模適度上下浮動。

(三)平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的程序規(guī)則之有效安排

針對平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的程序法制度供給不足，有必要從完善平臺經(jīng)濟(jì)登記申報(bào)制度、健全平臺經(jīng)濟(jì)涉稅信息平臺規(guī)則、建立第三方平臺代征代收規(guī)定、加強(qiáng)平臺經(jīng)濟(jì)納稅人權(quán)利救濟(jì)、完善平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的強(qiáng)制措施與責(zé)任追究制度等幾個方面予以立法完善。

1.完善平臺經(jīng)濟(jì)登記申報(bào)制度

首先，可以明確平臺經(jīng)濟(jì)登記豁免條件，只有符合條件的才能豁免登記，其他都要嚴(yán)格進(jìn)行工商登記。第一種是平臺上的個人網(wǎng)商，可以準(zhǔn)許其自愿進(jìn)行工商登記，但必須要進(jìn)行商事登記，登記的商事信息需在平臺公示。對于在線下進(jìn)行實(shí)體經(jīng)營，只想利用網(wǎng)絡(luò)平臺拓展經(jīng)營業(yè)務(wù)的個人工商戶，考慮到平臺業(yè)務(wù)只是其線下業(yè)務(wù)的延伸，準(zhǔn)許登記豁免，但需要工商部門對其進(jìn)行審查并頒發(fā)電子版營業(yè)執(zhí)照，由個人工商戶在平臺公示自身經(jīng)營資格信息。第二種是平臺上交易量很少的零星交易者，這類交易者的交易行為具有偶發(fā)性，如利用網(wǎng)絡(luò)平臺出售一些二手商品的交易者，可準(zhǔn)許豁免工商登記。通過豁免登記范圍的確定，可以明確平臺經(jīng)濟(jì)各類經(jīng)營者身份，進(jìn)一步明確納稅主體，便于對其進(jìn)行稅收管理。其次，建立電子稅務(wù)登記申報(bào)制度。要求所有平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者在開展經(jīng)營活動之前，都先登錄稅務(wù)登記系統(tǒng)，在系統(tǒng)中進(jìn)行實(shí)名申請，填報(bào)詳細(xì)的平臺交易信息資料，包括固定IP地址、電子郵箱、電子銀行賬戶、平臺銷售網(wǎng)址、個人身份證、居住地等真實(shí)信息。同時(shí)，要將在銀行設(shè)立的電子賬戶提交到稅務(wù)登記系統(tǒng)中，由網(wǎng)絡(luò)稅務(wù)服務(wù)平臺統(tǒng)一驗(yàn)證并錄入平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者提供的信息，只有通過認(rèn)證的平臺商家或經(jīng)營者才可以從事平臺經(jīng)濟(jì)交易活動。再次，可以在平臺經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域廣泛推廣納稅人識別號制度，要求平臺經(jīng)濟(jì)所有經(jīng)營者在申請開展經(jīng)營活動之前提供自己的納稅人識別號。通過納稅人識別號對平臺經(jīng)濟(jì)所有經(jīng)營者在不同時(shí)間的交易和涉稅信息進(jìn)行管理，掌握其平臺交易過程中的資金流向，為對平臺經(jīng)濟(jì)進(jìn)行征稅提供便利和重要依據(jù)。或給平臺經(jīng)營者提供相應(yīng)的稅務(wù)登記專用號碼，要求只有拿到這個號碼才能允許其在平臺上開業(yè)，在平臺交易中要在顯著位置展示該號碼。通過這些措施可以有效提高平臺經(jīng)營者注冊或登記信息的真實(shí)性，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)控平臺經(jīng)營者的經(jīng)營行為，對其依法征稅。

2.健全平臺經(jīng)濟(jì)涉稅信息平臺規(guī)則

首先，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)盡快成立專門職能部門，由專業(yè)化人才負(fù)責(zé)平臺經(jīng)濟(jì)涉稅數(shù)據(jù)的采集、管理工作。制定具體的涉稅數(shù)據(jù)采集標(biāo)準(zhǔn)、流程規(guī)范，確保數(shù)據(jù)結(jié)果的準(zhǔn)確性。其次，稅務(wù)機(jī)關(guān)要加快建立涉稅信息數(shù)據(jù)倉庫，采用一號一賬形式對所有平臺經(jīng)濟(jì)納稅人的涉稅信息進(jìn)行匯集整理，并利用大數(shù)據(jù)技術(shù)對涉稅信息進(jìn)行挖掘分析，及時(shí)發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)，提高稅務(wù)機(jī)關(guān)在平臺經(jīng)濟(jì)征稅中的風(fēng)險(xiǎn)防控能力。最后，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)針對涉稅信息四個環(huán)節(jié)構(gòu)建共享互動平臺，實(shí)現(xiàn)各環(huán)節(jié)一體化作業(yè)。利用大數(shù)據(jù)技術(shù)對平臺經(jīng)濟(jì)納稅人涉稅信息進(jìn)行監(jiān)管，繼而進(jìn)行稅收分析，再利用大數(shù)據(jù)技術(shù)構(gòu)建納稅評估模型，對獲得的涉稅信息進(jìn)行全面評估，將結(jié)果反饋給稅務(wù)稽查部門，由其落實(shí)各個疑點(diǎn)，提高稅務(wù)稽查效率。

