制造企業(yè)增值稅籌劃和管理探究

文/施世武（芯三代半導(dǎo)體科技（蘇州）有限公司）

制造企業(yè)在實體經(jīng)濟中的地位較高，其整體發(fā)展時間較長，經(jīng)營管理模式成熟，業(yè)務(wù)規(guī)模不斷擴大，但是近幾年來制造行業(yè)市場飽和度增加，行業(yè)內(nèi)競爭激烈且同質(zhì)化嚴重，制造企業(yè)的核心競爭力較弱，進而影響企業(yè)的經(jīng)濟利潤。在稅制改革后，營業(yè)稅改增值稅，雙重征稅模式改變，企業(yè)的稅負壓力減輕，為繼續(xù)減少稅務(wù)成本，制造企業(yè)還應(yīng)當(dāng)加強增值稅籌劃，在政策規(guī)定范圍內(nèi)對企業(yè)的應(yīng)稅事項進行籌劃管理，合法合規(guī)地控制企業(yè)增值稅。

一、增值稅改革給制造企業(yè)帶來的影響

增值稅改革之前，制造企業(yè)需要同時繳納營業(yè)稅和增值稅，企業(yè)承擔(dān)較重的稅負，制約企業(yè)轉(zhuǎn)型升級。在營改增正式推行之后，制造企業(yè)的營業(yè)稅可以根據(jù)增值稅政策要求進行繳納，減少了重復(fù)征稅情況，同時也快速形成了增值稅抵扣鏈條，制造企業(yè)的經(jīng)濟利潤得以保障。增值稅改革下，企業(yè)應(yīng)繳增值稅額顯著減少，制造企業(yè)可節(jié)省更多的資金用于技術(shù)研發(fā)、應(yīng)對經(jīng)濟下行造成的沖擊[1]。此前企業(yè)對稅務(wù)籌劃的重視程度較低，且企業(yè)的籌劃工作“籌劃性”弱，節(jié)稅空間小，但是在營改增之后，稅務(wù)總局以及各地稅務(wù)機關(guān)持續(xù)強調(diào)稅務(wù)籌劃的重要性，在政策指導(dǎo)下，制造企業(yè)逐漸提高對稅務(wù)籌劃的重視，開始將稅務(wù)管理提高至戰(zhàn)略高度，尤其是在稅務(wù)籌劃空間擴大后，制造企業(yè)通過合理的籌劃方式獲取了較多的稅后利潤，企業(yè)上下對稅務(wù)籌劃的重視達到前所未有的高度。

二、制造企業(yè)增值稅籌劃措施

（一）銷項稅籌劃

1.銷項稅稅基籌劃

銷項稅稅基籌劃措施有：（1）制造企業(yè)在銷售所生產(chǎn)的產(chǎn)品時，因銷售距離較遠會選擇向客戶收取一定的保險費用，此類費用不算價外費用，不計入增值稅銷項稅的計稅基礎(chǔ)上，如果制造企業(yè)計算稅基時未能區(qū)分則會導(dǎo)致企業(yè)的增值稅銷項稅額增加，進而增值稅納稅成本增加。鑒于此，制造企業(yè)可以在合同中要求開具發(fā)票時嚴格區(qū)分不同類型的收入，以便于準確計算銷項稅基。（2）全款開票賒銷調(diào)整為分期收款銷售，賒銷模式下企業(yè)貨物款項未收回已然產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)，企業(yè)必須提前繳稅，納稅壓力加劇，但是如果企業(yè)合理延遲繳納增值稅，則可以取得較好的節(jié)稅效果。按照增值稅專用發(fā)票相關(guān)規(guī)定，專用發(fā)票是按照增值稅納稅義務(wù)產(chǎn)生時間開具，而且法規(guī)也沒有規(guī)定一項交易活動必須一次性確認收款，因而，制造企業(yè)可以使用分期收款進行銷售，合理劃分開票時間，以此延遲納稅[2]。（3）直接銷售方式調(diào)整為委托銷售，按照增值稅政策要求，納稅主體使用不同的銷售方式其銷售確認時點不相同，制造企業(yè)可以通過內(nèi)部銷售部門完成銷售，也可以選擇中介公司委托銷售，并且委托銷售方式下存在兩種交易模式，一是中介直接買斷商品所有權(quán)，二是所有權(quán)仍屬于制造企業(yè)，因所有權(quán)變更導(dǎo)致增值稅確認時點存在差異。針對不同交易實質(zhì)的委托銷售方式，建議制造企業(yè)將無法預(yù)估銷售額的產(chǎn)品以買斷方式委托中介銷售，增加增值稅籌劃的可預(yù)見性。

2.銷項稅稅率籌劃

增值稅計算公式：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額－當(dāng)期進項稅額，根據(jù)公式來看，制造企業(yè)的銷項稅額越少，企業(yè)應(yīng)繳的增值稅越低。如果制造企業(yè)的銷項稅率從13%改變?yōu)槎喾N稅率，則銷項稅額將明顯減少，整體來看多元化銷項稅率是減少增值稅負的主要途徑。制造企業(yè)需要按照增值稅改革政策的引導(dǎo)，改變企業(yè)經(jīng)營模式，擴大企業(yè)業(yè)務(wù)范圍，實現(xiàn)多元化經(jīng)營，比如提供技術(shù)服務(wù)、向其他產(chǎn)業(yè)投資、研發(fā)新技術(shù)等，通過拓展新市場而獲得較低的銷項稅率，進而減少企業(yè)的增值稅負。

（二）進項稅籌劃

1.采購原材料籌劃措施

以裝備制造企業(yè)為例，企業(yè)所采購的原材料不同于食品類材料，用于制造精密儀器設(shè)備的原材料普遍具有保質(zhì)期長、保管難度低等特點，且受市場監(jiān)管限制，原材料的價格波動范圍不大。制造企業(yè)采購原材料主要是根據(jù)產(chǎn)品銷量預(yù)測數(shù)據(jù)和庫存情況，對采購原材料進行籌劃應(yīng)該綜合考慮當(dāng)期銷項稅額，銷項稅額多則適當(dāng)增加采購數(shù)量，以此獲得更多的進項稅抵扣額，具體做法則可以是與供應(yīng)鏈的上游材料供應(yīng)商建立良好的合作關(guān)系，方便企業(yè)進行靈活采購。另外，如果制造企業(yè)因采購過量而導(dǎo)致留抵稅額增加，雖然可以繼續(xù)在未來進行抵扣，但是留抵稅額過多并不合理，因而，制造企業(yè)需要對留抵稅額進行控制，可以多采購但要適量，有效控制留抵稅額為企業(yè)獲取資金時間價值。

2.采購固定資產(chǎn)籌劃措施

制造企業(yè)可選的固定資產(chǎn)采購方法有多種，建議企業(yè)安排稅務(wù)人員全程參與固定資產(chǎn)采購，從稅務(wù)籌劃角度提出中肯的采購意見。制造企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)當(dāng)期資金需求選擇合適的采購方式，對比不同采購方式下產(chǎn)生的增值稅，比如直接采購，雖然當(dāng)期增值稅納稅額減少，但是在此之后企業(yè)應(yīng)繳的增值稅增加，如果企業(yè)的銷售不景氣，企業(yè)面臨嚴重的資金壓力；選擇融資租賃方式，企業(yè)增值稅額變化相對穩(wěn)定。

3.勞務(wù)籌劃措施

在實際生產(chǎn)過程中，制造企業(yè)的每條生產(chǎn)線上都存在技術(shù)要求低的崗位，工人數(shù)量多，人工成本高，隨著企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模擴大以及人員薪資增加，企業(yè)每年需要付出大量的成本，而且人工成本不屬于可扣除的進項稅[3]。人工成本方面制造企業(yè)增值稅籌劃空間較大，如企業(yè)可以使用機械代替人工，部分重復(fù)性、常規(guī)性的生產(chǎn)工作可以由機械取代，減少人工成本，并且企業(yè)采購和維護機械產(chǎn)生的費用可增加抵扣額。