3.建立第三方平臺代征代收的相關(guān)規(guī)定

平臺經(jīng)濟(jì)活動中，平臺商家較為分散，給稅務(wù)機(jī)關(guān)直接征收稅款增加了難度，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該利用平臺企業(yè)的既有信息及技術(shù)優(yōu)勢，讓第三方平臺企業(yè)代征代收。

首先，要從法律上明確第三方平臺企業(yè)代征代收的法律義務(wù)，要求平臺企業(yè)承擔(dān)起代征代收的責(zé)任，對平臺上的所有商家進(jìn)行有效監(jiān)管。其次，盡可能明確第三方平臺企業(yè)代征稅收方式?？捎善脚_企業(yè)提交方案，稅務(wù)機(jī)關(guān)在遵循稅法規(guī)定的前提下，最終確定雙方認(rèn)可的代征方案。對征收稅款中會出現(xiàn)的多征問題設(shè)置相應(yīng)處理規(guī)則及程序，如由平臺企業(yè)提交多交稅款返還要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)依法退還，平臺企業(yè)也承擔(dān)相應(yīng)的賠償責(zé)任。最后，明確平臺企業(yè)在代征稅收中的刑事責(zé)任，對平臺企業(yè)在代征中弄虛作假，協(xié)助平臺商家偷稅的行為進(jìn)行明確的法律規(guī)定，一旦違反，要求承擔(dān)相應(yīng)刑事責(zé)任。

4.加強(qiáng)平臺經(jīng)濟(jì)納稅人權(quán)利救濟(jì)

完善稅收征管程序法，肯定平臺經(jīng)濟(jì)納稅人的誠實(shí)納稅推定權(quán)。充分考慮平臺經(jīng)濟(jì)交易活動的特性，明確規(guī)定涉稅信息公開中不得公開平臺經(jīng)濟(jì)納稅人的技術(shù)信息、經(jīng)營信息及個人隱私信息，不得公開具有保密性質(zhì)的信息。在平臺經(jīng)濟(jì)納稅人的這項(xiàng)權(quán)利受到侵害時(shí)，要為其提供稅務(wù)救濟(jì)，保障其權(quán)利。

5.完善平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管的強(qiáng)制措施與責(zé)任追究制度

要遏制平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者的偷稅漏稅行為，必須增加其違法成本，采取一些強(qiáng)制措施和懲罰措施。可以通過立法明確平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者的稅收法律責(zé)任，強(qiáng)制他們自覺履行納稅義務(wù)。建立平臺經(jīng)濟(jì)偷稅漏行為懲罰與責(zé)任追究制度，根據(jù)逃稅金額確定偷漏稅行為等級，并設(shè)置高中低檔不同檔位的罰金。對逃稅金額巨大的平臺經(jīng)濟(jì)納稅人要結(jié)合我國刑法規(guī)定，依法處罰。明確第三方平臺企業(yè)的義務(wù)及連帶責(zé)任，規(guī)定第三方平臺有審查監(jiān)管責(zé)任，負(fù)有提醒和警示平臺商家的義務(wù)。出現(xiàn)商家偷稅漏稅行為，第三方平臺企業(yè)可以先提醒警告，若依然不履行納稅義務(wù)，可以由第三方平臺企業(yè)關(guān)店或封號。若第三方平臺企業(yè)沒有承擔(dān)相應(yīng)的義務(wù)，要負(fù)連帶責(zé)任，一并接受稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰。通過強(qiáng)制措施與責(zé)任追究制度，提高平臺經(jīng)濟(jì)經(jīng)營者的納稅意識和第三方平臺企業(yè)的監(jiān)管審查意識。

四、結(jié) 論

平臺經(jīng)濟(jì)與其他經(jīng)濟(jì)活動本質(zhì)是相同的，都應(yīng)該依法對其征稅，但平臺經(jīng)濟(jì)活動有其特殊性，在征稅時(shí)應(yīng)當(dāng)具體問題具體分析，采用差異化征稅辦法。同時(shí)，還要考慮平臺經(jīng)濟(jì)在我國社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的地位，在稅收征管法律制度建設(shè)時(shí)，不能盲目苛以重稅，要在保護(hù)平臺經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時(shí)，加大其稅收治理力度，防止平臺經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域稅收流失。由于當(dāng)前出臺針對平臺經(jīng)濟(jì)的專門法規(guī)的條件還不成熟，因此可以考慮在原有法律條款、稅種及稅率設(shè)置等的基礎(chǔ)上，增加一些針對平臺經(jīng)濟(jì)的補(bǔ)充條款，確保平臺經(jīng)濟(jì)征稅活動有法可依，有據(jù)可循。未來，隨著我國稅收法律體系的不斷完善和平臺經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的日趨成熟，我國平臺經(jīng)濟(jì)稅收征管必將進(jìn)入全面完善階段。屆時(shí)，可以針對平臺經(jīng)濟(jì)交易特點(diǎn)，制定專門的針對平臺經(jīng)濟(jì)稅收的基礎(chǔ)規(guī)則和與平臺經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)的稅法規(guī)則體系，最終實(shí)現(xiàn)平臺經(jīng)濟(jì)稅收法律制度的專門化和結(jié)構(gòu)化。