（三）稅收優(yōu)惠政策籌劃

政府對制造企業(yè)的政策扶持力度大，而制造企業(yè)也要利用政策“東風(fēng)”，圍繞政策籌劃內(nèi)部增值稅涉稅事項，全面減少企業(yè)應(yīng)繳的增值稅。政策規(guī)定部分先進制造企業(yè)可以享受增值稅期末留抵退稅，先進制造企業(yè)指的是生產(chǎn)銷售非金屬礦物制品、專用設(shè)備、醫(yī)藥、電氣機械器材、儀器儀表等，且銷售額占總銷售額50%以上的納稅人，按照規(guī)定，企業(yè)享受該項政策需具有以下條件：增量留抵稅額大于零；納稅信用等級為A 或B；申請退稅前的36 個月沒有發(fā)生騙取留抵退稅、出口退稅或是虛開發(fā)票行為；申請退稅前36 個月沒有因偷稅而被稅務(wù)機關(guān)處罰兩次及以上；自2019 年4月1 日起沒有享受即征即退、先征后退政策。制造企業(yè)使用稅收優(yōu)惠政策的重要前提是準確解讀政策要求和條件，在實際經(jīng)營過程中，定期組織財稅人員和業(yè)務(wù)人員參加政策指導(dǎo)培訓(xùn)，要求其熟悉增值稅相關(guān)政策，避免理解錯誤而制定不合規(guī)的籌劃方案。

（四）發(fā)票管理

增值稅專用發(fā)票是制造企業(yè)交易活動中財務(wù)收支的重要憑證，是納稅人會計核算的基礎(chǔ)依據(jù)，也是稅務(wù)機關(guān)征計稅款和實施稅務(wù)稽查的關(guān)鍵依據(jù)。金稅三期系統(tǒng)即將全面升級，意味著制造企業(yè)的稅務(wù)行為面臨的監(jiān)管更加嚴格，因而制造企業(yè)必須要妥善處理發(fā)票問題，規(guī)范發(fā)票開具、抵減和保管。其中在發(fā)票開具過程中，制造企業(yè)的稅務(wù)會計人員必須在法規(guī)允許范圍內(nèi)開具發(fā)票，在經(jīng)濟業(yè)務(wù)確認收入時向付款方開具發(fā)票，發(fā)票的填開在企業(yè)實務(wù)中至關(guān)重要，稅務(wù)會計必須掌握正數(shù)發(fā)票開具、開具發(fā)票作廢、紅字發(fā)票開具三個技能。發(fā)票抵減則要根據(jù)增值稅進項稅抵扣政策和規(guī)定進行相關(guān)操作。發(fā)票保管則要注意以下幾點：1、保管發(fā)票存根，制造企業(yè)已經(jīng)使用過的發(fā)票存根也要小心保管，期限一般為五年，在保管期限內(nèi)企業(yè)任何人員沒有權(quán)限私自銷毀發(fā)票存根；2、保管作廢發(fā)票，因開票人員失誤或是其他原因而導(dǎo)致作廢的發(fā)票，需要將所有聯(lián)次妥善保存，并且粘貼在原發(fā)票的存根上，不允許銷毀，留存應(yīng)對審核；3、空白發(fā)票的保管，制造企業(yè)應(yīng)該安排專人負責(zé)，保證發(fā)票安全[4]。

制造企業(yè)在經(jīng)營過程中，應(yīng)高度重視增值稅發(fā)票違規(guī)、違法成本，盡可能建設(shè)真實、準確、合規(guī)的增值稅發(fā)票管理制度，同時稅務(wù)相關(guān)人員必須準確掌握增值稅專用發(fā)票的定義，避免陷入虛開發(fā)票陷阱中。增值稅發(fā)票細節(jié)管理也不容忽視，稅務(wù)人員需要對發(fā)票信息進行核對，發(fā)票中的商品信息填寫應(yīng)滿足相關(guān)要求，同時開票和獲取發(fā)票期間要注意差額征稅差額開票、免稅、不征稅等特殊情況。如果制造企業(yè)取得的增值稅發(fā)票被稅務(wù)機關(guān)質(zhì)疑虛開時，如果被質(zhì)疑虛開發(fā)票的業(yè)務(wù)真實存在，制造企業(yè)則要考慮重新獲取真實的增值稅專用發(fā)票，減少稅務(wù)風(fēng)險。另外，制造企業(yè)應(yīng)該著重關(guān)注稅務(wù)機關(guān)對發(fā)票電子化的推進工作，做好電子發(fā)票管理，持續(xù)優(yōu)化企業(yè)的發(fā)票信息管理系統(tǒng)，加快增值稅專用發(fā)票電子化建設(shè)速度。

三、制造企業(yè)增值稅籌劃與管理保障措施

（一）加大財稅人員培訓(xùn)力度

財稅人員的綜合素質(zhì)直接影響增值稅籌劃質(zhì)量，建議制造企業(yè)從財稅人員的綜合素質(zhì)和工作積極性方面入手，全力優(yōu)化稅務(wù)籌劃工作。首先是提升財稅人員的綜合實力，制造企業(yè)可根據(jù)當(dāng)前增值稅籌劃現(xiàn)狀和政策要求，總結(jié)分析財稅人員工作問題，基于此制定妥善的培訓(xùn)計劃，促進財稅人員轉(zhuǎn)型，財務(wù)會計職能向經(jīng)營預(yù)測、規(guī)劃未來方面轉(zhuǎn)變。

增值稅籌劃必須保證合法合規(guī)，因而制造企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強對財稅人員的政策法規(guī)培訓(xùn)，財稅人員敲定的各項稅務(wù)籌劃措施必須與政策規(guī)定保持一致，合法節(jié)稅、合規(guī)避稅，避免因增值稅少繳或漏繳導(dǎo)致企業(yè)增值稅法律風(fēng)險和成本增加。與此同時，財稅人員也需加強自主學(xué)習(xí)，及時更新自身知識儲備，主動了解增值稅政策調(diào)整情況，而且財稅人員有必要深入經(jīng)濟業(yè)務(wù)前端，了解研發(fā)、生產(chǎn)、銷售等環(huán)節(jié)的細節(jié)，從而準確分析當(dāng)前增值稅政策與生產(chǎn)經(jīng)營的契合點，進而提出有效的籌劃措施，控制增值稅增長速率。

其次是財稅人員對增值稅籌劃工作的態(tài)度，制造企業(yè)可通過績效考核和問責(zé)機制，對財稅人員的增值稅籌劃工作進行考核和評價，并對被認定為逃稅漏稅等問題追究相關(guān)人員的責(zé)任，在考核和問責(zé)機制的約束下，促使財稅人員高度重視增值稅籌劃，在實際工作中重視提高增值稅籌劃質(zhì)量和效益，同時重視控制增值稅籌劃成本。制造企業(yè)也可以引入激勵機制，以現(xiàn)金獎勵鼓勵為企業(yè)節(jié)省較多稅金的人員，比如按照節(jié)省稅金數(shù)額設(shè)定現(xiàn)金獎勵數(shù)額，使財稅人員更有動力籌劃增值稅涉稅事項。

（二）密切關(guān)注最新的增值稅政策

現(xiàn)階段國內(nèi)財稅改革不斷深化，增值稅政策調(diào)整頻率高，再加上制造企業(yè)的增值稅籌劃工作具有較強的前瞻性，保證增值稅籌劃方案合法，則制造企業(yè)必須密切關(guān)注增值稅政策變化，緊跟國家政治導(dǎo)向。一方面，制造企業(yè)需跟蹤增值稅稅收優(yōu)惠政策調(diào)整情況，目前正是產(chǎn)業(yè)改革的關(guān)鍵時期，各類法規(guī)不斷完善，稅收優(yōu)惠政策也跟著社會經(jīng)濟發(fā)展進程而改變，為取得較好的籌劃效果，制造企業(yè)應(yīng)該利用大數(shù)據(jù)技術(shù)快速抓取最新的政策，及時優(yōu)化增值稅籌劃方案，實現(xiàn)節(jié)稅目標(biāo)。另一方面，關(guān)注增值稅政策變化能夠為企業(yè)應(yīng)對政策調(diào)整風(fēng)險留有較長的反應(yīng)時間，降低增值稅風(fēng)險。此外，由于增值稅納稅范圍和稅率進行了多次調(diào)整，制造企業(yè)的會計核算難度增加，企業(yè)需要根據(jù)最新的政策對企業(yè)財務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部的稅率進行更新，以便準確計算和申報繳納增值稅。

四、結(jié)語

綜上所述，增值稅改革對制造企業(yè)增值稅籌劃和管理帶來的積極影響多于負面影響，制造企業(yè)應(yīng)當(dāng)加大增值稅籌劃和管理力度，在增值稅政策指導(dǎo)和支持下拓展稅務(wù)籌劃空間，合理合規(guī)地控制企業(yè)增值稅，不斷細化增值稅籌劃措施，圍繞制造企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)和經(jīng)營特點，制定符合企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的增值稅籌劃方案，最大限度地減少企業(yè)應(yīng)繳納的增值稅額。